III FSK 3838/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 4 grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Op 151/20 w sprawie ze skargi D. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 28 stycznia 2020 r. nr SKO.40.2553.2019.po w przedmiocie ulgi płatniczej oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrok sądu pierwszej instancji. Zaskarżonym wyrokiem z 4 grudnia 2020 r., sygn. I SA/Op 151/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę D. K. (dalej: skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z 28 stycznia 2020 r., nr SKO.40.2553.2019.po wydaną w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości. Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika - adwokata), który zaskarżył wyrok w całości. Sformułował również wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji. Wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2022 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 67a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: o.p.) przez ustalenie, że pomimo wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika brak jest możliwości uwzględnienia złożonego przez skarżącego wniosku, a także przez stwierdzenie, że wydane przez organy podatkowe decyzje nie wskazują na przekroczenie granic uznania administracyjnego; - art. 151 p.p.s.a. przez uznanie decyzji organów obu instancji za prawidłowe mimo faktu, że zostały wydane z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej na skutek nieprzeprowadzenia przez organy właściwego postępowania dowodowego, mającego na celu pełne i wszechstronne wyjaśnienie wszelkich okoliczności istotnych z punktu widzenia przedmiotu sprawy; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przejawiające się w oddaleniu skargi, w sytuacji gdy skarżąca wykazała, że postępowanie organów administracji publicznej dotknięte było wadami uniemożliwiającymi prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu nie skorzystało z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Zarządzeniem z 29 listopada 2023 r. w trybie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.) Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej skierował sprawę na posiedzenie niejawne. Strony zostały o tym powiadomione oraz jednocześnie pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej i odpowiedzi na nią w odrębnym piśmie procesowym. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Na wstępie trzeba wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko przestawione w analogicznej sprawie w wyroku z 12 stycznia 2024 r., sygn. akt III FSK 3553/21 i w dalszej części uzasadnienia posłuży się przedstawioną tam argumentacją. Skarżąca sformułowała zarzuty z powołaniem się zarówno na naruszenie przepisów postępowania, jak i prawa materialnego. W związku ze sposobem sformułowania zarzutów kasacyjnych zwrócić należy uwagę, że stosownie do art. 183 § 1 zdanie 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu nieważność postępowania. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym jest bowiem oparte na zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, pozostając ograniczonym do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej, w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Mając na względzie zakres postępowania kasacyjnego podkreślenia wymaga, że podważeniu przyjętego do orzekania stanu faktycznego nie mogły służyć zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia przepisów postępowania, odwołujące się wyłącznie do przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 p.p.s.a. Zarzuty naruszenia ww. przepisów postępowania zostały błędnie sformułowane, ponieważ skarżąca zarzuciła jedynie naruszenie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 151), bez odpowiedniego powiązania tych przepisów z przepisami Ordynacji podatkowej. Wskazane w skardze kasacyjnej przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 151 p.p.s.a. mają charakter blankietowy i wymagają dla swej skuteczności wskazania norm dopełnienia z ustaw procesowych, które były podstawą prowadzenia postępowania przez organy administracji, a przede wszystkim dokonanych przez nie ustaleń faktycznych i podjętego rozstrzygnięcia. W rozpatrywanej sprawie powinny to być przepisy Ordynacji podatkowej, których obrazy miałby się dopuścić WSA w Opolu, dokonując kontroli legalności decyzji. Tego rodzaju zarzuty nie zostały jednak sformułowane. Zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 p.p.s.a. należy zatem uznać za pozbawione usprawiedliwionych podstaw. Jeżeli w rozpatrywanej sprawie nie doszło zatem do stwierdzenia naruszenia innych przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie w oparciu o podstawę prawną zawartą w art. 151 p.p.s.a. było w pełni uzasadnione. Fakt niepodzielania natomiast przez skarżącą poczynionych przez organy podatkowe, a następnie zaaprobowanych przez sąd pierwszej instancji ustaleń faktycznych nie prowadzi do automatycznego uznania ich za wadliwe. Do wykazania błędnego rozumowania organów oraz WSA w Opolu konieczne było wyprowadzenie spójnego wywodu logicznego z powołaniem się na konkretne okoliczności sprawy z powołaniem się na naruszone przepisy, czego w rozpoznawanej sprawie zabrakło. Organy podatkowe poddały analizie całość materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, nie zaś jego poszczególne elementy, dokonując komplementarnej jego oceny. Z tych względów należy podzielić argumentację WSA w Opolu, co do braku stwierdzenia uchybień proceduralnych w omawianym zakresie, zaś zarzutom zawartym w punkcie 2 i 3 petitum skargi kasacyjnej odmówić zasadności. Zarzut naruszenia prawa materialnego podniesiony w skardze kasacyjnej dotyczy niewłaściwego zastosowania art. 67a § 1 o.p. Na wstępie trzeba skonstatować, że art. 67a § 1 o.p. składa się z trzech punktów i akta sprawy nie wskazują na to, że wszystkie przepisy z owych punktów były podstawą orzekania. W konkretnej sprawie zasadnicze ramy materialnoprawne umorzenia zaległości podatkowych wyznacza art. 67a § 1 pkt 3 o.p. stanowiący, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b o.p., w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Sąd pierwszej instancji w całości potwierdził prawidłowość dokonanej w zaskarżonej decyzji interpretacji tych dwóch nieostrych pojęć normatywnych, użytych w art. 67a § 1 pkt 3 o.p., tj. "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że rozumienie tych pojęć pozostaje też zbieżne z tym przedstawionym przez skarżącego, a spór dotyczy prawidłowości subsumpcji. Należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie skarżąca skutecznie nie podważyła stanu faktycznego i jego oceny przyjętego jako podstawa rozstrzygania przez organ podatkowy oraz WSA w Opolu, a zatem Naczelny Sąd Administracyjny jest nim związany, co oznacza stwierdzenie, że w stanie faktycznym sprawy ww. przepis został prawidłowo zastosowany. Podkreślenia również wymaga, że brak jest podstaw prawnych do skutecznego powoływania się na zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego w sytuacji, gdy nie zakwestionowano równocześnie ustaleń stanu faktycznego, na których oparto zaskarżone rozstrzygnięcie. Błędne zastosowanie (lub niezastosowanie) przepisów prawa materialnego zasadniczo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego skutecznego podważenia tych ustaleń. Formułując w skardze kasacyjnej zarzut nie zarzucono w nim błędu w ustaleniach faktycznych, a ponadto - jak już powyżej nadmieniono - zarzut naruszenia przepisów postępowania został w skardze kasacyjnej wadliwie sformułowany, co uniemożliwia jego rozpoznanie. W konsekwencji zarzuty skargi kasacyjnej uznać należy za niezasadne, a wyrok WSA w Opolu za odpowiadający prawu. Mając na względzie wszystkie przedstawione okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. sędzia NSA Bogusław Woźniak sędzia NSA Jacek Pruszyński sędzia NSA Paweł Borszowski