III SA/Wa 547/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak, Sędziowie sędzia WSA Konrad Aromiński (sprawozdawca), sędzia WSA Piotr Dębkowski, Protokolant starszy sekretarz sądowy Piotr Czyżewski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2025 r. sprawy ze skargi [...] S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 grudnia 2024 r. nr 0114-KDIP4-3.4012.663.2024.1.DS w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz [...] k S.A. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W dniu 17 października 2024 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "DKIS") wpłynął wniosek M. S.A. z siedzibą w W. (dalej "Skarżąca", "Strona", "Spółka" lub "Bank") o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych okresowych płatności dokonywanych przez zakłady ubezpieczeń na rzecz Banku z tytułu udziału we współfinansowaniem ponoszonych nakładów przez Strony. We wniosku Skarżąca przedstawiła opis zdarzenia przyszłego. Spółka jest bankiem działającym w formie polskiej spółki akcyjnej, prowadzącym działalność na podstawie polskiego prawa bankowego. W zakresie dystrybucji ubezpieczeń, Bank współpracuje z dwoma zakładami ubezpieczeń z siedzibami w Polsce (dalej łącznie jako "T." lub "Spółki T."), pośrednicząc w sprzedaży ich produktów ubezpieczeniowych. Pierwszy z ww. ubezpieczycieli oferuje ubezpieczenia na życie, które dają zabezpieczenie finansowe oraz wsparcie w przypadku zajścia nieprzewidzianych zdarzeń, takich jak śmierci, wypadki czy problemy zdrowotne. Ma w ofercie również ubezpieczenia na życie powiązane z produktami inwestycyjnymi. Ubezpieczenia dostępne są w wariancie indywidualnym lub grupowym. Drugi ubezpieczyciel funkcjonuje w segmencie ubezpieczeń majątkowych, obejmujących majątek osobisty lub firmowy oraz odpowiedzialność cywilną (osobistą lub zawodową), a także ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków. Zastrzeżono, że nie wszystkie produkty Spółek T. są dostępne w ofercie Banku - strony dążą do zaoferowania klientom Banku produktów dostosowanych do ich potrzeb. Bank oraz Spółki T. nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, tj. art. 32 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm., dalej "ustawa o VAT") oraz art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.). Natomiast Spółki T. należą do jednej grupy kapitałowej. Zarówno Bank jak i każda ze Spółek T. są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT. Zarówno Bank jak i każda ze Spółek T. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Współpraca Banku oraz T. odbywa się na podstawie zawartych pomiędzy tymi podmiotami, wieloletnich umów dystrybucyjnych ("umowy dystrybucyjne"). W ramach nawiązanej współpracy, T. oferują klientom Banku określone produkty w zakresie, odpowiednio, ubezpieczeń na życie oraz ubezpieczeń majątkowych ("produkty"), zaś Bank samodzielnie lub we współpracy ze swoimi partnerami podejmuje się dystrybucji produktów do sieci klientów Banku ("klienci"). Z umów dystrybucyjnych wynika, że intencją Banku oraz T. jest współpraca we wprowadzaniu produktów na rynek, ich promowaniu oraz oferowaniu klientom Banku możliwości zawarcia umów ubezpieczenia w zakresie produktów. Umowy dystrybucyjne mają charakter ramowy a ich przedmiotem jest ustalenie kluczowych zasad współpracy pomiędzy Bankiem oraz T. przy oferowaniu i zapewnieniu klientom Banku ochrony ubezpieczeniowej w zakresie produktów. W umowach dystrybucyjnych Strony zdefiniowały zakres oraz charakter produktów, a także podstawowe zasady swojej współpracy przy dystrybucji umów ubezpieczenia dotyczących nowych oraz planowanych produktów ubezpieczeniowych, które miałyby być oferowane klientom Banku przez T. w przyszłości. Postanowienia umów dystrybucyjnych uwzględniają ponadto obowiązujące przepisy prawa, w szczególności ustawy z dnia 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1214), jak również regulacje wydawane przez Komisję Nadzoru Finansowego. Umowy dystrybucyjne zostały pierwotnie zawarte na okres 10 lat, który upływa w 2025 roku, przy czym w odniesieniu do określonych produktów ubezpieczeniowych powiązanych z produktami bankowymi okres współpracy został przedłużony o 5 lat i upływa w 2030 roku. Jednak z uwagi na wysoką ocenę jakości dotychczasowej współpracy pomiędzy Bankiem i T., a także mając na uwadze wymierne korzyści z tej współpracy dla każdej ze Stron, w wymiarze ekonomicznym i rynkowym, Strony rozważają kontynuację tej współpracy poprzez przedłużenie obowiązywania umów dystrybucyjnych na kolejny okres (z uwzględnieniem koniecznych modyfikacji niektórych postanowień umownych, wynikających ze zmiany okoliczności prawnych, ekonomicznych i rynkowych). W ramach umów dystrybucyjnych, Strony zadeklarowały zamiar wykorzystania umiejętności, możliwości i dotychczasowych doświadczeń Banku oraz T. dla rozwoju wiodącego na rynku polskim - biznesu bancassurance w zakresie ubezpieczeń na życie i ubezpieczeń majątkowych. W celu realizacji ww. deklaracji, każda ze Stron (tj. Bank oraz T.) podjęła szereg zobowiązań dotyczących współpracy z drugą Stroną przy dystrybucji produktów. Powyższe zobowiązania i deklaracje pozostaną aktualne w przypadku przedłużenia współpracy. W szczególności, w ramach każdej z umów dystrybucyjnych, Bank zobowiązał się wobec T. m.in. do: - współpracy z T. na warunkach i w standardach nie gorszych niż stosowane w przeszłości, - wykonywania czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego, planowania i prowadzenia działań marketingowych i reklamowych mających na celu promowanie i wspieranie dystrybucji produktów, - zapewnienia odpowiednio wykwalifikowanego zespołu pracowników sprzedaży w ramach Banku, jak również zapewnienia tym