Ts 31/18

O R Z E C Z N I C T W O TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO ZBIÓR URZĘDOWY Seria B Warszawa, dnia 19 sierpnia 2020 r. Pozycja 222 POSTANOWIENIE z dnia 2 października 2019 r. Sygn. akt Ts 31/18 Trybunał Konstytucyjny w składzie: Grzegorz Jędre jek , po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi kon stytucyjnej skarżącego S. J. w sprawie zgodności: art. 77 ust. 6 u stawy z dnia 2 lipca 2004 r. – o swobodzie działal n ości gospodar- czej (Dz. U. Nr 173, poz. 1808 , ze zm.) w zakresie, w jakim nakłada na kontro- lowanego podatnika obowiązek wykazania istotnego wpływu na wynik sprawy dowodów zgromadzonych prze z organ podatkowy z naruszenie m terminu kon- troli wynikającego z art. 83 ust. 1 pkt 1 tej ustawy z art. 2, art. 7, art. 32 ust. 1 ora z art. 31 ust. 1 i art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, p o s t a n a w i a: odmówić nadania skardze konstytucyjn ej dalszego biegu. UZASADNIENI E 1. W skardze konstytucyjnej wniesion ej do Trybunału Konstytucyjnego 12 lutego 2 018 r. (data nadania) S. J. (dalej: skarżący), reprezentowany przez adwokata , wystąpił z żą- daniem przytoczonym na tle następującego stanu faktycznego: Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. , po przeprowadzonej kontroli podatkowej , decy- zją z 21 października 2014 r. (nie dołączoną do skargi) określił s karżącemu nadwyżkę podat- ku naliczonego nad należnym do zwrotu za list opad i grudzień 2012 r . oraz styczeń i luty 2013 r. i zobowiązania podatkowe za wskazane miesiące. S karżący zaskarżył w całości wyżej wymienioną decyzją kwestionując między innymi naruszenie art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – O rdynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm . ; dalej: o.p. ) popr zez oparcie ustaleń faktycznych na czynnościach doko nanych z naru szeniem terminów wynikających z art. 83 ust . 1 pkt 1 w związku z art. 83 ust. 2 pkt 5 oraz art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działaln ości gospo- darczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, ze zm.; dalej: u.s.g. ) . Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie uwzględnił odwołania i decy zją z 21 stycznia 2015 r. (nie dołączoną do skargi) utrzymał w mocy decy zję organu pierwszej instancji ( sygn. akt […] , który ustalono na pod- stawie kopii dołączonych wyroków ). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. wyrokiem z 13 października 2015 r. (sy gn. akt [….]; dalej: wyrok WSA w Ł. ) uwzględnił żądania skarżącego tylko w zakresie lutego 2013 r. OTK ZU B/2020 Ts 31/18 poz. 222 2 W złożonej skardze ka sacyjnej zaskarżono powyższy wyrok w części dotyczącej mie- sięcy od listopada 2012 r. do stycznia 2013 r. Z arzucono m.in. na ruszenie przepisów procedu- ralnych ( art. 15 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowania przed sądami ad- ministracyjnymi Dz. U. z 2012 r. 270, ze zm., dalej: p .p.s.a ) jak również art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a . i art. 141 § 4 p.p.s.a. ) wskutek przyjęcia przez WSA, że tylko czynności doty- czące kontroli zasadno ści zwrotu podatku od towarów i usług za luty 2013 r. były nielegal- nymi czynnościami kontrolnymi , dokonanymi z narus zeniem