I SA/Gl 490/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędzia WSA Borys Marasek (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 września 2023 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 9 stycznia 2023 r. nr 2401-IEW3.720.7.2022.16 UNP: 2401-23-003925 w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Postanowieniem z dnia 9 stycznia 2023 r. nr 2401-IEW3.720.7.2022.16 UNP: 2401-23-003925, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS, organ), działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2000 z późn. zm. – obecnie t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 775 z późn. zm., dalej: k.p.a.) oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 479 z późn. zm., dalej: u.p.e.a.) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej: Naczelnik US, organ egzekucyjny) z dnia 10 czerwca 2022 r. nr [...], którym oddalono zarzut wygaśnięcia obowiązku w części, wniesiony przez S. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. (dalej: skarżąca, zobowiązana, spółka), w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 21 kwietnia 2022 r. nr 2428-723.343346.2022. Przedmiotowe postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dniu 4 lutego 2022 r., zobowiązana w deklaracji rocznej o zaliczkach na podatek dochodowy PIT - 4 R (12), wykazała należny podatek do wpłaty w wysokości 62.530 zł. Upomnieniem z dnia 11 marca 2022 r. (doręczonym w dniu 23 marca 2022 r.), organ egzekucyjny wezwał zobowiązaną do uregulowania w terminie 7 dni należności w kwocie 62.358 zł wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami upomnienia w łącznej wysokości 63.092 zł. Różnica między kwotą do zapłaty wynikającą z ww. deklaracji rocznej o zaliczkach na podatek dochodowy PIT - 4 R (12), a kwotą należności głównej wskazanej w upomnieniu z dnia 11 marca 2022 r. wyniosła 172 zł i złożyły się na nią kwoty nadpłat za poszczególne miesiące powstałe po rozliczeniu deklaracji PIT - 4 R za 2021 r. Stan zaległości na dzień wystawienia upomnienia z tytułu PIT - 4R za 12/2021 wynosił 62.358 zł dla należności głównej. W dniu 31 marca 2022 r. zobowiązana dokonała wpłaty na kwotę 12.000 zł, która została zaksięgowana: - w wysokości 11.783,43 zł na należność główną, - w wysokości 200,57 zł na odsetki, - 16 zł na koszty upomnienia. Po pomniejszeniu należności głównej o kwotę 11.783,43 zł, pozostała zaległość w wysokości 50.574,57 zł (62.358 zł - 11.783,43 zł). W dniu 20 kwietnia 2022 r. zobowiązana dokonała wpłaty na kwotę 37.145 zł, która została zaksięgowana: - w wysokości 36.301,61 zł na należność główną, - w wysokości 843,39 zł na odsetki za zwłokę. Po uwzględnieniu powyższej wpłaty, należność główna uległa pomniejszeniu do kwoty 14.272,96 zł (50.574,57 zł - 36.301,61 zł). W dniu 21 kwietnia 2022 r. organ egzekucyjny - uwzględniając wyłącznie wpłatę z dnia 31 marca 2022 r., bez uwzględnienia wpłaty z dnia 20 kwietnia 2022 r. - wystawił tytuł egzekucyjny nr 2428-723.343346.2022 na kwotę należności głównej w wysokości 50.574,60 zł. Odpis ww. tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, został doręczony zobowiązanej w dniu 28 kwietnia 2022 r. Pismem z dnia 22 kwietnia 2022 r. zatytułowanym: "dotyczy: nieuzasadnionego zajęcia rachunku bankowego Spółki", zobowiązana zwróciła się o "niezwłoczne wyjaśnienie zaistniałej sytuacji oraz zwolnienie rachunku bankowego spółki z zajęcia komorniczego". Wskazała, że dokonała wpłat w kwotach 12.000 zł i 37.145 zł, a pozostała część należności miała zostać pokryta "zwrotem nienależnie pobranej kwoty, której zwrot zasądził prawomocnym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach sygn. akt I SA/GI 1123/21", którego odpis załączyła. Następnie pismem z dnia 12 maja 2022 r. zobowiązana wskazała jako podstawę zarzutu art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. Nadto pismem z dnia 12 maja 2022 r., zobowiązana wniosła skargę na czynność egzekucyjną w postaci nieuzasadnionego zajęcia w toku egzekucji rachunku bankowego tytułem należności PIT, jako dokonanego z naruszeniem ustawy, a także z zastosowaniem zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej (art. 54 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a.). Postanowieniem z dnia 10 czerwca 2022 r., organ I instancji oddalił zarzut wygaśnięcia obowiązku w części. Wskazał na sposób rozliczenia kwot wpłaconych w dniach 31 marca 2022 r. i 21 kwietnia 2022 r., a nadto wyjaśnił, że na dzień wystawienia tytułu wykonawczego nie doręczono organowi decyzji uchylającej bądź stwierdzającej nieważność decyzji organu I instancji, w związku z czym brak jest nadpłaty podlegającej zwrotowi. Poinformował zobowiązaną o regulacjach zawartych w art. 77 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 