II GSK 597/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciecha Kręcisz (spr.) Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Małgorzata Rysz Protokolant Paweł Cholewski po rozpoznaniu w dniu 8 sierpnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. Sp. z o.o. w T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 30 października 2019 r. sygn. akt III SA/Kr 746/19 w sprawie ze skargi M. Sp. z o.o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 13 maja 2019 r. nr 1201-IOA.4246.7.2019.5 w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach bez koncesji 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od M. Sp. z o.o. w T. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie 8100 (osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 30 października 2019 r., sygn. akt III SA/Kr 746/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę M. Sp. z o.o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 13 maja 2019 r. nr 1201-IOA.4246.7.2019.5 w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej na urządzanie gry na automacie poza kasynem gry. Ze skargą kasacyjną od powyższego wyroku wystąpiła spółka zaskarżając ten wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, a także o zasądzenie na jej rzecz od organu zwrotu kosztów postępowania obydwu instancji w tym kosztów zastępstwa procesowego w postępowaniu przed sądami obu instancji. Zaskarżonemu wyrokowi spółka zarzuciła: 1. naruszenie prawa materialnego w postaci art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych (dalej – "u.g.h.") poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na błędzie subsumpcji normy wyrażonej w treści tego przepisu, a dotyczącej określenia "gier mających charakter losowy" jako desygnatów pojęcia "gier na automatach", polegające na wadliwym uznaniu, że gry na zakwestionowanych urządzeniach (nieposiadające w rzeczywistości elementu losowości i nie mające charakteru losowego), podlegają regulacji ustawy o grach hazardowych; 2. naruszenie prawa materialnego w postaci art. 90 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1) i ust. 4 pkt 1) lit. a) u.g.h. poprzez jego niezasadne zastosowanie i wymierzenie Stronie kary pieniężnej, mimo że zakwestionowane urządzenia o charakterze logiczno – pamięciowym, nie mieszczą się w zbiorze desygnatów pojęcia automatu w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych; 3. naruszenie prawa materialnego w postaci art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 2 ust. 6 u.g.h. polegające na błędnym przyjęciu, że organ podatkowy posiada kompetencje do rozstrzygania co do charakteru urządzeń, w sytuacji gdy kompetencja w zakresie oceny czy gry lub zakłady stanowią gry hazardowe lub gry na automacie przysługuje wyłącznie ministrowi właściwemu ds. finansów publicznych w formie decyzji; 4. rażące naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 187 u.o.p. poprzez nieuchylenie decyzji opartej na niepełnym materiale dowodowym, niepozwalającym na wydanie rozstrzygnięcia, w związku z występującymi wątpliwościami w związku z treścią dwóch wykluczających się opinii znajdujących się w materiale dowodowym; 5. rażące naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na treść wyroku, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 188 w zw. z art. 180 u.o.p. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji w sytuacji gdy organ odmówił przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność charakteru przedmiotowych urządzeń, mimo że przeprowadzenie takiej opinii przez podmiot zewnętrzny było konieczne dla rozstrzygnięcia wątpliwości w zakresie losowości lub jej braku w grze na zakwestionowanych automatach; 6. rażące naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na treść wyroku, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 189d i 189f k.p.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji organu administracji, mimo że postępowanie było obarczone brakami wynikającymi z brakiem rozważenia przez organ pierwszej i drugiej instancji dyrektyw wymiaru kary i możliwości odstąpienia od jej wymierzenia, mimo istnienia takiego obowiązku. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Z zarzutów skargi kasacyjnej wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych bez koncesji stwierdził, że decyzja ta nie jest niezgodna z prawem, co uzasadniało oddalenie wniesionej na nią skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku – najogólniej rzecz ujmując – wynika, że przeprowadzone przez organ administracji ustalenia faktyczne, wobec ich prawidłowości, uzasadniały po pierwsze, przyjęcie ich za podstawę wyrokowania w rozpatrywanej sprawie, po drugie, zaakceptowanie dokonanej na ich podstawie przez organy administracji oceny, że stanowiące przedmiot kontroli automaty do gier o nazwie P. o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], służyły do urządzania na nich gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 – ust. 5 ustawy o grach hazardowych, a w konsekwencji oceny odnośnie do zaktualizowania się znamion – przypisanego stronie skarżącej – deliktu polegającego na urządzaniu gier hazardowych na automatach bez koncesji i po trzecie, nałożenie na stronę, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a) wymienionej ustawy, kary pieniężnej w wysokości 500.000 zł. Zarzuty skargi kasacyjnej wyznaczające, zgodnie z zasadą dyspozycyjności, granice kontroli zgodności z prawem zaskarżonego wyroku nie uzasadniają twierdzenia, że rezultat tej kontroli powinien wyrazić się w krytycznej ocenie wyroku Sądu I instancji, której konsekwencją powinno być jego uchylenie. Zgodności z prawem zaskarżonego wyroku nie podważają bowiem zarzuty adresowane wobec faktycznych podstaw wydanego w sprawie rozstrzygnięcia, to jest zarzuty z pkt 4. i pkt 5. petitum skargi kasacyjnej, ani też pozostający z nimi w funkcjonalnym związku zarzut naruszenia "[...] art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych [...] poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na błędzie subsumpcji normy wyrażonej w treści tego przepisu, a dotyczącej określenia "gier mających charakter losowy" jako desygnatów "gier na automatach", polegające na wadliwym uznaniu, że gry na zakwestionowanych urządzeniach (nieposiadające elementu losowości i nie mające charakteru losowego), podlegają regulacji ustawy o grach hazardowych.", a mianowicie zarzut z pkt 1. petitum skargi kasacyjnej. Wobec jego konstrukcji trzeba przede wszystkim podnieść, że ocena zasadności, a co a tym idzie skuteczności, zarzutu niewłaściwego zastosowania prawa materialnego może być dokonywana zasadniczo na podstawie stanu faktycznego, którego ustalenia nie są kwestionowane lub nie zostały skutecznie podważone – o czym mowa dalej – nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który sama strona uznaje za prawidłowy, a podnoszone naruszenie prawa materialnego nie może stanowić podstawy podważania stanu faktycznego sprawy (zob. np. wyrok NSA z dnia 10 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 940/22). Zarzut taki – co nie mniej istotne – zakłada przy tym potrzebę wykazania i wyjaśnienia, jak dany przepis prawa powinien być stosowany ze względu na ustalony stan faktyczny sprawy albo dlaczego, ze względu na ten stan faktyczny nie powinien być on stosowany, zaś w przypadku zarzutu niezastosowania tego przepisu, dlaczego powinien być w sprawie zastosowany – co innymi słowy polega na zarzuceniu błędu subsumcji (niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego przez sąd administracyjny, rozumiane jest więc, jako sytuacja polegająca albo na bezzasadnym tolerowaniu błędu subsumcji popełnionego przez organ administracyjny, albo wręcz przeciwnie, na bezzasadnym zarzuceniu organowi popełnienia takiego błędu). W odpowiedzi na omawiane zarzuty kasacyjne oraz w relacji do istoty spornej w sprawie kwestii przypomnienia wymaga, że przedmiot postępowania (przedmiot sprawy) determinują normy prawa materialnego, które wyznaczają zakres postępowania wyjaśniającego w sprawie i koniecznych do przeprowadzenia w nim ustaleń, wyznaczając tym samym zbiór koniecznych do załatwienia sprawy prawnie relewantnych faktów. To one bowiem, stanowią podstawę zwolnienia z obowiązku, czy też przyznania