terminów wynikających z art. 83 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 83 ust. 2 pkt 5 oraz art. 77 ust. 6 u.s. g. Z askarżono ponadto naruszeni e przepisów prawa materialnego (m.in. art. 83 ust.1 pkt 1 w związku z art. 83 ust. 2 pkt 5 oraz ar t. 77 ust. 6 u.s. g. ) poprzez przyjęcie legalności czynności kontrolnych org anów podatkowych w stosunku do skarżącego w sytuacji istnienia dwóch kontroli stwierdzonych protokołami z 22 kwietnia 2013 r. i 14 maja 2013 r. Skargę kasacyjną na wyrok WSA w Ł odz i z łożył również organ podatkowy. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 września 2017 r. (sygn. akt […] ) s twierdził, że n ie każde naruszenie przepisów w zakresie dopuszczalnego czasu trwania kon- tr oli wywołuje skutki określone w art. 77 u.s. g. Taki w p ływ wywierają bowiem jedynie te uchybienia, które w istotny sposób rzutują na wynik kontroli. Naczelny S ąd Administracyjny wskazał, że s karżący w żaden sposób nie wykazał , jaki wpływ na wynik kontroli miałoby mieć przekroczenie możliwego, na podstawie a rt. 83 ust. 1 pkt 1 u.s.d.g. , czasu jej trwania . Mając na uwadze powyższe, NSA uchylił zaskarżony wyrok w zakresie dotyczącym lutego 2013 r. i w tym zakresie oddalił skargę kasacyjną organu podatkowe go , a ponadto oddalił skargę kasacyjną s karżącego. W z łożon ej do Trybunału Konstytucyjnego skardze stwierdzono, że art. 77 u st. 6 u.s. g . w zakresie , w jakim przepis ten nakłada na kontrolowanego podatnika obowiąze k wskazania istotnego wpływu na wynik sprawy dowodów zgorma dzonych przez organ podatkowy z na- ruszeniem terminu kontroli wynikające go z art. 83 ust. 1 pkt.1 u.s. g. narusza art. 2, art. 7, art. 32 ust. 1 oraz art. 31 ust. 1 i art. 31 ust. 3 Konsty tucji Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje: 1. Zgo dnie z art. 61 ust. 1 usta wy z dnia 30 listopada 2016 r. o organizacji i trybie po- stępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym (Dz. U. poz. 2072 , ze zm. ; dalej: u.o.t.p. TK) skarga konstytucyjna podlega wstępnemu rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym. Służy ono wyeliminowaniu – już w początkowej fazie postępowania – spraw, które nie mogą być przedmiotem merytorycznego rozstrzygania. Trybunał wydaje postanowienie o nadaniu skar- dze konstytucyjnej dalszego biegu, gdy spełnia ona wymagania przewidziane w ustawie oraz nie zachodzą okoliczno ści, o których mowa w art. 61 ust. 4 u.o.t.p. TK . 2 . Skarżący zakwestionował art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, ze zm.; dalej: u.s.g.) w brzmie - niu: ,,Dowody przeprowadzon e w toku kontroli przez organ kontroli z naruszeniem przepisów prawa w zakresie kontroli działalności gospodarczej przedsięb iorcy, jeżeli miały istotny wpływ na wyniki kontroli, nie mogą stanowić dowodu w żadnym postępowaniu administra- cyjnym, podatkowym, k arnym lub karno - skarbowym dotyczącym kontrolowanego przedsię- biorcy ” . 