z późn. zm., dalej o.p.), które odnoszą się do terminów, w których nadpłaty podlegają zwrotowi. W zażaleniu wniesionym na powyższe postanowienie, zobowiązana zarzuciła naruszenie art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a., poprzez uznanie, że nie doszło do wygaśnięcia obowiązku w całości lub w części, a nadto naruszenie art. 76 § 1 o.p. w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 oraz 73 § 1 pkt 1 o.p. poprzez ich niezastosowanie. W związku z powyższym wniosła o uznanie w całości zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. W uzasadnieniu zobowiązana wskazała, że nie uwzględniono wpłat dokonanych w dniach 31 marca 2022 r. oraz 20 kwietnia 2022 r. tytułem należności w podatku dochodowym. W jej ocenie, w tym zakresie doszło do wygaśnięcia obowiązku w części. Zaznaczyła, że zgodnie z informacjami otrzymanymi od pracowników organu egzekucyjnego, powyższe kwoty miały wyczerpywać całość należności, gdyż pozostała część należności PIT miała zostać pokryta zwrotem nienależnie pobranej kwoty, zasądzonym prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach sygn. akt I SA/GI 1123/21. Ponadto podniosła, że współpracowała z organem egzekucyjnym, a mimo to wystawiony został tytuł wykonawczy, a w następnej kolejności organ egzekucyjny niezasadnie oddalił zarzuty wygaśnięcia obowiązku. Wskazała, że niezwłocznie po uzyskaniu informacji o wydaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach ww. wyroku, poinformowała o tym organ egzekucyjny i przesłała mu kopię wyroku. Po zapoznaniu się z jego treścią pracownicy organu egzekucyjnego stwierdzili, iż istniejąca nadpłata zostanie rozliczona ze zobowiązaniem, zatem podatnik winien wpłacić tylko brakującą część. Tym samym dołożyła najwyższej staranności, aby uregulować kwestię wzajemnych zobowiązań, jednakże organ egzekucyjny, wbrew własnym zaleceniom, wydał tytuł wykonawczy i przystąpił do egzekucji. W ocenie zobowiązanej bez znaczenia pozostaje fakt, że na dzień wystawienia tytułu wykonawczego nie doręczono organowi decyzji uchylającej, bądź stwierdzającej nieważność decyzji organu pierwszej instancji. W jej przekonaniu, skoro wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach sygn. akt I SA/GI 1123/21, wydany został w dniu 25 stycznia 2022 r., a jego prawomocność stwierdzono w dniu 23 kwietnia 2022 r. to nie było żadnych wątpliwości, że po stronie zobowiązanej powstała nadpłata, która powinna była zostać rozliczona. Zarzuciła, że organ miał wiedzę o wskazanym wyroku, a mimo to powołuje się na niekorzyść podatnika na kwestie przedłużonego obiegu dokumentów w instytucjach skarbowych. Rozpatrując zażalenie, DIAS na wstępie, powołując się na poglądy wyrażone w doktrynie, zaznaczył że z zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego (art. 15 k.p.a.) - organ drugoinstancyjny ponownie rozpatruje i rozstrzyga sprawę, dokonuje kontroli prawidłowości aktu pierwszoinstancyjnego w kontekście zasady praworządności, a nie ogranicza się tylko do badania sprawy w kontekście wniesionego zarzutu. W związku z powyższym organ zażaleniowy nie może ograniczyć się jedynie do badania podjętego przez organ I instancji rozstrzygnięcia, pod kątem zarzutów zażalenia, lecz zobligowany jest zweryfikować prawidłowość rozstrzygnięcia w kontekście przepisów prawa materialnego i procesowego. W toku postępowania pozyskano dwa sprawozdania organu egzekucyjnego, tj. z dnia 30 grudnia 2022 r. oraz z dnia 3 stycznia 2023r. dotyczące m.in. przebiegu i prawidłowości przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego, prawidłowości zarachowania dokonywanych wpłat, pod kątem tego w jakich datach i w jakiej części zostały zarachowane na zaległość podatkową, postępowania prowadzonego po wydaniu wyroku WSA w Gliwicach z dnia 25 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/GI 1123/21, również w zakresie prawidłowości zwrotu nadpłaty, informacji o wszystkich zdarzeniach, które mogły mieć wpływ na wygaśnięcie zaległości objętej ww. postępowaniem egzekucyjnym w kontekście art. 59 o.p., informacji, czy składane były wnioski o nadpłatę i czy wydawano w tym zakresie odrębne postanowienia, a także informacji o stanie zaległości podatkowych w poszczególnych okresach. Badana była również przez organ odwoławczy prawidłowość procedowania pod kątem informacji udzielanych stronie w treści pism i pouczeń, a także, czy faktycznie wystąpiła potrzeba wszczęcia postępowania egzekucyjnego, skoro organ miał informację o przyszłej nadpłacie, czy strona faktycznie - jak podnosi w zażaleniu - została wprowadzona w błąd przez pracowników organu egzekucyjnego, w kontekście zasady zaufania do organu administracyjnego (art. 8 k.p.a.). Materiał dowodowy zawarty w aktach sprawy uzupełniony został m.in. o pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/GI 1123/21 przekazujące odpis wyroku WSA w Gliwicach z dnia 25 stycznia 2022 r. wraz z aktami sprawy, o odpis ww. wyroku z uzasadnieniem i kartą wprowadzenia do systemu POLTAK (dokumenty te potwierdzają m.in. daty wpływu ww. orzeczenia do organów podatkowych), decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 16 grudnia 2022 r. nr 2401-IOV1.4103.57.2022/MF, UNP: 2401-22-284263 wraz potwierdzeniem odbioru. W wyniku analizy materiału dowodowego, organ odwoławczy nie potwierdził żadnego ze stawianych przez zobowiązaną zarzutów pod adresem organu egzekucyjnego. Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ odwoławczy w pierwszej kolejności zacytował treść art. 18 u.p.e.a., art. 7, art. 8, art. 80 k.p.a., art. 33 § 1 i § 2 u.p.e.a. Z treści zażalenia wynika, że przedmiotem sporu jest odpowiedź na pytanie, czy, a jeśli tak, to w jakiej części i kiedy wygasła zaległość podatkowa wraz z odsetkami za zwłokę wynikająca z deklaracji PIT-4 R (12). Organ wskazał, że obie strony zgadzają się, że zaległość wynikająca z ww. deklaracji faktycznie w części wygasła, jednak przedmiotem sporu jest wysokość egzekwowanego zobowiązania, co wiąże się z ustaleniem wysokości zaległości podatkowej w prawidłowych kwotach, w kolejnych okresach, tj. na dzień wyekspediowania upomnienia, wystawienia tytułu wykonawczego, aktualizacji zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Sporne pomiędzy organem a stroną, są także okoliczności, które spowodowały częściowe wygaśnięcie zaległości. W przekonaniu zobowiązanej, poza dokonanymi wpłatami, jest to także wydanie w dniu 25 stycznia 2022 r. wyroku WSA w Gliwicach sygn. akt I SA/GI 1123/21, z czym nie zgadza się organ I instancji. Przywołując następnie treść art. 59 § 2 o.p., organ odwoławczy wskazał, że tylko enumeratywnie wskazane w tym przepisie zdarzenia prowadzą do wygaśnięcia w całości lub w części zobowiązania podatkowego płatnika. W przypadku braku wpłaty zadeklarowanych kwot, przekształcają się one w zaległości podatkowe, od których nalicza się odsetki za zwłokę. Termin płatności zobowiązania wskazanego w deklaracji PIT 4 R (12), przypadał na dzień 20 stycznia 2022 r. Skutkiem braku dokonania wpłaty, zobowiązanie to przekształciło się w zaległość podatkową należną wraz z odsetkami za zwłokę. W związku z powyższym upomnieniem z dnia 11 marca 2022 r. zobowiązana została wezwana do uiszczenia zadeklarowanej należności wraz z odsetkami za zwłokę i z kosztami upomnienia, pod rygorem zastosowania środków egzekucyjnych. W treści upomnienia wskazano rachunek, na który ma nastąpić zapłata, a nadto poinformowano o konsekwencjach braku wpłaty należności oraz o sposobie liczenia odsetek za zwłokę i o konieczności uiszczenia kosztów upomnienia. Organ zaznaczył, że niezwłocznie po uzyskaniu informacji o wpłacie dokonanej przez zobowiązaną w dniu 20 kwietnia 2022 r. na kwotę 37.145 zł, organ egzekucyjny dokonał aktualizacji zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, pomniejszając kwotę należności głównej do kwoty 14.272,96 zł. W konsekwencji, w wyniku postępowania egzekucyjnego, w dniu 29 kwietnia 2022 r. w wyniku realizacji zajęcia rachunku bankowego, uzyskano kwotę 4.969,36 zł (4.261,96 zł na należność główną, 111,63 zł na odsetki, 595,77 zł na pokrycie kosztów egzekucyjnych). Natomiast w dniu 11 maja 2022 r., w wyniku realizacji zajęcia rachunku bankowego uzyskano kwotę 11.409,73 zł (10.011 zł na należność główną, 304,17 zł na odsetki, 1.031,52 zł na pokrycie kosztów egzekucyjnych), a nadwyżkę w kwocie 63,04 zł zwrócono zobowiązanej. W prowadzonym postępowaniu naliczono koszty egzekucyjne w wysokości 1.627,29 zł (100 zł opłaty manipulacyjnej, 9,82 zł koszty związane z przesłaniem zawiadomienia o zajęciu wierzytelności, 1.517,47 zł opłata egzekucyjna). Zatem w związku z faktem, że zobowiązana nie zapłaciła dobrowolnie zaległości podatkowej wynikającej z deklaracji PIT-4R (12), została ona wyegzekwowana z uwzględnieniem wpłat dokonanych w dniach 31 marca 2022 r. i 20 kwietnia 2022 r. oraz z uwzględnieniem aktualizacji tytułu wykonawczego i zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego. Za bezzasadny organ II instancji uznał zarzut, iż po stronie podatnika istnieje nadpłata wynikająca z nienależnie zapłaconego zobowiązania podatkowego, której zwrot zasądził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prawomocnym wyrokiem z dnia 25 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/GI 1123/21. Organ zaznaczył, że ww. wyrokiem, prawomocnym od dnia 23 kwietnia 2022 r., uchylono zaskarżoną przez zobowiązaną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 28 maja 2021 r. nr 2401-IOV1.4103.265.2021/MF w przedmiocie dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2018 r. Organ zaznaczył, że data wydania wyroku, a nawet data uprawomocnienia, nie powoduje "automatycznie" obowiązku zwrotu nadpłaty przez organ podatkowy, bowiem sprawa wraca na etap ponownego rozpoznania i trudno na tym etapie przewidzieć, czy istnieje nadpłata, a jeśli tak to w jakiej wysokości. W niniejszej sprawie - w związku z ww. wyrokiem, który wpłynął do organu II instancji wraz z aktami sprawy w dniu 14 czerwca 2022 r. - decyzją z dnia 16 grudnia 2022 r. nr 2401-IOV1.4103.57.2022/MF UNP: 2401-22-284263, organ II instancji uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Wobec zaistniałego stanu faktycznego, istotny jest wskazany w zaskarżonym postanowieniu przepis art. 77 o.p., w którym uregulowano terminy zwrotu nadpłat przez organ podatkowy, bowiem przed wydaniem nowej decyzji w sprawie, istnienie i wysokość nadpłaty nie są znane. Zgodnie z art. 77 § 1 pkt 1 o.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji - jeśli nadpłata powstała w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji. Natomiast w przedmiotowej sprawie nadpłata została zwrócona z zachowaniem terminu określonego w art. 77 § 4 o.p. W ocenie organu, z powyższego przepisu literalnie wynika, że wskazany w nim termin liczony jest "od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności". Wobec powyższego, za bezzasadny organ uznał zarzut zażalenia, iż bez znaczenia pozostaje fakt, iż na dzień wystawienia tytułu wykonawczego nie doręczono organowi decyzji uchylającej bądź stwierdzającej nieważność decyzji organu I instancji, gdyż w datach wydania wyroku i stwierdzenia jego prawomocności, nie istniały wątpliwości, iż po stronie podatnika powstała nadpłata, która powinna zostać rozliczona. Organ II instancji wskazał, że odpis wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/GI 1123/21 ze stwierdzeniem prawomocności, wpłynął do tego organu w dniu 14 czerwca 2022 r., a do organu I instancji w dniu 21 czerwca 2022 r. Nadpłata została zwrócona na rachunek bankowy w dniu 7 lipca 2022 r. zgodnie z wyżej przywołanymi przepisami prawa. Za bezzasadny organ odwoławczy uznał zarzut, że organ egzekucyjny wbrew własnym zaleceniom, wydał tytuł wykonawczy i przystąpił do egzekucji. Powyższej oceny nie może też zmienić zarzut, wedle którego nastąpiło wdrożenie postępowania egzekucyjnego, podczas gdy organ egzekucyjny - w ocenie zobowiązanej - mógł wiedzieć o przyszłej nadpłacie w konsekwencji wydania wyroku WSA w Gliwicach z dnia 25 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/GI 1123/21. Organ odwoławczy zaznaczył, że organ egzekucyjny miał obowiązek podjęcia działań egzekucyjnych, tym bardziej, że prawomocny wyrok nie powoduje "automatycznie" nadpłaty, a termin jej zwrotu uregulowany jest wyżej przywołanymi przepisami prawa. Zobowiązana dokonała wpłat dopiero po wystawieniu upomnienia, które - wbrew jej twierdzeniom - zostały zaliczone proporcjonalnie na poczet należności głównej i odsetek za zwłokę. Zaległość wynikająca z deklaracji PIT - 4R za 2021 r. powstała z dniem 21 stycznia 2022 r. i była na ten dzień wymagalna. Przewyższała wysokość przewidywanej nadpłaty. W upomnieniu z dnia 11 marca 2022 r., organ egzekucyjny wskazał, że w przypadku braku zapłaty, podjęte zostaną środki egzekucyjne, poinformował o kosztach postępowania egzekucyjnego, sposobie liczenia odsetek, o terminie dokonania wpłaty i wskazał numer konta na które wpłata powinna nastąpić. Zatem - wobec treści upomnienia - zobowiązana nie mogła zakładać, że przyszła, przewidywana nadpłata, pokryje zaległość podatkową. Nie dostosowała się do upomnienia, dokonując tylko wpłaty części zaległości, nieprawidłowo zakładając, że doszło do kompensaty wzajemnych zobowiązań. Wygaśnięcie zobowiązania - zgodnie z art. 59 § 2 pkt 2 o.p. - ma miejsce w przypadku zaliczenia nadpłaty, która przede wszystkim musi istnieć, a nie chodzi tu o przyszłą, przewidywaną nadpłatę. Końcowo organ zaznaczył, że zgodnie z wyjaśnieniami organu egzekucyjnego, zobowiązana nie składała wniosków o stwierdzenie nadpłaty, nie zapadły w tych kwestiach żadne odrębne postanowienia. W skardze na powyższe postanowienie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, spółka wniosła o jego uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając organowi: a) naruszenie art. 7 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a., art. 80 k.p.a. w związku z art. 18 i art. 155 u.p.e.a., poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych kroków do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli oraz poprzez naruszenie zasady praworządności, w szczególności na skutek braku uwzględnienia, iż w sprawie istniała nadpłata po stronie skarżącej, która winna zostać zaliczona na