osobom wykwalifikowanych trenerów i infrastruktury szkoleniowej, - wsparcia procesów rozwoju produktów i zarządzania cyklem życia klienta. Z kolei T. zobowiązały się m.in. do: - oferowania Bankowi konkurencyjnych produktów w odniesieniu do grupy docelowej danego produktu i potrzeb klientów Banku, - opracowywania i określania taryf i stawek oraz składek ubezpieczeniowych dla produktów, - wspierania Banku w projektowaniu, tworzeniu i wdrażaniu odpowiednich programów oceny i monitorowania wyników w zakresie oferowania produktów, - efektywnego wsparcia Banku w obsłudze roszczeń i zapytań posprzedażowych, - wsparcia szkoleniowego dla Banku i jego personelu, - utrzymywania standardu narzędzi informatycznych niezbędnych do wdrożenia i obsługi produktów, - marketingowego wsparcia dla dystrybucji produktów (poprzez przygotowywanie kampanii reklamowych zgodnie z uzgodnieniami Stron), - przygotowywanie i produkcję materiałów reklamowych, - tworzenie i dostarczanie informacji i materiałów produktowych, - współpracę z Bankiem w odniesieniu do wszelkich ukierunkowanych kampanii reklamowych). Każda ze Stron umowy dystrybucyjnej zobowiązała się ponadto, że w ramach współpracy objętej umowami dystrybucyjnymi będzie wykonywać podjęte przez siebie zobowiązania na własny koszt, jak również z należytą starannością, z uwzględnieniem najwyższych standardów, pełnym zaangażowaniem, terminowo oraz w zgodzie z odpowiednimi procedurami. Strony miały wspólnie dążyć do celów ustalonych w ramach planów (budżetów) sprzedażowych i marketingowych, jak również wspólnie podejmować starania, aby oferowane produkty miały charakter konkurencyjny. Przedłużane na kolejny okres umowy dystrybucyjne mogą ponadto przewidywać (podobnie jak ich dotychczasowe wersje), że Bank zapewni T. wyłączność w zakresie dystrybucji produktów, z takim skutkiem, że T. będzie jedynym podmiotem, którego produkty (objęte zakresem przedmiotowym umów dystrybucyjnych) będą dystrybuowane przez Bank w ramach jego sieci dystrybucyjnej w Polsce oraz - w zakresie objętym umowami dystrybucyjnymi – T. będzie jedynym podmiotem, którego produkty będą oferowane przez Bank klientom w ramach sieci dystrybucyjnej Banku. Wyjątki od zasady wyłączności oraz okoliczności, w jakich wyłączność nie ma zastosowania, zostaną szczegółowo opisane w umowach dystrybucyjnych. Umowy będą również zakazywać prowadzenia działalności konkurencyjnej, w zdefiniowanym przez Strony zakresie. Umowy dystrybucyjne mają (i zgodnie z zamiarem Stron, w przypadku ich przedłużenia, będą miały) charakter ramowy dla przyszłej współpracy pomiędzy Bankiem a T., a wyznaczone w nich kierunkowo zobowiązania Stron są (i będą) konkretyzowane w umowach szczegółowych, w tym przede wszystkim (ale nie wyłącznie) w umowach agencyjnych dotyczących dystrybucji poszczególnych produktów. Zgodnie z ustaleniami Stron, właśnie w ramach szczegółowych umów agencyjnych zawieranych w odniesieniu do produktów zostanie ustalone przez Strony odrębnie wynagrodzenie należne Bankowi od Spółek T. za usługi świadczone przez Bank (jako agenta ubezpieczeniowego) na rzecz Spółek T. (jako ubezpieczycieli). Jak wskazano, w związku z planowanym przedłużeniem umów dystrybucyjnych na kolejny wieloletni okres oraz mając na uwadze cel, jakim jest maksymalizacja korzyści ekonomicznych z nawiązanej współpracy, Strony rozważają podjęcie szeregu dodatkowych działań w zakresie wdrożenia określonych rozwiązań technologicznych, prowadzenia działań marketingowych oraz rozwoju zasobów osobowych Banku. Przy czym celem rozwoju zasobów osobowych Banku jest umożliwienie wdrożenia listy kluczowych zmian procesowych i produktowych w zakresie ubezpieczeń, zapewnienie obsługi kampanii marketingowych dedykowanych Produktom, jak również wsparcie kampanii marketingowych dotyczących produktów prowadzonych przez Bank. Celem wszystkich tych działań (dalej łącznie jako: "nakłady") będzie zapewnienie większej atrakcyjności, innowacyjności i wszechstronności oferty ubezpieczeniowej dla klientów Banku jak również racjonalizacja, optymalizacja i zwiększenie skuteczności samego procesu dystrybucji produktów. Nakłady będą zasadniczo dokonywane na poziomie Banku, gdyż to Bank jest (będzie) podmiotem prowadzącym dystrybucję produktów na rzecz klientów. Koszty ponoszone przez Bank w ramach nakładów mogą obejmować zarówno nabywanie przez Bank określonych świadczeń (usług) czy towarów od podmiotów trzecich (zewnętrzni usługodawcy / dostawcy, np. agencje marketingowe), jak też finansowanie własnych działań Banku (np. w zakresie zwiększenia liczby własnego personelu i jego szkolenia, opracowania określonych rozwiązań technologicznych lub marketingowych przez pracowników Banku czy osoby zatrudnione przez Bank na podstawie umów cywilnoprawnych). Pomimo, że wydatki na nakłady będą faktycznie ponoszone na poziomie Banku, to nie ulega wątpliwości, że nakłady będą dokonywane przez Bank nie tylko we własnym interesie, ale w interesie gospodarczym każdej ze Stron, gdyż zarówno Bank jak i T. są zainteresowani rozwojem dystrybucji produktów oraz maksymalizacją korzyści związanych z tą dystrybucją (w aspekcie rynkowym i ekonomicznym). Zwiększona dystrybucja produktów przekłada się bowiem na korzyści finansowe dla każdej ze Stron: dla Banku - bezpośrednio w postaci zwiększenia przychodów z tytułu prowizji agencyjnej, a także pośrednio poprzez poprawę jakości usług oferowanych przez Bank swoim klientom, co może się przełożyć także na zwiększenie przychodów Banku z tytułu dystrybucji produktów bankowych; dla T. - bezpośrednio w postaci zwiększenia przychodów z tytułu sprzedaży ubezpieczeń (w postaci składek ubezpieczeniowych), a także pośrednio poprzez zwiększenie rozpoznawalności