3. Skarżący stwierdza, że powyższy przepis nakłada n a kontrolowanego podatnika obowiązek wykazania istotnego wpływu na wynik sprawy dowodów zgromadzonych przez organ podatkowy z narusze niem terminu kontroli wynikającego z art. 83 ust. 1 pkt. 1 u.s.g. Trybunał podnosi jednak, że nie wynika to z literalneg o brzmienia przepisu. Dopiero w pro - OTK ZU B/2020 Ts 31/18 poz. 222 3 cesie zastosowania art. 77 ust. 6 u.s.g. N aczelny S ąd A dministracyjny stwierdził, na kim spoczywa obo wiązek wykazania istotnego wpływu na wynik kontroli. Skarżący wskazał różnorodną interpretację przedmiotowego przepisu, jednak zgodnie z utrwalonym orzeczni - ctwem T rybunału K o nstytucyjnego rozbieżność linii orzeczniczej nie oznacza niekon - stytucyjności przep isu. 3.1. Jeśli skarżący dopatrywał się niekonstytucyjności rozumienia przepisu w procesie jego stosowania, to jego o bowiązkiem było wykazanie, że „utrwalona i konsekwentna praktyka stosowania prawa w sposób bezsporny ustaliła wykładnię danego przepisu pr awnego, a jednocześnie przyjęta interpretacja nie jest kwestionowana przez przedstawicieli doktryny” (por. postanowi enie TK z 4 grudnia 2000 r., sygn. S K 10/99, OTK ZU nr 8/2000, poz. 300; wyrok TK z 3 października 2000 r., sygn. K. 33/99, OTK ZU nr 6/2000, poz. 188). Należy zwrócić uwagę na to , że skarżący nie wskazuje, iż wykładnia zaskarżonego przepisu była utrwal ona. Podkreśla natomiast, że nawet w jego sprawie zachodzi rozbieżność interpretacyjna. W rozpatrywanej sprawie nie można zatem uznać, ż e kwest ionowany przez skarżącego sposób rozumienia zaskarżonego przepisu znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w o rzecznictwie. 3.2. Odnosząc się do zarzutu błędnie sformułowanego przepisu, Trybunał zauważa, że bezpodstawne jest upatrywanie niezgodności z wy mogami prawidłowej legislacji w samym posłużeniu się przez prawodawcę pojęciem wymagającym doprecyzowania w kont ekście konkretnego stanu faktycznego, w którym dany przepis ma mieć zastosowanie. Trybunał wyjaśnił w związku z tym, że pojęcia niedookreślone i nieostre istnieją w każdym syst emie prawnym. Nie jest bowiem możliwe skonstruowanie przepisów, które wyklucza łyby jaki kolwiek margi nes swobody ich odczytania. Jak wskazywał Trybunał w postanowieniu z 27 kwietnia 2004 r. ( sygn. P 16/03, OTK ZU nr 4/A/2004, poz. 36), „każdy akt prawny (czy konkretny przepis prawny) zawiera pojęcia o mniejszym lub większym stopniu niedookreśloności. Nieostrość czy niedookreśloność pojęć prawnych sprzyja uelastycznieniu porządku prawnego (...), nie każda więc, ale jed ynie kwalifikowana – tj. niedająca się usunąć w drodze uznanych metod wykładni – nieostrość czy niejasność przepisu m oże stanowić podstawę stwierdzenia jego niekonstytucyjności”. Takie pojęcia, jak: „duże niebezpie - czeństwo”, „istotna wada”, „znaczny upływ czasu”, „rażące niedbalstwo”, „oczywista bez - zasadność”, „swobodne uznanie”, występują we wszystkich systemach prawa europejskiego . Używanie ich prowadzi do przesunięcia obowiązku konkretyzacji nor my na etap stosowania prawa, co daje sądom (czy organom admi nistracji) pewną swobodę decyzyjną. Swobody tej nie można jednak utożsamiać z dowolnością i wolnością od zewnętrznej kontroli. Zdaniem Trybunał u warto przy tym podkreślić, że „niedostateczna precyzja i brak dookreśloności przepisu może tylko wtedy być pods tawą zarzutu, gdy dany zwrot nie daje – przy użyciu ogólnie aprobowanych technik wykładni, możliwości us talenia jego znaczenia. Niebez - pieczeństwo natomiast, jakie wiąże się ze stosowaniem zwrotów niedookreślonych i nie - ostrych, jest powszechnie znane: prakt yka stosowania tych przepisów stosunkowo łatwo może ulegać wypaczeniu, na skutek powoływania się na taki e zwroty, bez próby wypełnienia ich konkretną treścią wynikającą z okoliczności danej sprawy. Takie wypaczenie dotyczyć może jednak jedynie praktyki sto sowania prawa, nie jest zaś błędem legislatora” (postanowienie TK z 22 września 2005 r., sygn. Ts 49/05, OTK ZU nr 1/B/2006, poz. 30). 3.3. Z p owyższego wynika, ż e rozpatrywana skarga jest w istocie skargą na stosowanie prawa, a stosowanie prawa przez sąd y czy ograny administracyjne – choćby nawet błędne – pozostaje poza kognicją Trybunału Konstytucyjnego ( zob. wyrok TK z 21 grudnia 2004 r., sygn. SK 19/03, OTK ZU nr 11/A/2004, poz. 118). OTK ZU B/2020 Ts 31/18 poz. 222 4 4 . Trybunał przypomina , że c elem skargi konstytucyjnej, jako środk a zaskarżenia, jest wykazanie naruszenia wyrażonych w Konstytucji norm regulujących wolności lub prawa człowieka i obywatela. M usi ona zatem zawierać oznaczenie zarówno konkretnej osoby, której wolności lub prawa naruszono, jak i tego, które z ustanowionyc h w ustawie zasadni czej wolności lub praw naruszono . Tym samym nie można oprzeć skargi jedynie na krytyce przyjętych rozstrzygnięć legislacyjnych. 4 .1. Trybunał wskazuje, że art. 2 Konstytucji wyznacza standard kreowania przez ustawodawcę wolności i praw, nie wprowadzając je dnocześnie konkretnej wolności czy konkretnego prawa (zob. np. wyroki TK z: 30 maja 2007 r., sygn. SK 68/06, OTK ZU nr 6/A/2007, poz. 53 oraz 10 lipca 2007 r., sygn. SK 50/06, OTK ZU nr 7/A/2007, poz. 75). Zgodnie z utrwalonym orzecznict wem konstytuc yjnym , wynikające z art. 2 Konstytucji zasady mogą stanowić w postępowaniu skargowym jedynie pomocnicze wzorce kontroli, uwzględniane w nim pod warunkiem jednoczesnego wskazania innej naruszonej normy kon - stytucyjnej statuującej konkretną wolno ść lub konkre tne prawo (zob. wyrok TK z 26 kwie tnia 2005 r., sygn. SK 36/03, OTK ZU nr 4/A/2005, poz. 40). Zarzut niezgodności z tymi zasadami mógłby zatem być rozpatrywany wyłącznie w ramach oceny sposobu naruszenia określonych konstytucyjnych wolności i praw (zob. post anowienie TK z 26 czerwca 2002 r., sygn. SK 1/02, OTK ZU nr 4/A/2002, poz. 53 oraz wyrok TK z 13 stycznia 2004 r., sygn. SK 10/03, OTK ZU nr 1/A/2004, poz. 2). W niniejszej sprawie skarżący, powołując art. 2 Konstytucji jako samodzielny wzor zec kontroli konstytucyjności zakwestionowanego przepisu, wskazał naruszenie zasad: „ państwa sprawiedliwego i pochodnej do tego prawa jakim jest prawo do pewności prawa wraz z wyprowadzonymi z niej zasadami jawności, stabilności oraz jasności prawa; demokr atycznego państwa prawa rozumianego jako wymóg prawidłowej legislacji” , nie wyjaśniając, z ja ką wolnością lub prawem łączy naruszenie za sad wywiedzionych z art. 2 Konstytucji. 4 .2. Również powołany przez skarżące go jako wzorzec kontroli art. 7 Konstytucji , statuujący zasadę legalizmu, która nakłada na organy władzy publicznej obowiązek działania „na pods tawie i w granicach prawa”, nie jest źródłem wolności ani praw, a zatem nie może być samodzielnym wzorcem kontroli w postępowaniu wszczętym wskutek wniesie nia skargi konstytucyjnej (wyrok TK z 26 kwietn ia 2005 r., SK 36/03, OTK ZU nr 4/A/2005, poz. 40). 4 .3. S karżący wskazuje na narus zenie wyrażonej w art. 32 Konstytucji zasady równości. Należy wskazać, że opisany przez skarżącego sposób naruszenia przywoła nej zasa dy nie uwzględnia istoty tego prawa. Trybunał Konstytucyjny zwraca uwagę, że w świetle ustabilizowanego orzecznictwa Trybu nału z zasady równości wyrażon ej w Konsty - tucji wynika, że wszystkie podmioty prawa charakteryzujące się w równym stopniu daną cechą istotną (relewantną) powinny być traktowane równo, a więc według jednakowej miary, bez zróżnicowań dyskryminujących i fawor y zujących. Podmioty różniące się mogą być natomiast traktowane odmiennie. O cena każdej regulacji prawnej z punktu widzenia zasa dy równości musi być zatem poprzedzona dokładnym zbadani em sytuacji prawnej podmiotów i przeprowadzeniem analizy, zarówno jeśl i ch odzi o ich cechy wspólne, jak i cechy je różniące (por. wyroki TK z : 28 maja 2002 r., sygn. P 10/01, OTK ZU nr 3/A/2002, poz. 35; 11 września 2007 r., sygn. P 11/07, OTK ZU nr 8/A/2007, poz. 97). Ewentualne ustalenie, czy zasada równości wobec prawa została w konkretnym przypadku naruszona, wymaga określenia kręgu adresatów, do których odnosi się dana norma prawna, oraz wskazania elementów określających ich sytuację prawną, które są prawnie istotne. Zasada równości wobec prawa wymaga jednocześnie zasadności kryterium, na podstawie którego dokonano zróżnicowania sytuacji określonych podmiotów (por. wyroki TK z : 24 lutego 1999 r., s ygn. OTK ZU B/2020 Ts 31/18 poz. 222 5 SK 4/98, OTK ZU nr 2/1999, poz. 24; 17 stycznia 2001 r., sygn. K 5/00, OTK ZU nr 1/2001, poz . 2; 23 listopada 2004 r., sygn. P 15/03, OTK ZU nr 10/ A/2004, poz. 108). Sformułow any przez skarżącego zarzut powy ższych wymogów nie spełnia. Nie określa bowi em podmiotów legitymujących się cechą prawnie istotną, względem k t órych ustawodawca dopuścił się uprzy wilejowania bądź dyskryminacji. 4.4 . Zarzucając naruszenie art. 31 ust. 1 i art. 31 ust. 3 Konstytuc ji skarżący wskazuje , ż e art. 77 ust. 6 u.s. g. stanow i nadmierną ingerencję państwa w sferę wolności gospodarczej jedno stki. Formułuje twierdzeni e, że wolność gospodarcza została ograniczona poprzez nadanie zaskarżonemu przepisowi treści o charakterze gwarancyjnym, która po zwala na dokonywanie ustaleń na pod stawie dowodów zebr anych z przekroczeniem terminów. Należy jednak stwierdzić, że s karżący nie odnosi się do kr yteriów ograniczeń wolności tj. proporcjonalności , konieczności i zakazu n aruszania istoty wolności i praw (por. wyrok z 22 lutego 2005 r., sygn. K 10/04, OT K ZU nr 2/A/2005, poz. 17). Wobec powyższego Trybunał uznaje, że sform ułowane przez skarżącego zarzuty nie mogą być przedmiotem rozpoznania w procedurze inicjowanej wniesieniem skargi konstytucyjnej . 5. Mając na uwadze powyższe, Trybunał odmówi ł – na podstawie art. 61 ust. 4 pkt 1 u.o.t.p. TK w związku z art. 79 ust . 1 Kons tytucji i art. 53 pkt 1 u.o.t.p. TK – nadania skardze dalszego biegu. POUCZENIE Na podstawie art. 61 ust. 5 u.o.t.p. TK skarżącemu przysługuje prawo wniesienia zaża- lenia n a powyższe postanowienie w terminie 7 dni od daty jego doręczenia.