uprawnienia, cofnięcia lub uszczuplenia uprawnień lub nałożenia obowiązku. Jeżeli zakres postępowania wyjaśniającego w sprawie i zbiór koniecznych do ustalenia w niej faktów wyznaczał przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych, z którego wynika, karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia, to nie może budzić żadnych wątpliwości, że rekonstrukcja znamion deliktu, o którym mowa na gruncie przywołanego przepisu prawa nie może – niezależenie od przepisów art. 3, art. 5, art. 6 ust. 1 i ust. 6 przywołanej ustawy – nie uwzględniać znaczenia konsekwencji wynikających z art. 2 ust. 1 oraz ust. 3 i ust. 5 tej ustawy. W ich świetle, w tym zwłaszcza wobec zwrotu, że "wynik gry w szczególności zależy od przypadku" (art. 2 ust. 1), za uzasadniony trzeba uznać wniosek, że tak określony warunek uznania gry za losową oznacza, że wynik gry jest nieprzewidywalny z punktu widzenia grającego i nie zależy wyłącznie od jego wiedzy, czy też umiejętności (zob. w tej mierze np. wyroki NSA z dnia: 19 maja 2022 r., sygn. akt II GSK 1935/18; 8 kwietnia 2022 r., sygn. akt II GSK 1901/18; 24 sierpnia 2021 r., sygn. akt 1318/18; 4 września 2018 r., sygn. akt II GSK 3334/16; 22 lutego 2017 r., sygn. 1506/15 oraz przywołane tam orzecznictwo). W tym też kontekście nie można tracić z pola widzenia i tego, że okoliczność odnosząca się do elementu przypadku odnosi się do wyniku gry – jak stanowi art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych – jedynie w "szczególności", nie zaś wyłącznie. Dla zakwalifikowania gry, jako gry losowej, jest więc wystarczające stwierdzenie wystąpienia w grze elementu przypadku wpływającego bezpośrednio na wynik gry (wygraną pieniężną lub rzeczową). Zależność wyniku gry od przypadku nie oznacza więc, że wynik ten zależy tylko i wyłącznie od przypadku. Zasady gry mogą przewidywać różne dodatkowe warunki, które jej uczestnik musi spełnić, a których wprowadzenie postrzegać należy, jako działanie mające na celu stworzenie pozoru braku losowości, które nie pozbawia jednak gry charakteru losowego, jeśli w konsekwencji wynik całej gry zależy od przypadku. Losowość gier jest więc rozumiana, jako niemożliwość przewidzenia rezultatu gry w normalnych warunkach. Do zakwalifikowania danej gry do gier losowych wystarczy stwierdzenie wystąpienia w grze elementu losowości wpływającego bezpośrednio na wynik gry, a całkowita lub częściowa losowość jest zasadniczą cechą charakterystyczną dla gier hazardowych. W sytuacji więc, gdy wynik jakiegokolwiek etapu przedsięwzięcia jest przypadkowy, a więc niezależny od woli (wiedzy, zręczności) uczestnika gry, to należy przyjąć, że etap ten ma wpływ na ostateczny wynik gry, co przesądza o jej losowym charakterze (por. np. wyroki NSA z dnia: 27 października 1999 r., sygn. akt II SA 1095/99; 18 maja 1999 r., sygn. akt II SA 453/99; 11 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 1010/11; 30 września 2014 r., sygn. akt II GSK 1852/13; 4 kwietnia 2023 r., sygn. akt II GSK 982/21). Przepis art. 2 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o grach hazardowych należy więc rozumieć w ten sposób, że grą losową jest gra, na której wynik wpływa, poza różnymi innymi możliwymi czynnikami, przypadek jako szczególny i typowy wyróżnik gry losowej, bez względu na to na jakim etapie gry ta przypadkowość wystąpi i jaka byłaby waga tego przypadku. Jeżeli więc w określonej regułami regulaminu grze o wygrane pieniężne lub rzeczowe występuje czynnik losowy i ma on wpływ na wynik gry, to jest ona grą w rozumieniu przywołanego przepisu prawa. Uwzględniając powyższe – w tym, w odwołując się do jednolitej siatki pojęciowej, którą w analizowanym zakresie operuje ustawodawca – przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości, a jak wynika z art. 2 ust 5 tej ustawy, grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Pojęcie "gier na automatach" odnosi się zatem do szerokiego zakresu przedmiotów, których funkcją jest to, że służą grze na nich, to jest grze, o której jest mowa w zdaniu pierwszym ust. 1 art. 2 ustawy o grach hazardowych. "Urządzenie" bowiem, to zarówno "przedmiot o złożonej konstrukcji, wykonującego lub ułatwiającego określoną pracę" (Wielki Słownik Języka Polskiego), jak i "mechanizm bądź zespół mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję; przyrządu" (Nowy Słownik Języka Polskiego, B. Dunaj (red.), Warszawa 2005, s. 749), a także "mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności" (Słownik Języka Polskiego PWN, http://sjp.pwn.pl). Za urządzenie można uznać zatem pojedynczy mechanizm, jak również cały ich zespół. Jest przy tym oczywiste, że obecny rozwój techniki umożliwia łączenie rozwiązań w urządzeniach między innymi poprzez sterowanie komponentami mechanicznymi za pomocą komputera (zob. wyrok NSA z dnia 19 maja 2022 r., sygn. akt II GSK 1935/18). Odwołując się do przywołanego powyżej rozumienia art. 2 ust. 1 zdanie pierwsze wskazanej ustawy – a mianowicie, że w sytuacji, gdy wynik jakiegokolwiek etapu przedsięwzięcia jest przypadkowy, a więc niezależny od woli (wiedzy, zręczności) uczestnika gry, co nakazuje przyjąć, że ma on wpływ na ostateczny wynik gry przesądzając o jej losowym charakterze – siłą rzeczy należy je odnosić do pojęć, którymi ustawodawca operuje na gruncie art. 2 ust. 3 oraz ust. 5 ustawy, to jest "elementu losowości" oraz "losowego charakteru". W ramach gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, dopuszczalne jest bowiem wprowadzenie do nich, obok elementu losowości, także innych elementów istotnych dla gry, takich jak umiejętność gracza, jego zręczność czy wiedza, zaś w grze o charakterze losowym (art. 2 ust 5) wskazane elementy mogą mieć jedynie charakter marginalny wobec elementu losowości, co oznacza, że w każdym z tych przypadków dominującym elementem musi pozostawać "losowość" rozumiana jako sytuacja, w której wynik gry zależy od przypadku, a rezultat jest nieprzewidywalny dla grającego. Wykładnia przepisów ustawy o grach hazardowych prowadzi więc do wniosku, że wystarczającą przesłanką zastosowania jej art. 3 jest to, aby przynajmniej jedna gra zainstalowana na urządzeniu miała charakter losowy (zawierała element losowości). Dla uznania gry za losową nie jest konieczne, aby zawierała ona tylko i wyłącznie komponenty losowe; wystarczające jest, aby w ogóle zawierała takie elementy. Tak więc nawet w sytuacji, gdy w danej grze współistnieją elementy wiedzy, refleksu, spostrzegawczości itd. oraz elementy przypadkowe, narzucone przez program gry, to jest to równoznaczne z tym, że zawiera ona element losowości, który przesądza, że jest grą na automatach w rozumieniu ustawy, a więc że dane urządzanie może być eksploatowane jedynie w kasynie oraz, że znajomość sekwencji kolejnych układów może co najwyżej wpłynąć na długofalową strategię gracza przy obstawianiu kolejnych gier lub na decyzję o rozegraniu kolejnej gry. Gracz nie ma więc wpływu na wynik żadnej z gier, może co najwyżej zdecydować, czy grać dalej lub zakończyć grę. Możliwość podjęcia takiej decyzji nie jest jednak ani istotą pojedynczej gry, ani nie dowodzi żadnego udziału gracza i jego wpływu na przebieg gry. Nie ma przy tym żadnych podstaw, aby utożsamiać pojęcie nieprzewidywalności wyniku gry, jako cechy znamionującej jej losowość, z wiedzą gracza albo możliwością jej zdobycia co do puli wyników, jakimi gra może się zakończyć. Pojęcia "losowy charakter gry" oraz "element losowości", o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy o grach hazardowych oznaczają "nieprzewidywalność" wyniku gry dla osoby korzystającej z urządzenia do gier hazardowych bez względu na budowę takiego automatu, w tym oprogramowania nim sterującego, zaś stan "nieprzewidywalności" nie jest przy tym eliminowany wskutek możliwości uprzedniego sprawdzenia wyniku gry za pomocą dostępnej funkcji oprogramowania (zob. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 9 listopada 2021 r., sygn. akt I KZP 4/21 oraz przywołane tam orzecznictwo). Jakkolwiek więc – co nie jest w sprawie sporne – z umieszczonej na zakwestionowanych automatach informacji odnoszącej się do zasad gry wynika, że są to gry logiczne, nie losowe, których wynik jest z góry znany, a wszystkie układy występujące w grze są zapisane na liście, którą można przeglądać – zgodnie bowiem z wyświetlanymi na monitorze przed rozpoczęciem gry "zasadami gry", wszystkie wyświetlane w trakcie gry układy symboli zawarte są w zamkniętej sekwencji układów, a gracz, korzystając z opcji "Pomoc", może w czasie gry sprawdzić kolejne układy, co wymaga, aby w tym celu spośród miliona układów odnaleźć bieżący układ wyświetlany na ekranie automatu – to jednak nie może budzić żadnych wątpliwości, że skorzystanie z wymienionej opcji nie stanowi integralnego elementu gry, lecz jedynie opcję pomocniczą, o skorzystaniu z której decyduje sam grający. Jeżeli przy tym podkreślić – co jest nie mniej niesporne – że jednorazowe naciśnięcie strzałki powoduje wyświetlenie kolejnej kolumny z trzema układami, co powoduje – w kontekście aspektu czasu koniecznego do przeprowadzenia analizy wyświetlanych układów – jedynie teoretyczną możliwość sprawdzenia przyszłych układów, to za uzasadniony należałoby uznać wniosek, że w świetle prezentowanego przez Sąd I instancji, i przy tym korespondującego z powyżej przedstawionym, rozumienia przepisów art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy o grach hazardowych (s. 11 – 12 uzasadnienia kontrolowanego wyroku) – którego prawidłowości skarga kasacyjna nie podważa, albowiem nie stawia zarzutu błędnej wykładni wymienionych przepisów prawa – nie ma podstaw, aby za uzasadniony można było uznać zarzut niewłaściwego zastosowania art. 2 ust. 5 wymienionej ustawy. Zwłaszcza, gdy w opozycji do stanowiska strony skarżącej (s. 3 – 8 skargi kasacyjnej) – oraz w korespondencji do argumentów osadzonych na gruncie przedstawionego powyżej rozumienia przepisów art. 2 ust. 1 zdanie pierwsze, ust. 3 oraz ust. 5 ustawy o grach hazardowych – podkreślić, że możliwość odstąpienia od gry nie jest ani istotą pojedynczej gry, ani też nie stanowi okoliczności mogącej potwierdzać istnienie jakiegokolwiek wpływu gracza na przebieg gry, czy też jej wynik. To bowiem, że – jak trafnie podniósł Sąd I instancji – automat teoretycznie nie obliguje do hazardowej rozgrywki, a jedynie ją umożliwia, nie uzasadnia twierdzenia, że tym samym nie jest automatem umożliwiającym prowadzenie na nim gry hazardowej, a więc innymi słowy, nie wyklucza tegoż automatu z kręgu desygnatów pojęcia "gry hazardowej na automatach", albowiem z punktu widzenia istoty spornej w sprawie kwestii wystarczające jest to, że urządzenie umożliwia prowadzenie gry hazardowej. Zarzut błędu subsumpcji należało więc uznać za nieusprawiedliwiony. Zwłaszcza, że nie sposób jest twierdzić, że ustalenia faktyczne stanowiące podstawę wydania kontrolowanej decyzji i przyjęte następnie za podstawę wyrokowania w sprawie, miałyby być nieprawidłowe, a to wobec ich deficytów, których źródłem miałoby być – jak wynika to z zarzutów z pkt 4. i pkt 5. petitum skargi kasacyjnej – nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego oraz oparcie tychże ustaleń na dowodzie z eksperymentu, który zdaniem strony miałby być niewystarczający. Wbrew stanowisku strony skarżącej – niezależnie od tego, że nie wykazuje ona wpływu zarzucanego naruszenia wskazanych przepisów postępowania na wynik sprawy w sposób, w jaki należałoby tego oczekiwać w świetle art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a. – tezy o wadliwości ustaleń faktycznych nie sposób jest upatrywać w argumencie o dokonaniu tych ustaleń w oparciu o dowód z eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy KAS, których wiedzę i kompetencje w omawianym zakresie strona kwestionuje. Stanowisko to nie uwzględnia konsekwencji wynikających z art. 180 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, który stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Tym samym, skoro za oczywiste należy uznać, że wymieniony dowód mógł przyczynić się i przyczynił do wyjaśnienia sprawy, bo był w niej przydatny, i nie można go jednocześnie uznać za sprzeczny z prawem, to oparcie się na nim w prowadzonym postępowaniu nie mogło być traktowane, jako wadliwe, czy też niewystarczające dla wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy. Zwłaszcza, że