marki T., budowanie pozytywnego wizerunku tej marki na rynku czy zwiększenia samodzielnego portfela produktów. Ponadto, zarówno Bank jak i T. oczekują także innych korzyści pośrednich, w tym, w postaci zwiększenia udziału w rynku finansowym oraz wskaźników penetracji rynku, zwiększenia rozpoznawalności marek M. i T. na rynku, korzyści wynikających z efektu skali czy wreszcie synergii będącej wynikiem zapewnienia kompleksowej oferty i wszechstronnego podejścia do potrzeb klienta. Z powyższych względów, Bank oraz T. zgadzają się, że w przypadku przedłużenia współpracy koszty związane z nakładami powinny być ponoszone w odpowiednich częściach przez wszystkie Strony (współdzielone przez Strony). Tym samym, mając na uwadze oczekiwane korzyści ekonomiczne z ponoszenia nakładów, T. są zainteresowane współfinansowaniem nakładów dokonywanych przez Bank, poprzez przeznaczenie na ten cel i przekazanie Bankowi określnych środków finansowych, w uzgodnionych przez Strony kwotach i na ustalonych zasadach. W przypadku przedłużenia współpracy, zagadnienia związane ze współfinansowaniem nakładów przez Strony zostaną uzgodnione w zawartej przez nie odrębnej umowie o współpracy w zakresie marketingu i rozwoju ("umowa"). W ramach umowy, Strony uzgodnią m.in.: - zakres przedmiotowy kwalifikowanych nakładów, z uwzględnieniem zasad jego ewentualnej modyfikacji; Strony przewidują, że powyższy zakres przedmiotowy będzie dodatkowo okresowo uszczegóławiany poprzez wypracowanie przez Strony listy inicjatyw na kolejne okresy (np. kwartały) wraz ze wskazaniem działań priorytetowych; - przewidywany budżet nakładów, w tym, zasady dotyczące zmian w zakresie budżetu; - udział Banku oraz T. w budżecie nakładów, ustalony w wyniku negocjacji Stron; przy czym mając na uwadze, że planowana przez Strony współpraca ma mieć charakter długookresowy, Strony przewidują, że udziały Stron w budżecie nakładów mogą podlegać zmianom w trakcie obowiązywania umowy, zależnie od aktualnych potrzeb; Strony planują, że udziały te będą ustalane przez Strony na kolejne okresy obowiązywania umowy - zarówno w odniesieniu do Stron zobowiązanych do udziału w nakładach jak i kwot tych udziałów; - sposób przekazania Bankowi środków z tytułu współfinansowania Nakładów przez T. (dalej jako: "udział T."), z uwzględnieniem kwot oraz terminów przekazania tych środków; - szczegółowe zasady wydatkowania przez Bank środków przekazanych przez T. w ramach udziału T.; - mechanizmy kontrolne pozwalające T. na weryfikację prawidłowości wykorzystania przez Bank środków finansowych otrzymanych z tytułu udziału T., w tym, monitorowanie przez T. kosztów i efektów prac związanych z zatrudnieniem zasobów deweloperskich, biznesowych i marketingowych; - zasady odpowiedzialności, w tym, finansowej, Stron w przypadku niewywiązania się z zobowiązań wynikających z umowy; - pozostałe zagadnienia. Strony planują, aby środki finansowe z tytułu udziału T. były przekazywane przez T. przelewem na rachunek Banku w ryczałtowych kwotach ustalonych przez Strony w Umowie, w uzgodnionych okresowych transzach (np. transze roczne). Środki te będą wpłacane przez T. na wskazany rachunek w Banku, w sposób umożliwiający Stronom, w tym, T., kontrolę ich wydatkowania zgodnie z zasadami przewidzianymi w umowie. Otrzymane od T. środki Bank będzie wykorzystywać na współfinansowanie nakładów. Bank nie będzie uprawniony do wykorzystania środków finansowych otrzymanych od T. z tytułu udziału T. w inny sposób niż przewidziany w umowie. Bank nie będzie zobowiązany do żadnych świadczeń na rzecz T. lub na rzecz jakichkolwiek innych podmiotów w zamian za środki otrzymane od T. z tytułu udziału T. lub w związku z otrzymaniem tych środków. Obowiązkiem Banku będzie jedynie wykorzystanie otrzymanych środków na zdefiniowane w umowie cele związane z nakładami (tj. finansowanie z nich kosztów w ramach nakładów) oraz wywiązanie się z pozostałych zobowiązań umownych, w szczególności związanych z umożliwieniem T. sprawowania kontroli nad wykorzystaniem środków. Udział T. nie będzie również przekazywany Bankowi w formie zwrotu nakładów (np. usług lub towarów nabywanych przez Bank w ramach nakładów). Przeciwnie, udział T. będzie przekazywany na rachunek Banku w ryczałtowych kwotach uzgodnionych przez Strony, w okresowych transzach - tj. w celu finansowania kosztów nakładów. Po uzyskaniu danej transzy udziału T., Bank będzie korzystał z niej przy finansowaniu nakładów, zgodnie z zasadami określonymi w umowie. W związku z powyższym opisem Skarżąca zadała następujące pytanie: Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku, okresowe płatności dokonywane przez Spółki T. na rzecz Banku z tytułu udziału T. nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z tego względu, że płatności te nie będą dotyczyć żadnej z czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT? Odnosząc się do pytania Skarżąca wskazała swoje stanowisko w sprawie: W opinii Skarżącej, w okolicznościach zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku, okresowe płatności dokonywane przez Spółki T. na rzecz Banku z tytułu udziału T. nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Płatności z tytułu udziału T. nie będą bowiem stanowić wynagrodzenia z tytułu odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, ani żadnej innej czynności, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W interpretacji indywidualnej z dnia 18 grudnia 2024 r. DKIS uznał stanowisko Spółki w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji DKIS wskazał, że należy dokonać analizy czy w przedstawionym zdarzeniu wystąpią przesłanki pozwalające na przyjęcie, że okresowe płatności dokonywane przez Spółki T. będą wypłacane w zamian za