III FSK 1242/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, po rozpoznaniu w dniu 18 lipca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. U. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 czerwca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2985/22 w sprawie ze skargi M. U. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2022 r., nr 1401-IEW1.4123.53.2022.EG w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oddala skargę kasacyjną.

Zaskarżonym wyrokiem z 14 czerwca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2985/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA", "sąd I instancji") oddalił skargę M. U. (dalej: "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "Dyrektor") z dnia 31 października 2022 r. w przedmiocie jego odpowiedzialności podatkowej ze zlikwidowanym P. S.C. (dalej: "Spółka"), jako byłego wspólnika, za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2017 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący zaskarżył go w całości i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA. Dodatkowo Skarżący domagał się zasądzenia od Dyrektora na swoją rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, uiszczonej opłaty kancelaryjnej od uzasadnienia wyroku i opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa. Zaskarżonemu wyrokowi Skarżący zarzucił, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023, poz. 259, dalej: "p.p.s.a."), naruszenie: – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 21 § 3a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, dalej: "o.p."), polegające na nieuwzględnieniu skargi na skutek niewłaściwego zastosowania przez Sąd tych przepisów, gdzie Sąd przyjął, że określenie przez Organ prawidłowej wysokości zwrotu podatku bez wskazania jaka była kwota uprzednio deklarowana przez Spółkę, stanowi podstawę do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. art. 52 § 2 w zw. art. 52 § 1 pkt 1 o.p., polegające na nieuwzględnieniu skargi na skutek niewłaściwego zastosowania przez Sąd tych przepisów, gdzie Sąd przyjął, że różnica pomiędzy zadeklarowaną kwotą podatku do zwrotu na rachunek bankowy, a kwotą podatku do zwrotu określoną przez Organ, jest powstałą z mocy prawa zaległością podatkową, mimo iż ta różnica nie wynika z sentencji żadnego rozstrzygnięcia, – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 115 § 2, § 4 i § 5 o.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające nieuwzględnieniu skargi na skutek niewłaściwego zastosowania przez Sąd tych przepisów, gdzie Sąd przyjął, że były wspólnik odpowiada za zaległości Spółki, mimo iż te zaległości nie wynikają z sentencji żadnego rozstrzygnięcia, które zapadło w sprawie, – art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 5 o.p., przez jego niezastosowanie, mimo iż z sentencji żadnego rozstrzygnięcia w sprawie nie wynika za jakie zaległości podatkowe odpowiada Skarżący, – art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, 122, 187 § 1 o.p., przez jego niezastosowanie, mimo iż została naruszona zasada legalizmu, z sentencji żadnego rozstrzygnięcia w sprawie nie wynika za jakie zaległości podatkowe odpowiada Skarżący, nie rozważono wszechstronnie zebranych dowodów w postaci rozstrzygnięć zapadłych w stosunku do Spółki i Skarżącego, jako jej byłego wspólnika, – art. 151 p.p.s.a., przez błędne oddalenie skargi, na skutek niedostrzeżenia naruszenia przepisów postępowania, których naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a także przepisów prawa materialnego, tj.: – art. 210 § 1 pkt 5 o.p., mimo iż z sentencji żadnego rozstrzygnięcia w sprawie nie wynika za jakie zaległości podatkowe odpowiada Skarżący, – art. 120, 122, 187 § 1 o.p., mimo iż została naruszona zasada legalizmu, z sentencji żadnego rozstrzygnięcia w sprawie nie wynika za jakie zaległości podatkowe odpowiada Skarżący, nie rozważono wszechstronnie zebranych dowodów w postaci rozstrzygnięć zapadłych w stosunku do Spółki i Skarżącego jako jej byłego wspólnika, – art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 21 § 3a o.p., gdzie Sąd przyjął, że określenie przez Organ prawidłowej wysokości zwrotu podatku bez wskazania jaka była kwota uprzednio deklarowana przez Spółkę stanowi podstawę do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, – art. 52 § 2 w zw. art. 52 § 1 pkt 1 o.p., gdzie Sąd przyjął, że różnica pomiędzy zadeklarowaną kwotą podatku do zwrotu na rachunek bankowy, a kwotą podatku do zwrotu określoną przez organ jest powstałą z mocy prawa zaległością podatkową, mimo iż ta różnica nie wynika z sentencji żadnego rozstrzygnięcia, – art. 115 § 2, § 4 i § 5 o.p. gdzie Sąd przyjął, że były wspólnik odpowiada za zaległości Spółki, mimo iż art te zaległości nie wynikają z sentencji żadnego rozstrzygnięcia, które zapadło w sprawie. Dyrektor nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Zarządzeniem Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej NSA, działając na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a., zadecydował o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadzała się do oceny, czy WSA oraz organy podatkowe zasadnie przyjęły, czy za prawidłową można uznać sytuację, że do orzekania o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, wystarczającym jest wskazanie kwoty zaległości podatkowej w uzasadnieniu decyzji wymiarowej wydanej w stosunku do Spółki, czy też kwota ta powinna wynikać z rozstrzygnięcia (osnowy) takiej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwiony uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 21 § 3a o.p., polegające na nieuwzględnieniu skargi na skutek niewłaściwego zastosowania przez Sąd tych przepisów, gdzie Sąd przyjął, że określenie przez Organ prawidłowej wysokości zwrotu podatku, bez wskazania jaka była kwota uprzednio deklarowana przez Spółkę, stanowi podstawę do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. W rozpatrywanej sprawie nie do doszło do uchybienia przepisowi art. 108 § 2 pkt 2 lit. e) o.p., zgodnie z którym postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte, przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, o której mowa w art. 52 oraz art. 52a. Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy wynika, że organ I instancji decyzją z dnia 30 października 2020 r. określił Spółce, na podstawie art. 21 § 3a o.p. prawidłową wysokość zwrotu podatku za czerwiec 2017 r. w kwocie 197.706,00 zł, a zatem z działania matematycznego wynika, że różnica pomiędzy kwotą 278.846,00 zł a kwotą 197.706,00 zł, wynosi 81.140,00 zł i stanowi nienależny zwrot podatku, czyli powstałą z mocy prawa zaległość podatkową. Kwota ta wraz z oprocentowaniem, powinna zostać zwrócona na właściwy rachunek organu, bez jego wezwania (art. 52 § 2 w zw. z art. 52 § 1 pkt 1 o.p.). Kwota ta nie została jednak zwrócona. Nie ulega zatem wątpliwości, że orzekanie o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego zostało poprzedzone postępowaniem wymiarowym w stosunku do Spółki, będącej podatnikiem, a orzeczona odpowiedzialność obejmuje nieprzedawnioną zaległość podatkową Spółki, a także prawidłową wysokość odsetek wyliczoną na dzień wydania decyzji organu I instancji z dnia 10 czerwca 2022 r. W tej sytuacji należy stwierdzić, że właściwie przyjął WSA w ślad za organami podatkowymi, że do orzekania o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego z opisanego wyżej tytułu (wysokość zwrotu podatku), wystarczającym jest wskazanie kwoty zaległości podatkowej w uzasadnieniu decyzji wymiarowej wydanej w stosunku do Spółki. W skardze kasacyjnej jej autor nie kwestionował ani wysokości kwoty zaległości podatkowej, ani wysokości należnych z tego tytułu odsetek podatkowych. Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadne uznaje również pozostałe zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu. s. Krzysztof Przasnyski s. Stanisław Bogucki s. Sławomir Presnarowicz (spr.)