III FSK 1227/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, po rozpoznaniu w dniu 18 lipca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 191/22 w sprawie ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 28 stycznia 2022 r., nr 0201-IEW2.4123.17.2021.ŁŁ w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 360 (słownie: trzysta szesćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 23 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 191/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (dalej: "WSA", "sąd I instancji") oddalił skargę R. S. (dalej: "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: "Dyrektor", "Organ") z dnia 28 stycznia 2022 r. w przedmiocie jego odpowiedzialności podatkowej wspólnie z R. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka"), jako członka zarządu, za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za III kwartał 2018 r. i za I kwartał 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący, zrzekając się rozprawy, zaskarżył go w całości i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania sądowego w sprawie, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi Skarżący zarzucił naruszenie: I. art. 174 pkt 2) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259, dalej "p.p.s.a.") w zw. z art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść wydanego orzeczenia, a polegało na nierozpoznaniu zarzutu zawartego w Skardze od decyzji Dyrektora, który to zarzut oparty był o wskazanie naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 108 § 1 w zw. z art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i pkt 4 oraz art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: "o.p.") w zw. z art. 145 p.p.s.a., których prawidłowa interpretacja wynika z utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych i została przypomniana w wyroku NSA z dnia 14.12.2021 sygn. akt III FSK 215/21, zgodnie z którym o solidarnej odpowiedzialności należy orzec wobec wszystkich członków zarządu o ile stwierdzone są ku temu podstawy, co może być dokonane w odrębnych postępowaniach jednak brak w tym zakresie musi skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji, która to rażąco narusza prawo; (Brak rozpoznania postawionego zarzutu uwidoczniony został w treści uzasadnienia wydanego orzeczenia, które skupiło się na analizie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. za jej zobowiązania oraz na analizie spełnienia przesłanek egzoneracyjnych, przy jednoczesnym zupełnym pominięciu wskazanego w Skardze zarzutu, że orzeczenie o odpowiedzialności członków zarządu winno dotyczyć wszystkich osób pełniących tą funkcję a postępowanie zostało ograniczone tylko do Skarżącego, a tym samym wydana przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej decyzja utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego jest wadliwa i powinna zostać uchylona); II. art. 174 pkt 1) p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 108 § 1 w zw. z art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i pkt 4 oraz art. 116 § 1, § 2 i § 4 o.p. w zw. z art. 145 p.p.s.a., których prawidłowa interpretacja wynika z utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych i została przypomniana w Wyroku NSA z dnia 14.12.2021 r. sygn. akt III FSK 215/21, zgodnie z którym o solidarnej odpowiedzialności należy orzec wobec wszystkich członków zarządu o ile stwierdzone są ku temu podstawy, co może być dokonane w odrębnych postępowaniach jednak brak w tym zakresie musi skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji, która to rażąco narusza prawo; III. art. 174 pkt 1) p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego poprzez zastosowanie sprzecznej z ustawą zasadniczą - Konstytucją Rzeczpospolitej Polskiej treści art. 116 o.p., który to przepis pomijając w swojej treści to, czy poprzez brak ogłoszenia upadłości doszło do postawania szkody po stronie Skarbu Państwa na skutek braku zapłaty zaległości podatkowych, którą to szkodę należy rozumieć jako uzyskanie mniejszego zaspokojenia niż to jakie mogłoby zostać zapewnione poprzez terminowe złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i co tym samym powoduje, że art. 116 o.p. w obecnym brzmieniu jest sprzeczny z art. 2 i art. 64 ust. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, a powyższe naruszenie wpływa na treść zaskarżonego orzeczenia. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od Skarżącego na swoją rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zarządzeniem Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej NSA, działając na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a., zadecydował o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej uregulowanych w powołanym art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. W rozpoznawanej sprawie istotą sporu jest kwestia, czy w sprawie zaistniały przesłanki warunkujące odpowiedzialność Skarżącego jako członka zarządu wspólnie ze Spółką, za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za III kwartał 2018 r. i za I kwartał 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Naczelny Sąd Administracyjny odnosząc się do pierwszego z podniesionych zarzutów, wskazuje, że niezasadny jest zarzut naruszenia przez WSA art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a., które miało wpływ na treść wydanego orzeczenia, a polegało na nierozpoznaniu zarzutu zawartego w skardze od decyzji Dyrektora, który to zarzut oparty był o wskazanie naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 108 § 1 w zw. z art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i pkt 4 oraz art. 116 § 1, § 2 i § 4 o.p. w zw. z art. 145 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdza, aby WSA w sposób powierzchowny rozpoznał niniejszą sprawy, w szczególności poprzez niedokonanie wszechstronnej oceny prawnej zarzutów podniesionych przez Skarżącego. Uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia jest wyczerpujące i odpowiada przesłankom określonym w art. 141 § 4 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny za chybiony uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 108 § 1 w zw. z art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i pkt 4 oraz art. 116 § 1, § 2 i § 4 o.p. w zw. z art. 145 p.p.s.a. Skarżący słusznie podnosi, że o solidarnej odpowiedzialności należy orzec wobec wszystkich członków zarządu, o ile stwierdzone są ku temu podstawy. Powyższe wynika zarówno z ugruntowanej linii orzeczniczej, jak również wprost przepisów warunkujących subsydiarną odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania spółki, powstałe w okresie sprawowania funkcji we wskazanym organie spółki (art. 116 § 1 o.p.). Z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu od 20 października 2015 r. do 31 października 2019 r. Tym niemniej, z wpisu ujawnionego w Rejestrze Przedsiębiorców nr (...) w rubryce (...) (Informacje o umowie) wynika, ż co najmniej do daty 7 maja 2019 r., Skarżący pełnił wskazaną funkcję. Biorąc pod uwagę, że terminy płatności zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za III kwartał 2018 r. i I kwartał 2019 r. upływały odpowiednio 25 października 2018 r. i 25 kwietnia 2019 r., oznacza to, że w dacie upływu terminów płatności tych zobowiązań Skarżący był jedynym członkiem zarządu Spółki, pełniąc funkcję prezesa, a w konsekwencji podnoszone zarzuty ocenić należy jako nietrafne. Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwiony uznaje również zarzut naruszenia przez WSA art. 116 o.p., jako sprzecznego z art. 2 i art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. Jak słusznie zauważa Organ, o niekonstytucyjności kwestionowanego przepisu nie orzekał Trybunał Konstytucyjny, wobec czego przepis ten należy uznać jako obowiązujący. Autor skargi kasacyjnej zdaje się kwestionować wskazany artykuł ordynacji podatkowej z tego tylko względu, że nie odpowiada on zasadzie państwa prawnego oraz zasadzie równej ochrony własności i praw majątkowych w rozumieniu kasatora. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje jednak, że kwestionowany przez Skarżącego przepis nie jest przedmiotem kontrowersji zarówno w orzecznictwie, jak i doktrynie prawa (por. wyrok NSA z 1 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4220/21). Również pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej okazały się niezasadne. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. s. Krzysztof Przasnyski s. Stanisław Bogucki s. Sławomir Presnarowicz (spr.)