wykonanie czynności, które na gruncie podatku od towarów i usług będą czynnościami (świadczeniem usług/dostawą towarów) podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem. DKIS podkreślił, że dostawa towarów i świadczenie usług zakładają istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który dokonuje dostawy towarów/świadczy usługę i tego, który świadczenie odbiera (odbiorcę/usługobiorcę), czyli konsumenta. Skoro opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy dostawcą/usługodawcą i odpowiednio odbiorcą/usługobiorcą, a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez dostawcę towaru/wykonawcę usługi następuje w zamian za dostarczenie towaru/wykonanie usługi na rzecz odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek. DKIS stwierdził, że w analizowanej sprawie zostaną wypełnione wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie, że dojdzie do odpłatnej dostawy towaru/odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Jak Strona wskazała we wniosku, zagadnienia związane ze współfinansowaniem nakładów przez Strony zostaną uzgodnione w zawartej przez nie odrębnej umowie o współpracy w zakresie marketingu i rozwoju. Zatem przesłanka dotycząca istnienia związku prawnego (zawarcia umowy) między stronami będzie spełniona. Ponadto, wystąpi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ww. umową o współpracy w zakresie marketingu i rozwoju a wykonaną usługą czy też dostarczonym towarem, za które przedmiotowe płatności mogłyby być wynagrodzeniem. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, płatności które będą okresowo wpłacane na wskazane przez Stronę konto, będą przeznaczone na podjęcie szeregu dodatkowych działań w zakresie wdrożenia określonych rozwiązań technologicznych, prowadzenia działań marketingowych oraz rozwoju zasobów osobowych Spółki. Będą one udostępniane przekazywane przez T. w ryczałtowych kwotach ustalonych przez Strony w umowie, w uzgodnionych okresowych transzach (np. transze roczne). Środki te będą wpłacane przez T. na wskazany rachunek w Banku, w sposób umożliwiający Stronom, w tym, T., kontrolę ich wydatkowania zgodnie z zasadami przewidzianymi w umowie. Otrzymane od T. środki Spółka będzie wykorzystywać na współfinansowanie nakładów. Strona nie będzie uprawniona do wykorzystania środków finansowych otrzymanych od T. z tytułu udziału T. w inny sposób niż przewidziany w umowie. Spółka wskazała też, że nie będzie zobowiązana do żadnych świadczeń na rzecz T. lub na rzecz jakichkolwiek innych podmiotów w zamian za środki otrzymane od T. z tytułu udziału T. lub w związku z otrzymaniem tych środków. Jednakże wystąpi tutaj relacja zobowiązaniowa pomiędzy Stroną a Spółkami T.. W ramach umowy zostanie uzgodniony m.in. zakres przedmiotowy kwalifikowanych nakładów, z uwzględnieniem zasad jego ewentualnej modyfikacji; Strony przewidują, że powyższy zakres przedmiotowy będzie dodatkowo okresowo uszczegóławiany poprzez wypracowanie przez Strony listy inicjatyw na kolejne okresy (np. kwartały) wraz ze wskazaniem działań priorytetowych. Z powyższego wynika, że Spółki T. mają wpływ na to, jakie działania Skarżąca podejmuje, ustalanie list inicjatyw czy działań priorytetowych wskazują na to, że Spółki T. kreują pożądane działania marketingowe i oczekują założonych efektów dot. swoich produktów. Umowa ustala przewidywany budżet nakładów, w tym zasady dotyczące zmian w zakresie budżetu - zatem wysokość udziału T. związana jest z zakresem realizowanych konkretnych działań. Umowa zawiera też szczegółowe zasady wydatkowania przez Skarżącą środków przekazanych przez T. w ramach udziału T., a także mechanizmy kontrolne pozwalające T. na weryfikację prawidłowości wykorzystania przez Spółkę środków finansowych otrzymanych z tytułu udziału T., w tym, monitorowanie przez T. kosztów i efektów prac związanych z zatrudnieniem zasobów deweloperskich, biznesowych i marketingowych. Spółki T. mają zatem, w ramach zawartej umowy, możliwość kontroli efektów i kosztów. Zdaniem DKIS, powyższe wskazuje na relację zobowiązaniową pomiędzy stronami umowy. Obowiązkiem Skarżącej będzie wykorzystanie otrzymanych środków na zdefiniowane w umowie cele związane z nakładami, z kolei Spółki T. mają możliwość sprawowania kontroli nad wykorzystaniem środków, a więc będą prowadzić nadzór nad ich realizacją i wydatkowaniem, nie będą jednak prowadzić osobiście działań zdefiniowanych w umowie, lecz będą "zlecały" je Spółce. Zatem niewątpliwie środki otrzymane od Spółek T. będą stanowiły wynagrodzenie dla Banku za czynności wynikające z realizacji postanowień umowy. DKIS podniósł również, że co prawda udział Spółki we współfinansowaniu nakładów będzie określony przez w umowie i niewątpliwie zarówno Bank jak i T. osiągną korzyści z jej realizacji, jednak nie zmienia to faktu, że realizacja postanowień umowy o współpracy w zakresie marketingu i rozwoju spoczywa głównie na Skarżącej, gdyż to jej obowiązkiem będzie wykorzystanie otrzymanych środków na zdefiniowane w umowie cele związane z nakładami. Wedle organu relacja w ramach tej umowy nie jest współmierna, lecz przypomina zlecenie wykonania pewnych czynności w ramach umowy, za które Spółka będzie otrzymywała wynagrodzenie w postaci okresowych płatności dokonywanych przez Spółki T.. DKIS stwierdził, że okresowe płatności dokonywane przez Spółki T. na rzecz Banku z tytułu udziału T., będą stanowić wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług pomiędzy Skarżącą a Spółkami T. w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W zamian za otrzymywane środki Strona będzie realizowała założone w umowie cele związane z nakładami. W konsekwencji, w opisanej sytuacji w ramach zawartej Umowy w zakresie marketingu i