III FSK 1269/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Cezary Koziński, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 12 grudnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 1541/23 w sprawie ze skargi W. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 31 sierpnia 2023 r., nr 2401-IEW3.4120.4.2023.25 UNP: 2401-23-193367 w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 18 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 1541/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę W. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gliwicach z 31 sierpnia 2023 r., nr 2401-IEW3.4120.4.2023.25 UNP:2401-23-193367 w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2016 r., wraz z odsetkami za zwłokę. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a." Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wniósł W. G. Na podstawie art. 173 § 1, art. 174, art. 176 i art. 177 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze. zm., dalej: p.p.s.a.) zaskarżył ten wyrok całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów postępowania w sposób mający wpływ na wynik sprawy: 1) art. 151 p.p.s.a. poprzez nieprawidłowe wykonanie funkcji kontrolnej działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, której efektem jest oddalenie skargi, w sytuacji, gdy ze względu na uchybienie przepisom prawa procesowego przy wydaniu zaskarżonej decyzji, skarga winna była zostać uwzględniona; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez nieprawidłowe wykonanie funkcji kontrolnej działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, której efektem jest oddalenie skargi; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny skargi i nieuchylenie zaskarżonej decyzji, pomimo iż w toku prowadzonych postępowań organy administracji skarbowej oby instancji naruszyły przepisy postępowania w postaci: a) art. 116 § 1 w zw. z art. 108 § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651; dalej jako: "o.p.") poprzez bezpodstawne wszczęcie postępowania w sprawie odpowiedzialności solidarnej podatnika oraz orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności podatnika za zaległości podatkowe W. Sp. z o. o. z siedzibą w S. (dalej: "Spółka"), pomimo niewykluczenia istnienia negatywnych przesłanek prowadzenia tego postępowania, w szczególności niewskazanie, że Spółka nie wywiąże się z zobowiązania, a w konsekwencji niezasadne wydanie decyzji o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej, b) art. 116 § 2 o.p. przez błędne uznanie, że organ wykazał bezskuteczność egzekucji w stosunku do Spółki, w sytuacji gdy na dzień wydania decyzji skarżącemu organ egzekucyjny nie zakończył w sposób formalny prowadzenia egzekucji, c) art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 191 o.p. poprzez niepodjęcie w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego ustalenia aktualnego stanu majątkowego Spółki, niedopuszczenie jako dowód wszystkiego, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie było sprzeczne z prawem, w szczególności zaniechanie przesłuchania podatnika, niezebranie w sposób wyczerpujący i nierozpatrzenie całości materiału dowodowego, a co za tym idzie dokonanie oceny na podstawie niepełnego materiału dowodowego, co doprowadziło do niezasadnego przyjęcia, iż zostały spełnione przesłanki pozwalające na wszczęcie postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej a w konsekwencji do niezasadnego wydania decyzji o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, d) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. poprzez niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a także niewyczerpujące i wybiórcze rozpatrzenie materiału dowodowego, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, e) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. poprzez niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a także niewyczerpujące i wybiórcze rozpatrzenie materiału dowodowego, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazując na powyższe naruszenia skarżący wniósł o: 1. rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie, 2. uchylenie skarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi, który wydał zaskarżone rozstrzygnięcie, lub w przypadku, gdy Naczelny Sąd Administracyjny uzna, że materiał dowodowy zebrany w sprawie jest niepełny — uchylenie wyroku w całości oraz uchylenie poprzedzających go decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania właściwemu organowi, 3. zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania za obie instancje, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od strony skarżącej kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie nie występują, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a., przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: (1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, (2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 p.p.s.a.). Granice skargi kasacyjnej wyznaczają wskazane w niej podstawy. Obowiązkiem strony składającej środek odwoławczy jest takie zredagowanie podstaw kasacyjnych skargi, a także ich uzasadnienia, aby nie budziły one wątpliwości interpretacyjnych (wyrok NSA z 19 lutego 2009 r., II FSK 1688/07; dostępny, podobnie jak pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych powołane w ramach niniejszego uzasadnienia na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny nie może bowiem domniemywać granic skargi kasacyjnej. Sąd ten jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów (norm), które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą kasacyjnie. Nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie, uściślanie zarzutów skargi kasacyjnej czy też poprawianie jej niedokładności (wyrok NSA z 13 listopada 2014 r., I OSK 1420/14). Naczelny Sąd Administracyjny nie może zasadniczo we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować (wyrok NSA z 27 stycznia 2015 r., II GSK 2140/13), chyba że umożliwia to powołana choćby niedoskonale podstawa prawna, a wadliwość zarzutu jest możliwa do usunięcia poprzez analizę argumentacji uzasadnienia środka odwoławczego (wyrok NSA z 22 sierpnia 2012 r., I FSK 1679/11). Do Naczelnego Sądu Administracyjnego nie należy jednak wyciąganie z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej przytoczonych tam zarzutów i wiązanie ich z powołanymi tam przepisami w celu uzupełnienia przytoczonej w petitum skargi kasacyjnej podstawy kasacyjnej (wyrok NSA z 13 listopada 2007 r., sygn. akt. I FSK 1448/06). Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swoim orzecznictwie podkreślał, że nie ma on obowiązku formułowania za stronę zarzutów kasacyjnych na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej. Należy bowiem mieć na uwadze, że wyodrębnianie zarzutów z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej zawsze niesie ryzyko nieprawidłowego odczytania intencji strony wnoszącej skargę kasacyjną. Konieczne jest przy tym oddzielenie podstawy kasacyjnej od jej uzasadnienia, które jest niezbędnym elementem skargi kasacyjnej (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2014 r., II GSK 16/13, LEX nr 1551417; z 17 lutego 2015 r., II OSK 1695/13). Do autora skargi kasacyjnej należy zatem wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w jego ocenie naruszył Sąd I instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja, w odniesieniu do prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd I instancji. Przedmiotem niniejszego postępowania sądowoadminisatrcyjnego jest decyzja orzekająca o odpowiedzialności W. G. za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2016 r. W ramach zarzutu naruszenia art. 116 § 1 w zw. z art. 108 § 2 i § 4 o.p. skarżący zarzuca Sądowi I instancji, że wadliwie nie dostrzegł, że organy bezpodstawnie wszczęły postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej pomimo niewykluczenia istnienia negatywnych przesłanek prowadzenia tego postępowania, w szczególności, że Spółka nie wywiąże się z zobowiązania. W konsekwencji Sąd I instancji bezpodstawnie zaaprobował wydanie decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Przepis art. 116 § 1 o.p. stanowi, że: za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przepis art. 108 § 2 o.p. stanowi, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed: 1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania; 2) dniem doręczenia decyzji: a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę, e) określającej wysokość zaległości podatkowej, o której mowa w art. 52 oraz art. 52a; 3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3; 4) dniem odstąpienia od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, zgodnie z przepisami o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - w przypadku, o którym mowa w § 3a. Zgodnie z art. 108 § 4 o.p. egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna, odstąpiono od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych albo nie przystąpiono do egzekucji administracyjnej w wyniku uprawdopodobnienia przez organ egzekucyjny braku możliwości uzyskania w toku egzekucji administracyjnej kwoty przewyższającej koszty egzekucyjne. Z wyżej przytoczonych jedyny przepis, który stanowi o przesłankach dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej to art. 108 § 2 o.p. Należy jednak zauważyć, że przepis ten zawiera szereg jednostek redakcyjnych o rozłącznym zakresie regulacji. Brak sprecyzowanie w skardze kasacyjnej (także w jej uzasadnieniu), o który konkretnie przepis chodzi pozbawia Naczelny Sąd Administracyjny możliwości merytorycznej oceny zarzutu naruszenia art. 108 § 2 o.p. Przepis art. 108 § 4 o.p. stanowi o dopuszczalności wszczęcia egzekucji administracyjnej zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. W realiach rozpoznawanej sprawy nie mamy do czynienia z egzekucją zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Zatem przepis ten nie mógł zostać naruszony w niniejszej sprawie. Odnośnie przepisu art. 116 § 1 o.p. należy stwierdzić, że zawiera on przesłanki pozytywne oraz negatywne orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu (byłego członka zarządu) spółki kapitałowej. W zakresie przesłanek pozytywnych wymienia się istnienie zaległości podatkowej spółki oraz stwierdzenie, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Wykazanie tych przesłanek obciąża organ podatkowy. Osoba trzecia może uwolnić się od odpowiedzialności podatkowej wedle tego przepisu jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Podstawą uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe jest także wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przy czym wykazanie ostatnio wymienionych przesłanek obciąża osobę trzecią. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że bezzasadne jest stwierdzenie, że "niewykluczono istnienia negatywnych przesłanek prowadzenia tego postępowania". Jak wyżej wskazano wadliwe przytoczenie podstawy kasacyjnej opartej na art. 108 § 2 o.p. uniemożliwia sądowi kasacyjnemu badanie istnienia podstaw wszczęcia postępowania, i jego prowadzenia, w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej skarżącego. Skarżący nie kwestionuje istnienia zaległości podatkowej Spółki. W kontekście przytoczonych wyżej przepisów brak jest podstaw aby badać czy Spółka wywiąże się z zobowiązania podatkowego, a właściwe, czy uiści zaległość podatkową. Ustawowymi przesłankami orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki są: istnienie zaległości podatkowej i bezskuteczności egzekucji. Należy podkreślić, że ustalenie statuowanych w art. 116 przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki może nastąpić tylko w ramach prowadzonego postępowania podatkowego. Innymi słowy nie jest dopuszczalne badanie istnienia przesłanek odpowiedzialności wynikających z art. 116 o.p. poza granicami tego postępowania. W uzasadnieniu omawianego zarzutu strona podnosi, że przedstawiono właściwym organom informację o istnieniu majątku Spółki, z którego mogłaby nastąpić zaspokojenie zaległości podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa za Sądem I instancji, że w orzecznictwie prezentowany jest jednolicie pogląd, że wskazane mienie musi być nie tylko realne (faktycznie istnieć w toku postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu), dostępne ale i nadawać się do efektywnej egzekucji, musi nadto przedstawiać identyfikowalną wartość finansową. Okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest bowiem jedynie wskazanie jakiegokolwiek mienia, ale takiego które faktycznie, realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości podatkowych i to w znacznej części, i które istnieje w czasie prowadzenia postępowania o przeniesienie odpowiedzialności. Dla wypełnienia przesłanki, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., nie jest wystarczające wskazanie jakiegokolwiek mienia, co do którego istnieje potencjalna możliwość jego przejęcia (vide np. wyroki NSA: z dnia 17 listopada 2021 r., III FSK 2666/21; z dnia 9 grudnia 2021 r., III FSK 4634/21; z dnia 16 grudnia 2021 r., III FSK 452/21; z dnia 9 marca 2023 r., III FSK 1868/21; z dnia 23 marca 2023 r., III FSK 1795/21; z dnia 13 kwietnia 2023 r., III FSK 2024/21). Mając na uwadze zreferowane przez Sąd I instancji ustalenia organów podatkowych co do mienia Spółki wskazanego przez skarżącego, z którego miałoby nastąpić zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki, Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę Sądu I instancji, że strona nie wskazała mienia spełniającego kryteria wynikające z art. 116 § 1 pkt 2 o.p. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) o.p.s.a. w zw. z art. 116 § 2 o.p. Należy zauważyć, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2006 r. II FPS 6/08 (1) stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 listopada 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, (2) stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Zatem istotnym elementem uznania bezskuteczności egzekucji jest przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego ale samo stwierdzenie bezskuteczności ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. W realiach rozpoznawanej sprawy Sąd I instancji zasadnie ocenił, że pomimo, że postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki nie zostało formalnie zakończone to zebrane w trakcie dotychczas prowadzonego postępowania egzekucyjnego dane prowadzą do wniosku, że egzekucja okaże się bezskuteczna. Ustalenie to w skardze kasacyjnej nie zostało zakwestionowane. Sąd I instancji przyjął za organami podatkowymi, że niewypłacalność Spółki wystąpiła 25 sierpnia 2015 r. a obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości upłynął po 14 dniach od tej daty, a zatem 8 września 2015 r. Kwestionując to ustalenie skarżący przytacza okoliczności i ustalenia wynikające z postępowania podatkowego prowadzonego względem Spółki. W postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 116 § 1 o.p. nie bada się prawidłowości postępowania podatkowego prowadzonego względem podatnika, zatem zarzuty kierowane względem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego co do zasady nie podważają zasadności orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania sformułowanych w pkt 3 lit. c), d) i e) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wymykają się one kontroli instancyjnej. W uzasadnieniu decyzji nie wyjaśniono bowiem na czym konkretnie polegało naruszenie poszczególnych, wskazanych przepisów. Nadto zarzuty sformułowane w pkt 3 lit. d) i e) są tożsame. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wyjaśniono dlaczego sformułowanie dwóch jednobrzmiących zarzutów było konieczne. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie są zasadne zarzuty skargi kasacyjnej sformułowane w pkt 1 i 2. Przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 151 p.p.s.a. zawierają normy o charakterze procesowym i mogą być powołane wyłącznie w związku z konkretnymi przepisami administracyjnego prawa materialnego lub procesowego, które w ocenie strony zostały błędnie zastosowane lub błędnie zinterpretowane przez właściwy w sprawie organ administracji publicznej. Ponadto nie mogą one stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej, ponieważ mają charakter wynikowy i określają wyłącznie sposób rozstrzygnięcia danej sprawy przez Sąd pierwszej instancji. Skuteczne podniesienie naruszeń tych przepisów w ramach zarzutów kasacyjnych wymaga powiązania z zarzutem naruszenia konkretnych przepisów prawa materialnego, których nie dostrzegł lub też nieprawidłowo dostrzegł Sąd pierwszej instancji wydając wyrok o określonej treści. Nie jest więc możliwe skuteczne podważenie wyroku Sądu pierwszej instancji wyłącznie w oparciu o zarzut naruszenia normy o charakterze wynikowym. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił wniosek o zawieszenie postępowania albowiem rozstrzygnięcia dotyczące podatku od towarów i usług pozostają poza granicami niniejszej sprawy. Raz jeszcze powtórzyć należy, że zaskarżona w niniejszym postępowaniu decyzja dotyczy orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej z tytułu zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2016 r. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a. s. Cezary Koziński s. Stanisław Bogucki s. Bogusław Woźniak