zobowiązanie podatkowe i braku dokonania ustaleń w przedmiocie daty zaistnienia nadpłaty; b) naruszenie art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania jego uczestników do władzy publicznej, w tym z naruszeniem zasady proporcjonalności poprzez prowadzenie postępowania egzekucyjnego w administracji, zamiast dokonać zaliczenia nadpłaty na niezasadnie egzekwowane zobowiązanie; c) naruszenie art. 2 Konstytucji RP, poprzez nieuwzględnienie w postępowaniu konstytucyjnych zasad państwa prawnego i sprawiedliwości społecznej, i doprowadzenie do osiągnięcia przez Skarb Państwa nieuzasadnionych korzyści kosztem podatnika; d) niezastosowanie art. 76 § 1 o.p. w zw. z art. 76a § 2 pkt 1, art. 72 § 1 pkt 1 oraz 73 § 1 pkt 1 o.p., skutkujące brakiem zaliczenia nadpłaty na zobowiązanie podatkowe, a także bezpodstawnym i niecelowym wystawieniem tytułu wykonawczego i prowadzeniem egzekucji; e) naruszenie art. 33 § 2 pkt 5 w zw. z art. 34 § 2 pkt 2 u.p.e.a., poprzez nieuznanie zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej mimo istnienia przesłanki ku temu, a mianowicie wygaśnięcia obowiązku w części lub w całości. W uzasadnieniu spółka podkreśliła, że w dotychczasowym postępowaniu strona podnosiła, iż nieprawidłowe jest wystawienie tytułu wykonawczego i prowadzenie egzekucji, w sytuacji gdy obowiązek wygasł w całości bądź części. Spółka w toku postępowania od początku podkreślała dwie okoliczności wskazujące na nieprawidłowości w prowadzonym postępowaniu i uzasadniające zarzut, a to wystawienie tytułu wykonawczego bez uwzględnienia wpłaty z dnia 20 kwietnia 2022 r. dokonanej przez skarżącą tytułem należności PIT oraz wystawienie tytułu wykonawczego i prowadzenie egzekucji, mimo istnienia nadpłaty w kwocie 15.361 zł należności głównej, stwierdzonej wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 stycznia 2022 r. sygn. akt. I SA/GI 1123/21. Skarżąca podkreśliła, iż należycie współpracowała z organem egzekucyjnym, tak aby postępowanie egzekucyjne zmierzające do wyegzekwowania należności PIT w ogóle nie było konieczne. Tym samym w dniach 31 marca 2022 r. oraz 20 kwietnia 2022 r., tytułem należności PIT wpłacone zostały przez spółkę odpowiednio kwoty 12.000 zł oraz 37.145 zł. Zgodnie z informacjami otrzymanymi od pracowników Urzędu Skarbowego, powyższe kwoty miały wyczerpywać całość należności, gdyż pozostała część należności PIT, miała zostać pokryta nadpłatą w postaci nienależnie pobranego dodatkowego zobowiązania podatkowego, którego zwrot zasądzono prawomocnym wyrokiem z dnia 25 stycznia 2022 r., sygn. akt. I SA/GI 1123/21. Mimo powyższych okoliczności i uzgodnień, organ egzekucyjny w dniu 21 kwietnia 2022 r. wystawił tytułu egzekucyjny na kwotę należności głównej w wysokości 50.574,60 zł i przystąpił do egzekucji, które to czynności skarżąca kwestionuje w całości w niniejszym postępowaniu. Odnosząc się do kwestii nieuwzględnienia dokonanej wpłaty przy wystawieniu tytułu wykonawczego, skarżąca wskazała, że wpłata w dniu 20 kwietnia 2022 r. kwoty 37.145 zł została dokonana przed podjęciem przez organ czynności egzekucyjnej, a zatem w sprawie doszło do wystawienia tytułu wykonawczego, mimo że obowiązek podatkowy został częściowo wykonany, co stanowi naruszenie podstawowych zasad prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Organ odwoławczy, odnosząc się do powyższego zarzutu, odwraca chronologię wydarzeń, w pierwszej kolejności zawsze analizując wystawienie tytułu wykonawczego w dniu 21 kwietnia 2022 r., które uznaje za prawidłowe, a dopiero w następnej kolejności analizując wpłatę z dnia 20 kwietnia 2022 r i sposób jej rozliczenia. Tym samym - wbrew faktom - organ uznaje, iż tytuł wykonawczy został wystawiony prawidłowo, albowiem należność główna wynosiła w dniu jego wystawienia 50.574,60 zł, podczas gdy następnie przyznaje, iż wpłata poprzedzająca wystawienie tytułu wykonawczego, uzasadniała pomniejszenie należności głównej do kwoty 14.272,96 zł. Organ całkowicie pomija okoliczność, iż w dacie wystawienia tytułu wykonawczego, należność główna, na skutek wpłaty, wynosiła tylko 14.272,96 zł, zatem organ nie był uprawniony do wystawienia tytułu wykonawczego na kwotę 50.574,60 zł. Z uwagi na powyższe spółka uznała, że doszło do naruszenia art. 33 § 2 pkt 5 w zw. z art. 34 § 2 pkt 2 u.p.e.a., poprzez nieuznanie zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, mimo istnienia przesłanki ku temu, a mianowicie wygaśnięcia obowiązku w części, na skutek wpłaty przez podatnika kwoty 37.145 zł przed wystawieniem tytułu wykonawczego. W dalszej kolejności, nawiązując do braku uwzględnienia istnienia nadpłaty po stronie podatnika, skarżąca podniosła, że z uwagi na prawomocny wyrok z dnia 25 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 