rozwoju Skarżąca będzie świadczyła usługi na rzecz Spółek T. za wynagrodzeniem w postaci okresowych płatności dokonywanych przez Spółki T. na rzecz Spółki. Tym samym usługi te będą stanowiły czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego DKIS uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości, przeprowadzenie rozprawy oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej interpretacji Spółka zarzuciła naruszenie: I. przepisów postępowania, tj.: - art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej "O.p."), przez uchybienie wymogowi zawarcia w Interpretacji prawidłowego uzasadnienia prawnego dokonanej przez DKIS negatywnej oceny stanowiska Skarżącej, - art. 120 O.p., przez dokonanie rozstrzygnięcia w sposób dowolny, niemający uzasadnienia w okolicznościach sprawy a w konsekwencji w sprzeczności z przepisami prawa, - art. 121 § 1 O.p., przez uchybienie obowiązkowi prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, - art. 121 § 2 O.p., przez uchybienie obowiązkowi udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, - art. 124 O.p., przez nieprzedstawienie właściwego merytorycznego uzasadnienia stanowiska organu i niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia zawartego w interpretacji; II. przepisów prawa materialnego, tj.: art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, w zw. z art. 8 ust 1, w zw. z art. 2 pkt 22, art. 8 ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, przez nieprawidłową wykładnię ww. przepisów, której efektem było nieuprawnione uznanie przez DKIS, że Bank wykonuje odpłatne usługi na rzecz Spółek T., a w konsekwencji, że w okolicznościach opisanych we wniosku ma zastosowanie norma art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. DKIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Rozpoznając skargę na powyższą interpretację w pierwszej kolejności należy wskazać, że w myśl art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako "P.p.s.a.") indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną". Jednocześnie w myśl art. 134 § 1 P.p.s.a. "Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.". Konstrukcja powyższych przepisów determinuje zatem zakres orzekania w przedmiocie skarg na indywidualne przepisy prawa poprzez zawężenie rozpoznania do zarzutów podniesionych w skardze, którymi to zarzutami sąd jest związany. Konsekwencją uznania zatem zarzutów podniesionych w skardze jest zatem uchylenie zaskarżonej interpretacji, jednakże skutek w postaci uchylenia odnosi się jedynie do stwierdzonych na skutek zarzutów wadliwości interpretacji. Oceniając zatem prawidłowość zaskarżonej interpretacji w pierwszej kolejności wskazać należy, iż w myśl art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zgodnie zaś z art. 14c § 1 i § 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Konsekwencją powyższych unormowań jest zatem to, że organ wydający interpretację rozstrzyga tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego na gruncie tego stanu faktycznego oceny prawnej. Skoro bowiem własna ocena prawna wnioskującego odnosi się do przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, to i indywidualna interpretacja organu podatkowego zawierająca ocenę stanowiska wnioskodawcy musi także być odniesiona do tego samego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Oznacza to jednocześnie, że organ dokonujący interpretacji indywidualnej jest związany stanem faktycznym lub opisanym zdarzeniem przyszłym przedstawionym we wniosku i nie ma ani uprawnień, ani środków prawnych do tego, aby przedstawiony mu stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe ustalać lub zmieniać. Z treści przepisów art. 14b-14c O.p. wynika zatem, że organ podatkowy nie tyle wyjaśnia podatnikowi w jaki sposób należy interpretować konkretny przepis prawa podatkowego, co raczej wskazuje w jaki sposób należy zakwalifikować prawnie konkretny opisany przez podatnika stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Przyjąć zatem należy, że interpretacja jest dokonywana wyłącznie na podstawie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji. Wiąże on zarówno organ interpretujący, jak i sąd administracyjny, dokonujący kontroli interpretacji (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 października 2014 r., II FSK 2452/12 oraz z 3 kwietnia 2014 r., II FSK 914/12). W konsekwencji powyższego organ nie może przyjąć ustaleń odmiennych od podanych we wniosku. Stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku konstytuuje przedmiotowy zakres sprawy o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a przez to i zakres (samej) udzielonej interpretacji. Podatkowy organ interpretacyjny ocenia możliwość zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do konkretnego, przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego i w relacji do tego obszaru dokonuje także operatywnej wykładni przepisów prawa, których potencjalną subsumcję rozważa (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z dnia 14 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 581/16). Ponadto organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach interpretacyjnych postępowania dowodowego, a jedynie ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku w zakresie sformułowanego pytania. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska zaprezentowanego w sprawie przez wnioskodawcę, a w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy wyrażonego we wniosku, organ interpretacyjny zobowiązany jest do wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym - stosownie do art. 14c § 1 i § 1 O.p. (zob. wyroki: NSA z 7 kwietnia 2017 r., I FSK 659/15, WSA w Szczecinie z 17 maja 2018 r., I SA/Sz 232/18). Wymaga również zaznaczenia, że wymogi, jakie powinno spełniać uzasadnienie interpretacji podatkowej, formułuje liczne orzecznictwo sądowe podkreślając, że szczególna dbałość o wyczerpującą analizę podatkowo - prawnego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wymagana jest przede wszystkim w sytuacji uznania za nieprawidłową wykładni prawa, jaką we własnym zakresie przedstawił wnioskodawca. W orzecznictwie (por. wyroki WSA w Poznaniu z dnia 15 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Po 274/11 i z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 806/11) podkreśla się, że wypracowane na tle art. 14c § 1 i 2 O.p. standardy prawidłowo - pod względem formalnym - udzielonej interpretacji prawa podatkowego potwierdzają konieczność uwzględnienia m.in. konkluzji dotyczącej prawnego zakwalifikowania określonego zdarzenia prawno-podatkowego oraz motywów prawnych, na których opiera się taka konkluzja. Uzasadnienie dokonanej oceny winno nastąpić poprzez odniesienie się do argumentacji wnioskodawcy. Powyższe wynika z funkcji jaką pełni interpretacja indywidualna, tj. funkcji gwarancyjnej. Zgodnie bowiem z treścią art. 14k § 1 O.p. zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się w do rozstrzygnięcia, czy środki finansowe (okresowe płatności) z tytułu udziału zakładów ubezpieczeń (inaczej "T.") przekazywane przez nie na rzecz Banku a dotyczące udziału we współfinansowaniu nakładów dokonanych przez ten ostatni, w ramach umowy o współpracy w zakresie marketingu i rozwoju, mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Skarżącej, okresowe płatności dokonywane przez T. na rzecz Banku z tytułu udziału T. nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Wedle Strony, płatności z tytułu udziału T. nie będą bowiem stanowić wynagrodzenia z tytułu odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, ani żadnej innej czynności, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast, w świetle odmiennego stanowiska organu interpretacyjnego, środki otrzymane od Spółek T. będą stanowiły wynagrodzenie dla Banku za czynności wynikające z realizacji postanowień umowy. Wedle DKIS relacja w ramach tej umowy nie jest współmierna, lecz przypomina zlecenie wykonania pewnych czynności w ramach umowy, za które Bank otrzyma wynagrodzenie w postaci okresowych płatności dokonywanych przez spółki T.. W konsekwencji uznano, że okresowe płatności dokonywane przez Spółki T. na rzecz Banku z tytułu udziału T., będą stanowić wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, bowiem w zamian za otrzymywane środki Bank będzie realizował założone w umowie cele związane z nakładami. Rację w tym sporze należy przyznać stronie. Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast, z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. jednoznacznie wynika, że zasadą jest, iż dostawa towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Kwestia charakteru odpłatnej usługi była przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dawniej: Europejski Trybunał Sprawiedliwości) i tak w wyrokach: - z dnia 8 marca 1988 r., w sprawie C-102/86, Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, uznano, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT; - z dnia 3 marca 1994 r., w sprawie C-16/93, R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy; Mając na uwadze dyrektywy interpretacyjne TSUE oraz powołane wcześniej ukształtowane stanowisko sądów administracyjnych, pod pojęciem odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług należy rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę, do żądania od nabywcy towaru/odbiorcy usługi zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Wobec powyższego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego konkretne korzyści o charakterze majątkowym. Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Mając powyższe na uwadze, przyjąć należy, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dokonanie czynności objętej katalogiem transakcji opodatkowanych podatkiem VAT. Jak wskazano powyżej, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Definicja świadczenia usług ma charakter negatywny, gdyż pojęcie to zostało przeciwstawione pojęciu dostawy towaru. Podział czynności podlegających opodatkowaniu VAT na dostawę towaru i świadczenie usług ma charakter dychotomiczny. Dostawą towaru jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, z kolei każda czynność nie będąca dostawą towaru jest świadczeniem usług. Przytoczone powyżej przepisy stanowią wyraz zasady powszechności opodatkowania VAT, zakreślając bardzo szeroki zakres opodatkowania tym podatkiem. Niemniej, jak wskazano w powyżej przytoczonych regulacjach, opodatkowaniu VAT podlega jednak jedynie odpłatna dostawa towaru oraz odpłatne świadczenie usług. W ocenie Sądu, świadczenie usług dokonywane jest "odpłatnie" tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości wyodrębnionej usługi świadczonej usługobiorcy. Analogicznie fakt, że dostawa towarów jest dokonywana "odpłatnie" zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostarczonym towarem a otrzymanym wynagrodzeniem. Tego rodzaju bezpośredni związek istnieje tylko wtedy, gdy pomiędzy świadczeniodawcą a odbiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż cena otrzymana przez podmiot świadczący stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości dostarczonego towaru bądź wyświadczonej usługi. W ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (tak: wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") z 27 października 2011 r., C-93/10, pkt 17). Jak wynika z zaprezentowanego opisu stanu faktycznego Bank współpracuje ze Spółkami T. w zakresie