poczynionym na jego podstawie ustaleniom strona nie przeciwstawia żadnych konkretnych argumentów. Ograniczenie się w tym zakresie do zarzutu braku posiadania stosownej – zdaniem strony – wiedzy, nie może być uznane za wystarczające w sytuacji, gdy nie jest wsparte równie stosowną argumentacją. Ponadto, w odniesieniu do stanowiska niezasadnie podważającego we wskazany sposób walor dowodu z eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy KAS, należy zwrócić uwagę i na ten aspekt zagadnienia, który odnosi się do podstaw kompetencyjnych ich działania w sprawach takich, jak rozpatrywana, co znajduje swoje potwierdzenie w art. 2 ust. 1 pkt 13 w związku z art. 64 ust. 1 pkt 14 i art. 133 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej. Co więcej, w omawianym zakresie strona skarżąca nie uwzględnia i tej okoliczności, że kwestionowany przez nią dowód z eksperymentu procesowego został przeprowadzony na podstawie art. 211 k.p.k. (zob. protokół eksperymentu procesowego z dnia 28 maja 2018 r.) i następnie włączony postanowieniem z dnia 20 listopada 2018 r. do akt rozpatrywanej sprawy. Jeżeli więc strona skarżąca nie podważa prawidłowości włączenia wymienionego protokołu z eksperymentu procesowego w poczet materiałów dowodowych sprawy – nie zarzuca bowiem naruszenia art. 181 ustawy – Ordynacja podatkowa – zaś istota eksperymentu procesowego wyraża się w przeprowadzeniu, w celu sprawdzenia okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, doświadczenia lub odtworzenia przebiegu stanowiących przedmiot rozpoznania zdarzeń lub ich fragmentów, to nie sposób jest twierdzić, że przeprowadzony (w postpowaniu karym skarbowym) eksperyment procesowy nie mógł stanowić podstawy ustaleń faktycznych w rozpatrywanej sprawie. Zwłaszcza, gdy podkreślić, że korespondował z innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie. W tym zwłaszcza z dowodami z opinii biegłego sądowego w zakresie teleinformatyki dotyczącymi wszystkich zatrzymanych automatów. Tym samym – jak w pełni zasadnie należałoby przyjąć – brak było jakichkolwiek podstaw, aby w zakresie odnoszącym się do oceny charakteru gier prowadzonych na zatrzymanych automatach przeprowadzać kolejne jeszcze – sugerowane przez stronę skarżącą – dowody. W tym zwłaszcza – i abstrahując już nawet od tego, że na organie administracji nie ciąży nieograniczony obowiązek dowodzenia – dowód, o którym mowa w art. 23b ustawy o grach hazardowych (s. 8 skargi kasacyjnej). Przede wszystkim dlatego, że wobec treści oraz funkcji przepisów art. 23b i art. 23f przywołanej ustawy, a także systemowego kontekstu ich obowiązywania, oczekiwanie strony skarżącej odnośnie do (obowiązku) przeprowadzenia w rozpatrywanej sprawie przez jednostkę badającą (technicznego) badania sprawdzającego zakwestionowanych automatów do gier trzeba uznać za nieusprawiedliwione z tego powodu, że automaty te – co nie jest w sprawie sporne – nie posiadały wymaganych poświadczeń rejestracji (nie były zarejestrowane). Tym samym, brak zaktualizowania się określonych przepisem art. 23b ustawy o grach hazardowych przesłanek przeprowadzenia przez uprawniony do tego podmiot (upoważnioną jednostkę badającą) badania sprawdzającego, o którym mowa w tym przepisie prawa i w konsekwencji nieprzeprowadzenie w rozpatrywanej sprawie wymienionego badania – a to wobec tego, że jego przedmiotem może być wyłącznie (uprzednio już) zarejestrowany automat lub urządzenie do gier – nie może uzasadniać twierdzenia o braku prawidłowości ustaleń faktycznych stanowiących podstawę wydania zaskarżonej decyzji. Zwłaszcza, że wniosku przeciwnego – wbrew stanowisku strony skarżącej – nie uzasadnia również argument z treści przepisu art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, którego zarzut naruszenia także należy uznać za nieusprawiedliwiony. Z utrwalonego już orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika bowiem, że w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej organ administracji publicznej – aby zastosować sankcję określoną w ustawie o grach hazardowych – nie jest zobligowany dysponować rozstrzygnięciem Ministra Finansów