1123/21, po stronie skarżącej powstała nadpłata w kwocie równej nienależnemu dodatkowemu zobowiązaniu podatkowemu w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 o.p., zgodnie z którym za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. W ocenie skarżącej, organ skoncentrował się wyłącznie na terminie zwrotu nadpłaty wskazanym w art. 77 § 4 o.p., całkowicie pomijając okoliczność, iż przedmiotem sporu nie jest termin zwrotu nadpłaty, a brak jej zaliczenia na zaległości podatkowe spółki. Obowiązek zaliczenia nadpłaty poprzedza obowiązek zwrotu, a termin zaliczenia nie jest w żaden sposób wyznaczany przepisami regulującymi termin na dokonanie zwrotu - są to dwie różne instytucje, które nie powinny być przez organ utożsamiane. W niniejszej sprawie organ winien był stwierdzić, iż doszło do zaliczenia nadpłaty na zobowiązanie podatkowe, a w efekcie zobowiązanie to wygasło i nie ma podstaw do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Cytując następnie treść art. 76 § 1 o.p., art. 76a § 2 pkt 1 o.p., art. 72 § 1 pkt 1 o.p., wskazał że dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za I kwartał 2018 r. w kwocie 614 zł oraz za II kwartał 2018 r. w kwocie 14.747 zł, uiszczone przez spółkę, na skutek wydania i uprawomocnienia się wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach sygn. akt. I SA/GI 1123/21 stało się nadpłatą, albowiem wygasł obowiązek świadczenia przez skarżącą na rzecz organu podatkowego wskutek uchylenia prawomocnej decyzji ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług. Ustawowy obowiązek uiszczenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, powstaje dopiero w wyniku wydania prawomocnej decyzji organu podatkowego ustalającej to zobowiązanie. Usunięcie z obrotu prawnego prawomocnej decyzji ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, spowodowało usunięcie podstawy prawnej obowiązku zapłaty dodatkowego zobowiązania podatkowego, a tym samym spowodowało wygaśnięcia obowiązku podatkowego w tym przedmiocie, zaś wpłacone kwoty z mocy prawa stały się nadpłatą rozumianą jako świadczenie nienależne wobec organu podatkowego. Skoro wygasa podstawa prawna świadczenia przez podatnika, uiszczona należność staje się nadpłatą. Tym samym - w ocenie spółki - twierdzenie organu, że "sprawa wraca na etap ponownego rozpoznania i trudno na tym etapie przewidzieć, czy istnieje nadpłata, a jeśli tak w jakiej wysokości", jest całkowicie błędne. Prawidłowe i zgodne z przepisami podatkowymi ujęcie sprawy winno brzmieć - sprawa wraca na etap ponownego rozpoznania i trudno na tym etapie przewidzieć, czy istnieje dodatkowe zobowiązanie podatkowe, a jeśli tak w jakiej wysokości. Nadpłata za to istnieje na pewno. W ocenie spółki, organ dokonał wyłącznie analizy normy prawnej zawartej w art. 77 o.p., zaś całkowicie pominął normy prawne zawarte w art. 76 § 1, art. 76a § 2 pkt 1, art. 72 § 1 pkt 1 oraz 73 § 1 pkt 1 o.p., tym samym zajął się wyłącznie kwestią zwrotu nadpłaty, nie zaś kwestią jej powstania i zaliczenia na poczet zobowiązań podatkowych, co winno poprzedzać rozważania o zwrocie. Takie ukształtowanie zakresu rozważań, doprowadziło do całkowicie błędnej analizy sprawy i niezgodnych z prawem wniosków. Spółka, wskazując na fakt niezwłocznego poinformowania organu egzekucyjnego o wyroku z dnia 25 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/GI 1123/21, wniosła o przeprowadzenie w trybie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dowodu z korespondencji email z dnia 28 marca 2022 r., albowiem jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Dodatkowo wskazała, że organ otrzymał powyższy wyrok w dniu 18 marca 2022 r. Stał się on prawomocny w dniu 23 kwietnia 2022 r., co spowodowało, iż należność wpłacona tytułem dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, uzyskała status nadpłaty. Tym samym nie istniały w sprawie powody do wydawania tytułu wykonawczego, wszczynania i kontynuowania egzekucji, skoro po stronie spółki istniała nadpłata, która winna ulec zaliczeniu na zobowiązanie podatkowe, prowadząc do jego wygaśnięcia. Zdaniem spółki, nie można zaakceptować sytuacji, gdy formalne stwierdzenie momentu powstania nadpłaty, powoduje w rzeczywistości negatywne dla podatnika konsekwencje. Działania organu naruszyły art. 2 Konstytucji RP poprzez nieuwzględnienie konstytucyjnych zasad państwa prawnego i sprawiedliwości społecznej oraz art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania jego uczestników do władzy publicznej, z naruszeniem zasady proporcjonalności. Organ znajdował się w posiadaniu środków finansowych strony stanowiących nadpłatę, jednakże zamiast zgodnie z prawem dokonać zaliczenia tej nadpłaty na zobowiązanie, wszczął postępowanie egzekucyjne, co było działaniem nieproporcjonalnym do zamierzonego celu i całkowicie lekceważącym uzasadniony interes podatnika. Końcowo wskazał, że nadpłata została ostatecznie zwrócona stronie, co wskazuje na absurd zaistniałej sytuacji i jej niezgodność z wskazanymi wyżej zasadami - organ prowadził postępowanie egzekucyjne w celu wyegzekwowania należności, której wartość odpowiada kwocie zwróconej następnie przez organ podatnikowi. Jedynym efektem postępowania egzekucyjnego było powstanie dodatkowych kosztów i niezasadne obciążenie podatnika przedmiotowymi kosztami oraz odsetkami, co wskazuje na niecelowość podjętych działań, ich sprzeczność ze słusznym interesem obywatela, a także prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie jego uczestników do władzy publicznej. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., co oznacza, że jeżeli sąd administracyjny dostrzega naruszenie prawa w zaskarżonej decyzji, to niezależnie od argumentów skarżącego, tenże sąd administracyjny uprawniony jest do uwzględnienia skargi. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Na wstępie Sąd wskazuje, że art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. umożliwia wniesienie skargi na każde postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie. Poddanym kontroli Sądu rozstrzygnięciem, DIAS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika US, którym uznano za niezasadne zarzuty skarżącej wygaśnięcia obowiązku. Przechodząc do dalszych rozważań, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Zamknięty katalog zarzutów zawarty jest w art. 33 § 2 u.p.e.a. Wskazany przepis stanowi, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) nieistnienie obowiązku; 2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z: a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4, b) dokumentu, o którym mowa w art. 3 a § 1, c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu; 3) błąd co do zobowiązanego; 4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane; 5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części; 6) brak wymagalności obowiązku w przypadku: a) odroczenia terminu wykonania obowiązku, b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b. Zgodnie z art. 26 § 1 zd. 2 u.p.e.a. wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym wszczyna postępowanie egzekucyjne z urzędu poprzez nadanie tytułowi wykonawczemu przez siebie wystawionemu klauzuli o skierowaniu tego tytułu do egzekucji administracyjnej. Stosownie natomiast do treści art. 34a pkt 1 u.p.e.a. wierzyciel z urzędu występuje do organu egzekucyjnego o umorzenie postępowania egzekucyjnego w całości albo w części w przypadku wystąpienia przyczyny określonej w art. 33 § 2 pkt 1-5. W sprawie niespornym jest, że w dniu 31 marca 2022 r. skarżąca dokonała wpłaty na kwotę 12.000 zł. Po pomniejszeniu należności głównej o kwotę 11.783,43 zł, pozostała zaległość w wysokości 50.574,57 zł (62.358 zł - 11.783,43 zł). W dniu 20 kwietnia 2022 r. skarżąca dokonała wpłaty na kwotę 37.145 zł. Po uwzględnieniu powyższej wpłaty, należność główna uległa pomniejszeniu do kwoty 14.272,96 zł (50.574,57 zł - 36.301,61 zł). W dniu 21 kwietnia 2022 r. organ egzekucyjny - uwzględniając wyłącznie wpłatę z dnia 31 marca 2022 r., bez uwzględnienia wpłaty z dnia 20 kwietnia 2022 r. - wystawił tytuł egzekucyjny nr 2428-723.343346.2022 na kwotę należności głównej w wysokości 50.574,60 zł. Po wszczęciu postępowania egzekucyjnego w dniu 21 kwietnia 2022 r., Naczelnik US nie umorzył tego postępowania ani w całości ani w części. Sąd podziela pogląd, że ponieważ "zobowiązany może toczyć spór w zakresie zawartego w tytule wykonawczym oświadczenia wierzyciela, dopiero w ramach zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Wcześniej nie ma takich uprawnień procesowych, jak również faktycznych. Dopiero bowiem z chwilą wszczęcia egzekucji administracyjnej dowiaduje się o treści tytułu wykonawczego", to "zobowiązany może oprzeć zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej na zdarzeniach powodujących wygaśnięcie obowiązku, które miały miejsce jeszcze przed datą wystawienia przez wierzyciela tytułu wykonawczego" (A. Cudak, Zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej, C.H.Beck 2022, s. 275), jak miało to miejsce w niniejszej sprawie. Wskazać zatem należy, że organ egzekucyjny dopuścił się błędu wystawiając w dniu 21 kwietnia 2022 r. tytuł egzekucyjny nr 2428-723.343346.2022 na kwotę należności głównej w wysokości 50.574,60 zł, pomimo tego, że w dniu 20 kwietnia 2022 r. skarżąca dokonała wpłaty na kwotę 37.145 zł. Po dokonaniu ustalenia przez organ egzekucyjny, że wpłata została dokonana, postępowanie egzekucyjne nie zostało umorzone ani w całości ani w części. Zatem w aktach