dystrybucji ubezpieczeń, na podstawie zawartych pomiędzy tymi podmiotami wieloletnich umów Dystrybucyjnych oraz umów agencyjnych. Jak wyjaśniono we wniosku, w przypadku przedłużenia współpracy, Strony zamierzają ponadto zawrzeć umowę o współpracy w zakresie marketingu i rozwoju, na podstawie której będą wspólnie finansować (współfinansować) Nakłady. Istotą relacji między Bankiem i Spółkami T. jest współpraca w obszarze bancassurance, obejmująca stosunek agencji sformalizowany w umowach agencyjnych: Bank jest pośrednikiem dystrybuującym produkty objęte ofertą Spółek T.. Konsekwentnie, działania podejmowane przez Bank w ramach umowy będą dotyczyć aktywizacji i wspierania sprzedaży produktów. Działania te nie będą więc służyć w sposób zindywidualizowany ani Spółkom T., ani Bankowi, ale będą mieć za cel rozwój wspólnego przedsięwzięcia prowadzonego przez obie strony. Korzyści osiągane przez Strony w związku z zawarciem i wdrożeniem Umowy będą mieć charakter obopólny, co wykazano we wniosku i osiągane będą wyłącznie pod warunkiem kontynuacji współpracy na podstawie umów dystrybucyjnych oraz umów agencyjnych. W ramach umowy nie wystąpi żadna usługa wykonywana przez Bank na rzecz Spółek T., która mogłaby zostać w jakikolwiek sposób zdefiniowana (wyodrębniona z całości nakładów) i w związku z którą Spółki T. uzyskiwałyby jakąkolwiek zindywidualizowaną korzyść. Nakłady będą dokonywane przez Bank zarówno we własnym interesie, jak i w interesie Spółek T., a ponadto koszty te mają być ponoszone w odpowiednich częściach przez wszystkie Strony (współdzielone). Innymi słowy, nakłady nie będą z dokonywane "na rzecz" Spółek T. (w indywidualnym interesie Spółek T.), ale we wspólnym interesie Stron i na rzecz wspólnie prowadzonego rzez Strony przedsięwzięcia gospodarczego, objętego wspomnianymi umowami. Mając na uwadze opisane okoliczności, nie budzi wątpliwości, że kwoty przekazywane Bankowi w formie udziału T. w celu współfinansowania nakładów, nie będą stanowić wynagrodzenia z tytułu dokonania dostawy jakiegokolwiek towaru lub świadczenia jakiejkolwiek usługi w rozumieniu przepisów o VAT przez Bank "na rzecz" Spółek T.. Bank nie będzie dokonywać czynności "ponoszenia nakładów" na zlecenie lub na rzecz Spółek T., ani też nie będzie w tym zakresie działać z myślą o zaspokojeniu potrzeb Spółek T. jako "konsumenta" towaru lub usługi. Udział T. nie będzie więc stanowić wynagrodzenia dla Banku za ewentualną usługę już zrealizowaną na rzecz Spółek T., ani za usługę "zleconą" Bankowi przez Spółki T.. Udział T. nie będzie także ustalany poprzez odniesienie do kosztów ponoszonych przez Bank. Kwota przekazana Bankowi przez Spółki T. w ramach Udziału T. będzie stanowić rodzaj "wkładu" Spółek T. w działania dotyczące wdrożenia uzgodnionych rozwiązań technologicznych, prowadzenia działań marketingowych oraz rozwoju zasobów osobowych Banku, co ma na celu wsparcie wspólnie prowadzonego przez Strony przedsięwzięcia gospodarczego . Analogiczny "wkład" – choć w innej formie - zostanie również wniesiony przez Bank, który także będzie ponosić określone koszty związane z nakładami, a ponadto angażować w tym zakresie swój wysiłek administracyjny. Podsumowując, wbrew stanowisku DKIS prezentowanemu w zaskarżonej interpretacji, brak jest "czynności" wykonywanych przez Bank na rzecz Spółek T.. Strony mają działać we wspólnym interesie, jakim jest zwiększenie sprzedaży oferowanych produktów. Odniesienie przez poszczególne Strony korzyści gospodarczych związanych z nawiązaniem współpracy oraz współfinansowaniem nakładów nie może być jednak utożsamiane z uzyskaniem przez nie świadczeń (w postaci dostawy towarów lub świadczenia usług) w rozumieniu przepisów o VAT. Intencją Stron ma być współpraca we wprowadzaniu produktów na rynek, ich promowaniu oraz oferowaniu klientom Banku możliwości zawarcia umów ubezpieczenia w zakresie produktów. Czynności wykonywane w tym zakresie, o których była mowa we wniosku, nie będą wykonywana na rzecz pozostałych stron. W szczególności, nie wystąpią czynności wykonywane przez Bank na rzecz Spółek T., których "ekwiwalentem" byłby udział T.. W braku takich czynności, nie wystąpi także ich beneficjent (odbiorca świadczenia). Brak jest zatem podstaw dla uznania, że Bank otrzyma udział T. z tytułu jednej z czynności określonych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Przeciwnie, przekazanie udziału T. będzie stanowić dla Banku jedynie wpływ gotówkowy, związany z faktem oraz warunkami zawarcia, przez niezależne podmioty (Bank i Spółki T.), umowy, mającej na celu ustalenie warunków współpracy Stron przy ponoszeniu nakładów związanych z ich współpracą. Również, wbrew stanowisku Organu, sam fakt zawarcia przez Bank umowy, również takiej, w ramach której mają miejsce przepływy finansowe dokonywane na rachunek Banku, nie świadczy jeszcze o wykonywaniu przez Bank usług w rozumieniu przepisów o VAT. Nie sposób uznać konieczności opodatkowania VAT przepływu pieniężnego, nie stanowiącego wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę, czy czynność podlegającą opodatkowaniu na gruncie VAT. W niniejszej sprawie nie została spełniona przesłanka "wzajemności świadczenia", wskazana w przytoczonym przez Organ wyroku TSUE z 3 marca 1994 r. w sprawie C16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden. Niedopuszczalne jest natomiast stosowanie rozłączne przesłanek wskazanych w tym wyroku, tj. uznanie że wystarczające jest wyłącznie istnienie związku prawnego pomiędzy podmiotami. Ponadto, Organ powołał również inny wyrok TSUE, tj. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, jednak należy wskazać, że otrzymane świadczenie nie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością która miałyby być opodatkowana podatkiem VAT. W ocenie Sądu, wbrew stanowisku DKIS, kwoty przekazywane przez Spółki T. Bankowi w ramach współfinansowania nakładów nie będą stanowić wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług pomiędzy Bankiem a Spółkami T. w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wbrew stanowisku DKIS, w okolicznościach tej sprawy nie wystąpi "wynagrodzenie" za usługę, w takim rozumieniu, jakie wynika z obowiązujących przepisów oraz orzecznictwa TSUE. Udział T. nie może zostać uznany za "wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz" Spółek T., gdyż Bank usług takich nie świadczy, a przekazanie udziału T. jest konsekwencją decyzji Stron o wspólnym prowadzeniu działań związanych ze współpracą w obszarze bancassurance. Działania te (zdefiniowane w umowie) nie służą więc w sposób zindywidualizowany ani Spółkom T., ani Bankowi, ale mają za cel wsparcie biznesu prowadzonego wspólnie przez obie Strony. Korzyści osiągane przez Strony w związku z zawarciem i wdrożeniem umowy mają charakter obopólny i osiągane będą wyłącznie pod warunkiem kontynuacji współpracy na podstawie Umów Dystrybucyjnych oraz umów agencyjnych. Tym samym, domniemana "usługa" Banku na rzecz Spółek T. nie może zostać w jakikolwiek sposób zdefiniowana (wyodrębniona) lub tym bardziej wyceniona, konsekwentnie nie jest także możliwe wskazanie wynagrodzenia "przekazanego w zamian" za taką usługę. Reasumując, nie sposób przyjąć że obowiązki Banku wynikające z Umowy mogą zostać uznane za usługę w rozumieniu ustawy o VAT, a zatem, że Bank może być w tym zakresie uznany za usługodawcę. Próba dowodzenia, że takie "usługi" świadczone przez Bank adresowane są do Spółek T. (są wykonywane na rzecz Spółek T.), a więc, że Spółki T. są w tym zakresie odbiorcami (konsumentami) tychże "usług" są niezasadne. DKIS pominął zasadniczą w tej sprawie okoliczność, że celem ponoszenia nakładów nie jest jakakolwiek zindywidualizowana korzyść dla Spółek T., a przeciwnie, celem tym jest zapewnienie większej atrakcyjności, innowacyjności i wszechstronności oferty ubezpieczeniowej Spółek T. dla klientów Banku, pośredniczącego w dystrybucji produktów. Ponadto co wyraźnie wyjaśniono we wniosku - Bank nie będzie zobowiązany do żadnych świadczeń na rzecz spółek T. lub na rzecz jakichkolwiek innych podmiotów, w zamian za środki otrzymane od z tytułu udziału T. lub w związku z otrzymaniem tych środków. Obowiązkiem Banku będzie jedynie przeznaczenie otrzymanych środków na zdefiniowane w umowie cele związane z nakładami (tj. finansowanie z nich kosztów w ramach nakładów), które służą wszystkim Stronom. W tych okolicznościach nakłady będą dokonywane przez Bank nie tylko we własnym interesie, ale we wspólnym interesie gospodarczym Stron, gdyż zarówno Bank jak i Spółki T. są zainteresowane rozwojem dystrybucji produktów oraz maksymalizacją korzyści związanych z tą dystrybucją (w aspekcie rynkowym i ekonomicznym). Niesporne jest, że zwiększona dystrybucja produktów przekłada się na wskazane przez Skarżącego korzyści finansowe dla każdej ze Stron. Mając więc na uwadze charakter i cel ponoszenia nakładów, w żadnym razie nie można czynić założenia, że nakłady ponoszone są przez Bank na rzecz Spółek T. w ramach "relacji usługowej" jak wskazuje DKIS. Bank nie świadczy odpłatnej usług marketingowo-informatycznej na rzecz spółek T., jak domniemywa organ. Zasadne są zatem zarzuty naruszenia art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, w zw. z art. 8 ust 1, w zw. z art. 2 pkt 22, art. 8 ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, poprzez nieprawidłową wykładnię ww. przepisów, której efektem było błędne zastosowanie normy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Odnosząc się do kwestii rzekomego "zlecenia" wykonania czynności, jak wskazuje DKIS, to nie sposób się zgodzić z taką argumentacja. Rację ma bowiem Skarżąca, że spółki T. nie zlecają Bankowi wykonania czynności, ale uzgadniają z Bankiem ich wykonanie. Czynności te, z uwagi na opisane we wniosku okoliczności gospodarcze, wykonywane są na poziomie Banku, natomiast współfinansowane są przez wszystkie Strony. Współfinansowanie nakładów przez Spółki T., poprzez przekazanie udziału T., wynika z faktu, że korzyści osiągane przez Strony w związku z zawarciem i wdrożeniem umowy mają charakter obopólny. Wbrew stanowisku DKIS, żadna ze Stron nie zleca niczego drugiej Stronie i żadna ze Stron nie jest w tej relacji zleceniodawcą lub zleceniobiorcą. Dla ustalenia, że przedmiotem danej umowy jest czynność opodatkowana w postaci odpłatnego świadczenia usług, niezbędne jest wykazanie w szczególności, że dana czynność ma charakter wzajemny. Mając na uwadze powyższe konkluzje, zdaniem Skarżącej, stanowisko wyrażone przez DKIS w zaskarżonej interpretacji prowadzi do naruszenia art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię oraz dokonanie niewłaściwej oceny, co do zastosowania wskazanych regulacji. Z powyższych przyczyn Sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. orzekł o uchyleniu interpretacji indywidualnej w zaskarżonej części dotyczącej uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe (punkt 1 sentencji wyroku). Wydając ponownie w tej części interpretację przepisów prawa podatkowego, organ zobowiązany jest do uwzględnienia oceny prawnej dokonanej w uzasadnieniu niniejszego wyroku. W punkcie drugim sentencji wyroku Sąd na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. zasądził od organu na rzecz skarżącej Spółki zwrot kosztów postępowania w kwocie 697 zł, obliczonej jako sumy wpisu sądowego od skargi (200 zł), wynagrodzenia radcy prawnego (480 zł) oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł)