III FSK 4435/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant Natalia Zawadka, po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1438/20 w sprawie ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 29 maja 2020 r. nr 1401-IEW1.4121.2.2020.2.AG w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz W. S. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 17 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1438/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA) po rozpoznaniu sprawy ze skargi W. S. (dalej: Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor IAS) z dnia 29 maja 2020 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich – uchylił zaskarżoną decyzję. Skargę kasacyjną wniósł Dyrektor IAS. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa procesowego, tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 133 § 1 oraz art. 134 § 1 P.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: O.p.) przez uchylenie decyzji Dyrektora IAS z dnia 29 maja 2020 r. na skutek niezasadnego uznania przez WSA, że Dyrektor IAS naruszył art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 O.p., bowiem nie dokonał jednoznacznych ustaleń w kwestii doręczenia pełnomocnikowi Skarżącego egzemplarza decyzji Naczelnika [...] w W. (dalej: Naczelnik US) z dnia 30 grudnia 2019 r., podpisanej elektronicznie; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 133 § 1 oraz art. 134 § 1 P.p.s.a. w związku z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. przez uchylenie decyzji Dyrektora IAS z dnia 29 maja 2020 r. na skutek niezasadnego uznania przez WSA, że Dyrektor IAS naruszył art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., ponieważ uzasadnienie ww. decyzji jest niepełne, tj. Dyrektor IAS nie odniósł się w sposób wystarczający, przekonujący do zarzutu doręczenia decyzji Naczelnika z dnia 30 grudnia 2019 r., nieopatrzonej, zdaniem Skarżącego, podpisem elektronicznym; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. przez uchylenie decyzji Dyrektora IAS z dnia 29 maja 2020 r. ze względu na naruszenie prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy, w sytuacji gdy do takiego naruszenia nie doszło. Dyrektor IAS wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Wniósł również o dopuszczenie dowodu z dokumentu, tj. wydruku ze strony internetowej gov.pl z panelu podpisu decyzji Naczelnika z dnia 30 grudnia 2019 r. Dyrektor IAS oświadczył, że zrzeka się rozprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że istnieją uzasadnione wątpliwości co do tego, czy do Skarżącego została wysłana decyzja Naczelnika US z dnia 30 grudnia 2019 r. orzekająca o jego odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe R. [...] sp. z o.o. Wbrew stanowisku Dyrektora IAS znajdujące się w aktach podatkowych dokumenty nie dają odpowiedzi na to pytanie. Przywołany w skardze kasacyjnej wydruk z panelu podpisu nie potwierdza podpisania decyzji podpisem elektronicznym, tym bardziej nie potwierdza prawidłowości podpisu. Nie wynika z niego nawet kto miał podpisać decyzję. Nie są podane żadne dane identyfikujące pismo. W polu, w którym powinny znajdować się informacje dotyczące osoby, która podpisała decyzję oraz ważności certyfikatu i inne istotne dane, jest obraz pierwszej strony decyzji. W tej sytuacji nie można wykluczyć, że została wysłana znajdująca się w aktach sprawy decyzja podpisana odręcznie, szczególnie że na wydruku pisma przewodniego z ePUAP Skrzynka podano jako identyfikator załącznika do tego pisma numer decyzji i informację, że jest to plik w pdf. Nie ma dowodu na to, że została wysłana decyzja w pliku pdf i XAdES, jak twierdzono w zaskarżonej decyzji. Również powoływany w zaskarżonej decyzji raport z weryfikacji podpisu nie zawiera informacji poprzez które można ustalić, że podpisana została decyzja z dnia 30 grudnia 2019 r. oraz że podpis jest ważny. Po pierwsze, wskazany w raporcie plik ma inne oznaczenie niż naniesione na decyzji. Po drugie, nie ma ważności certyfikatu osoby wymienionej w raporcie jako podpisująca. Po trzecie, nie ma daty złożenia podpisu. Stanowiący załącznik do skargi kasacyjnej wydruk nie stanowi dowodu, ponieważ nie został potwierdzony za zgodność z oryginałem, więc jedynie na marginesie zauważyć można, że również w tym wydruku nie ma wszystkich informacji poświadczających ważność podpisu. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Sąd pierwszej instancji słusznie postąpił zlecając Dyrektorowi IAS, aby dokonał jednoznacznych ustaleń, czy do skarżącego została wysłana decyzja podpisana podpisem elektronicznym. Wydaje się to oczywiste, ale przypomnieć warto, że wydana przez organ administracji decyzja w formie dokumentu elektronicznego musi być opatrzona bezpiecznym podpisem elektronicznym, weryfikowalnym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu. Ponieść jeszcze należy, że decyzja może być podpisana albo podpisem elektronicznym, albo podpisem odręcznym (art. 210 § 1 pkt 8 O.p.). Oryginał decyzji jest jeden, a skutki prawne wywołuje decyzja skutecznie doręczona (art. 212 O.p. zdanie pierwsze). Uwaga ta jest konieczna, gdyż WSA uznał, że decyzja może być podpisana na jednym egzemplarzu podpisem odręcznym, a na innym podpisem elektronicznym. Jednak nie może być dwóch oryginałów decyzji, jak de facto przyjął WSA, wskazując na skutki znajdującej się w aktach sprawy decyzji z dnia 30 grudnia 2019 r. podpisanej podpisem odręcznym, jednocześnie mając świadomość, że zalecane przezeń ustalenia mogą doprowadzić do stwierdzenia, że decyzja została podpisana podpisem elektronicznym. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zarzuty kasacyjne są niezasadne i na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego postanowiono na podstawie art. 204 pkt 2 P.p.s.a. sędzia J. Sokołowska sędzia S. Bogucki sędzia B. Dauter