wydanym na podstawie art. 2 ust. 6 wymienionej ustawy, zaś brak tego rozstrzygnięcia nie dość, że nie stanowi naruszenia wymienionego przepisu prawa, to również nie świadczy o wadliwości ustaleń faktycznych stanowiących podstawę nałożenia kary pieniężnej, albowiem prowadząc postępowanie w sprawie jej nałożenia właściwy organ administracji jest uprawniony (i zarazem zobowiązany) do przeprowadzenia ustaleń odnośnie do charakteru danych gier (zob. np. wyroki NSA z dnia: 29 lipca 2021 r., sygn. akt II GSK 1309/18; 23 lipca 2021 r., sygn. akt II GSK 829/19; 6 lipca 2021 r., sygn. akt II GSK 1529/18; 26 czerwca 2021 r., sygn. akt II GSK 1623/18 oraz II GSK 1257/18; 17 września 2020 r., sygn. akt II GSK 2927/17). Ocena odnośnie do braku zasadności zarzutów stawianych w pkt 1. oraz pkt. 3 – 5. petitum skargi kasacyjnej nie pozostaje bez wpływu na wniosek, że skutku oczekiwanego przez stronę skarżącą nie mógł również odnieść zarzut naruszenia przepisów art. 90 w związku z art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust 4 pkt 1 lit. a) ustawy o grach hazardowych poprzez jego niezasadne zastosowanie i wymierzenie stronie kary pieniężnej (pkt 2. petitum skargi kasacyjnej). Skutku oczekiwanego przez stronę skarżącą nie mógł również odnieść zarzut z pkt 6 petitum skargi kasacyjnej. Nie podważając zasadności poglądu prawnego prezentowanego w spornym w sprawie zakresie w przywoływanych przez stronę skarżącą judykatach Naczelnego Sądu Administracyjnego (s. 16 skargi kasacyjnej; zob. w tej mierze również wyroki NSA z dnia 22 czerwca 2023 r. sygn. akt: II GSK 449/20; II GSK 450/20, II GSK 451/20, II GSK 784/20), trzeba stwierdzić, że zarzucane przez stronę naruszenie art. 189d i art. 189f k.p.a. nie może prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku, a to wobec deficytów konstrukcji oraz uzasadnienia omawianego zarzutu kasacyjnego. Jeżeli bowiem z treści art. 189a k.p.a. oraz zawartych w jego § 2 i § 3 zastrzeżeń wynika, że przepisy Działu IVa k.p.a. mogą mieć zastosowanie w danej sprawie w całości (§ 1) lub w pewnym zakresie (§ 2), albo nie mieć w ogóle zastosowania (§ 3), to oczekiwanie odnośnie do wykazania pełnego lub częściowego zakresu zastosowania w rozpatrywanej sprawie wymienionych przepisów prawa należałoby uznać za w pełni usprawiedliwione. Zwłaszcza, gdy w tej mierze odwołać się do charakteru skargi kasacyjnej, jako kwalifikowanego środka zaskarżenia, a ponadto do znaczenia wymogów, którym powinny czynić zadość stawiane w niej zarzuty. Niezależnie od wskazanych deficytów, formułowanym na gruncie omawianego zarzutu kasacyjnego oczekiwaniom strony skarżącej należy przeciwstawić ten argument, że art. 189d k.p.a. może mieć zastosowanie tylko wtedy, gdy przepis szczególny przewiduje swobodę organu administracji publicznej co do wymiaru administracyjnej kary pieniężnej i jedynie w zakresie, w jakim przepis szczególny nie określa dyrektyw wymiaru tej kary pieniężnej, co innymi słowy oznacza, że wymieniony przepis prawa nie może mieć zastosowanie w przypadkach, gdy przepis szczególny przewiduje, że za naruszenie prawa wymierza się karę w wysokości ściśle określonej w ustawie – a tak jest właśnie na gruncie art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a) ustawy o grach hazardowych. W odniesieniu natomiast do art. 189f k.p.a. za uzasadnioną należałoby uznać potrzebę wykazania zaktualizowania się (istnienia) jednej z określonych nim przesłanek odstąpienia, w formie decyzji, od nałożenia kary pieniężnej oraz wykazania jej pominięcia (nieuwzględnienia) przez organ administracji publicznej oraz wojewódzki sąd administracyjny, co tylko wówczas mogłoby uzasadniać ocenę odnośnie do istotnego wpływu zarzucanego naruszenia wymienionego przepisu prawa na wynik sprawy, a w konsekwencji wniosek, że kwestionowane skargą kasacyjną stanowisko Sądu I instancji nie jest jednak prawidłowe. W rekapitulacji wszystkich przedstawionych argumentów należało więc stwierdzić, że skarga kasacyjna, której zarzuty nie zostały oparte na usprawiedliwionych podstawach, podlegała oddaleniu. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.