postępowania znajduje się tytuł egzekucyjny nr 2428-723.343346.2022 na kwotę należności głównej w wysokości 50.574,60 zł, która to należność nie została wyegzekwowana w całości, zatem potencjalnie mógłby on stanowić podstawę dalszego prowadzenia egzekucji wobec skarżącej, pomimo wygaśnięcia zobowiązania wobec zapłaty. Organ w zaskarżonym postanowieniu podniósł, że w związku z faktem, że zobowiązana nie zapłaciła dobrowolnie zaległości podatkowej wynikającej z deklaracji PIT-4R (12), została ona wyegzekwowana z uwzględnieniem wpłat dokonanych w dniach 31 marca 2022 r. i 20 kwietnia 2022 r. oraz z uwzględnieniem aktualizacji tytułu wykonawczego i zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego. W aktach postępowania natomiast, twierdzenie organu o aktualizacji tytułu wykonawczego, nie znajduje potwierdzenia. Tym samym zarzut skarżącej w zakresie wygaśnięcia zobowiązania w części wobec wpłaty dokonanej w dniu 20 kwietnia 2022 r., zasługiwał na uwzględnienie z powyżej wskazanych względów. Sąd nie podzielił także stanowiska organu, że nadpłata powstaje dopiero w określonym przepisami terminie jej zwrotu podatnikowi. Zgodnie bowiem z art. 76 § 1 o.p. nadpłata wraz z jej oprocentowaniem podlega zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a dopiero w razie ich braku podlega zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Z przepisu tego wprost wynika, iż nadpłata najpierw musi powstać, aby następnie, w przypadku braku jej zaliczenia na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych, podlegać zwrotowi w terminach określonych w ustawie. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w treści art. 77 o.p., który przewiduje terminy zwrotu nadpłat uprzednio powstałych. W tym zakresie Sąd podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 3 marca 2022 r., sygn. III FSK 2398/21 (opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych), że "w świetle zatem przepisów art. 77 § 1 pkt 1 i 3 oraz art. 77 § 4 o.p. w sytuacji gdy decyzja wymiarowa, mocą której określono zobowiązanie podatkowe, zostanie uchylona, to wówczas zdarzeniem kreującym istnienie nadpłaty staje się owo uchylenie decyzji wymiarowej. Nie ma wówczas potrzeby występowania z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, bo istnienie nadpłaty jest już stwierdzone uchyleniem decyzji wymiarowej. Już wówczas, spełnia się przesłanka istnienia nadpłaty, o której mowa w art. 72 § 1 pkt 1 o.p. (nadpłacony lub nienależnie zapłacony podatek)". Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 września 2012 r., sygn. II FSK 562/11 (opubl. w CBOSA), że "czym innym jest określenie zasady oprocentowania nadpłat oraz określenie momentów początkowych (dni) naliczania oprocentowania – stanowi o tym zasadniczo art. 78 O.p. - a czym innym określenie terminów zwrotu nadpłat, o czym zasadniczo stanowi art. 77 O.p. Zasady te i terminy nie zawsze ze sobą korelują". Zatem w niniejszej sprawie, zdarzeniem, z którym wiąże się powstanie nadpłaty, jest uprawomocnienie się w dniu 23 kwietnia 2022 r., wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 stycznia 2022 r. sygn. akt. I SA/GI 1123/21, która zgodnie z art. 76 § 1 o.p. wraz z jej oprocentowaniem podlega zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a dopiero w razie ich braku podlega zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, zwłaszcza że uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 stycznia 2022 r. sygn. akt. I SA/GI 1123/21, decyzja wydana na podstawie art. 112b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (aktualnie t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), jest decyzją konstytutywną, a zatem jej prawomocne uchylenie wyrokiem Sądu, spowodowało odpadnięcie podstawy dodatkowego zobowiązania podatkowego. Tym samym z dniem 23 kwietnia 2022 r. nadpłata winna zostać zaliczona na należności objęte tytułem egzekucyjnym nr 2428-723.343346.2022. Nie było zatem podstaw do realizacji zajęcia rachunku bankowego skarżącej w dniach 29 kwietnia 2022 r. na kwotę 4.969,36 zł i 11 maja 2022 r. na kwotę 11.409,73 zł. Działanie organu egzekucyjnego należało ocenić jako sprzeczne z art. 7 k.p.a., zgodnie z którym organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, a także podejmują wszelkie czynności niezbędne do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli oraz z art. 8 § 1 k.p.a., zgodnie z którym organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania. Przypomnieć bowiem należy, że zgodnie z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Mając powyższe na względzie, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a, zobowiązując DIAS, aby uwzględnił przedstawione powyżej stanowisko. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.