II GSK 422/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia NSA Gabriela Jyż (spr.) Sędzia del. WSA Wojciech Sawczuk po rozpoznaniu w dniu 9 stycznia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 10 listopada 2022 r., sygn. akt II SA/Go 586/22 w sprawie ze skargi P. L. Sp. z o.o. w N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 27 lipca 2022 r., nr 0801-IOC.48.12.2022.AŻE w przedmiocie kary pieniężnej za niedopełnienie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów 1. uchyla zaskarżony wyrok i sprawę przekazuje do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim; 2. zasądza od P. L. Sp. z o.o. w N. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze 1.550 (jeden tysiąc pięćset pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, wyrokiem z dnia 10 listopada 2022 r., uwzględnił skargę P. L. Sp. z o.o. w N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 27 lipca 2022 r., w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej, uchylając zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 16 grudnia 2021 r. i umarzając postępowanie administracyjne oraz orzekając o kosztach postępowania sądowego. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy: w wyniku przeprowadzonej w dniu 28 lipca 2020 r. kontroli środka przewozowego o nr rej. [...], którym skarżąca jako przewoźnik transportowała z Łotwy do Niemiec towar o masie 23460 kg, zaklasyfikowanym do kodu CN 27101999, stwierdzono nieprawidłowości w odczycie lokalizatora [...] generującego przerwę w przekazywaniu danych geolokalizacyjnych środka transportu oraz brak przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu na trasie w okolicach Rybnik - Kąty Wrocławskie, przez zarejestrowanie w zgłoszeniu SENT urządzenie lokalizacyjne [...]. Kontrolujący ustalili, że do zgłoszenia [...] przypisano trzy lokalizatory o numerach: [...], [...], [...]. Z wyjaśnień kierowcy wynikało natomiast, że transport towaru na terenie kraju rozpoczął się 24 lipca 2020 r. składem transportowym o nr rej. [...], którego trasę wskazywał lokalizator [...]. Na skutek awarii "ciągnika", następnego dnia - 25 lipca 2020 r., zmieniono go na pojazd o nr rej. [...]. Przewoźnik na czas naprawy uszkodzonego środka transportu uruchomił nadawanie danych lokalizacyjnych z urządzenia nr [...]. Kontynuując przewóz towaru z Dębicy do Świecka, w dniu 27 lipca 2020 r. o godz. 12:51 został aktywowany trzeci lokalizator o nr [...]. Ustalenia te stały się podstawą decyzji Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wlkp. z dnia 16 grudnia 2021 r., którą nałożono na skarżącą Spółkę karę pieniężną w kwocie 10.000 zł za niewywiązanie się z obowiązku przekazywania w trakcie całej trasy przewozu towaru aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem towarów [...]. Objętą skargą decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ uznając za kluczowe w sprawie dane z raportu z systemu SENT GEO oraz protokołu przeprowadzonej kontroli, wskazał, że stwierdzone naruszenie dotyczyło odczytu lokalizatora [...] generującego przerwę w przekazywaniu danych geolokalizacyjnych środka transportu od godz. 18:03 w dniu 25 lipca 2020 r. do godz. 19:54 dnia 27 lipca 2020 r. (w czasie 49 godz. i 51 minut) oraz brak przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu o nr rej. [...] na trasie w okolicach Rybnika do Kąt Wrocławskich, na odcinku ok 180 km. Organ wskazał, że czynności sprawdzające potwierdziły dezaktywację lokalizatorów dłuższą niż jedna godzina. W tej sytuacji kierowca w trakcie jazdy nie odbierał komunikatów, a wręcz ignorował sygnały o błędach w przesyłaniu danych lokalizacyjnych. W ocenie organu świadczyło to o naruszeniu art. 10a ust. 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2021 r., poz. 1857 ze zm., dalej: ustawa SENT). Organ odwoławczy stwierdził, że strona nie przedstawiła stanowiska uzasadniającego wystąpienie przesłanek z art. 22 ust. 3 ustawy SENT uprawniającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Organ nie stwierdził również naruszenia art. 165b § 1 O.p., bowiem w jego ocenie przepis ten nie miał zastosowania przedmiotowej sprawie. Sąd I instancji uwzględniając skargę na tą decyzję stwierdził, że przed doręczeniem skarżącej Spółce postanowienia z dnia 3 września 2021 r. o wszczęciu postępowania upłynął wyznaczony przez ustawodawcę termin dokonania tej czynności, a o którym mowa w art. 165b § 1 O.p. Sąd wskazując na rozbieżną linię orzeczniczą sądów administracyjnych, podzielił stanowisko co do odpowiedniego stosowania przepisu art. 165b § 1 O.p. w postępowaniu w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za niewykonanie przez przewoźnika obowiązków nałożonych przez ustawę SENT (wyroki NSA: z 4 listopada 2021 r., II GSK 1123/21, II GSK 1124/21, II GSK 1126/21, II GSK 1952/21, II GSK 1953/21, z 24 listopada 2021 r., II GSK 1956/21 II GSK 1957/21, z 16 grudnia 2021 r., II GSK 2364/21, II GSK 2363/21). Konkludując, Sąd I instancji stwierdził, że postępowanie w sprawie wymierzenia skarżącej Spółce kary pieniężnej nastąpiło z przekroczeniem terminu, o którym mowa w art. 165b § 1 O.p. w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy SENT oraz art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, tj. po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli przewozu towaru, w trakcie której stwierdzono wskazane naruszenia. Kontrola miała bowiem miejsce w dniu 28 lipca 2020 r., natomiast postanowienie o wszczęciu postępowania zostało doręczone stronie skarżącej 9 września 2021 r. W podstawie prawnej wyroku podano art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 135, art. 145 § 3 oraz art. 200 i art. 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej jako p.p.s.a.). Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze, skargą kasacyjną zaskarżył w całości wyrok Sądu I instancji, zarzucając wyrokowi naruszenie: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c. p.p.s.a w związku z art. 165b § 1 o.p. w związku z art. 13 ust. 1 i art. 26 ust. 5 ustawy SENT poprzez przyjęcie przez Sąd, że do kontroli przewozu towarów ma zastosowanie termin 6 miesięcy określony w art. 165b § 1 O.p., co skutkuje tym, że po upływie tego terminu organ, z uwagi na przedawnienie, nie może wszcząć i prowadzić postępowania za naruszenie przepisów ustawy o SENT, podczas gdy postępowanie w przedmiocie nałożenia kary prowadzone przez organ nie dotyczy nałożenia podatku i stanowi o sankcji administracyjnej, a kontrola przewozu towarów nie jest ani kontrolą celno-skarbową, ani też podatkową, a co za tym idzie nie podlega restrykcjom i wynikającym z art. 165b § 1 O.p. i tym samym organ uprawniony jest do doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej po upływie 6 miesięcy od dnia przeprowadzenia kontroli drogowej towarów; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 145 § 3 w związku z art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 94 ust. 1 pkt 1 i art. 54 ust. 2 pkt 13 ustawy z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j.: Dz.U . z 2021 poz. 422 ze zm.) oraz w zw. z art. 13 ust. 1 i ust. 3-4 ustawy SENT poprzez utożsamienie kontroli celno-skarbowej z kontrolą przewozu towarów, unormowaną przez przepisy ustawy SENT, podczas gdy są to odrębne kontrole prowadzone przez rożne organy państwowe, co powoduje, że w przypadku prowadzenia oraz wydania postanowienia przez właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego o wszczęciu postępowania na podstawie nieprawidłowości wykrytych podczas kontroli drogowej nie znajduje odpowiedniego zastosowania przepis art. 165b § 1 O.p.; 3. art. 3 § 1, art. 3 § 2 pkt 1, art. 133 § 1 i art. 134 § 1, art. 135 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit c) i art 145 § 3, w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji i ją poprzedzającej decyzji Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wlkp. nr 418000-COPC.48.357.2020.23 z 16 grudnia 2021 r. oraz umorzenie postępowania administracyjnego, pomimo że istniały podstawy do oddalenia skargi; 4. art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. i w związku z art. 26 ust 5 ustawy SENT oraz art. 165b § 1 O.p. poprzez dokonanie niewłaściwej kontroli i wadliwej oceny rozstrzygnięcia w zakresie w jakim organy dokonały oceny stanu faktycznego sprawy i uznały brak podstaw do zastosowania przepisu art. 165b § 1 O.p. i uznania braku przeszkód wszczęcia postępowania w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej po upływie 6 miesięcy od dnia przeprowadzenia kontroli drogowej towarów. Podnosząc te zarzuty kasator wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i merytoryczne rozpoznanie sprawy poprzez oddalenie skargi. Organ wniósł również o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. P. L. Sp. z o.o. w N., w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie albowiem słuszny jest jej zarzut zmierzający do wykazania, iż Sąd I instancji wadliwie, orzekając o wyeliminowaniu z obrotu prawnego decyzji organu z dnia 27 lipca 2022 r., oparł swoją ocenę i kontrolę powołanego rozstrzygnięcia na stanowisku judykatury o zastosowaniu w sprawach kar za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, przepisu art. 165 b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Przypomnienia wymaga, że podstawą uchylenia objętej skargą decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze i poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej oraz umorzenia postępowania administracyjnego prowadzonego w tej sprawie było stwierdzenie przez Sąd I instancji, że w sprawie miał zastosowanie termin, o którym mowa w powołanym art. 165 b § 1 O.p., w konsekwencji czego, w stanie faktycznym sprawy, organ wszczynając postępowanie w sprawie uczynił to po terminie wynikającym z powołanego przepisu. Swoje stanowisko Sąd I instancji oparła na judykatach Naczelnego Sądu Administracyjnego, które kształtowały linię orzeczniczą stwierdzającą, że kontrola przewozu towarów, o której mowa w art. 13 ust. 2 ustawy SENT, jest kontrolą celno-skarbową, wykonywaną w formie określonej ustawą o KAS; przepis art. 165b § 1 O.p. ma zastosowanie do kontroli celno-skarbowej. Wskazania wobec tego wymaga, że na tle spraw dotyczących administracyjnej kontroli przestrzegania przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, w zakresie terminu wszczęcia postępowania w tym przedmiocie, w judykaturze Naczelnego Sądu Administracyjnego kształtowały się dwie linie orzecznicze. Pierwsza, na którą jak już wskazano powołał się Sąd I instancji, w której przedstawiono pogląd, że zasadne jest odpowiednie stosowanie art. 165b § 1 O.p. w postępowaniu w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na podstawie ustawy SENT oraz druga linia, zgodnie z którą przyjęto, iż art. 165b § 1 O.p. nie ma zastosowania w postępowaniu w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy SENT. Stwierdzić wobec powyższego należy, że w dacie wyrokowania przez Sąd I instancji dominującą, stabilną, przede wszystkim zaś aktualną stała się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego druga z wymienionych linii orzeczniczych, a więc ta linia, w której stwierdzono, że art. 165b § 1 O.p. nie ma zastosowania w postępowaniu w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy SENT. Potwierdzenie tego stanu prawnego znalazło swój wyraz w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lipca 2023 r., sygn. akt II GPS 1/23, w którym odmówiono Rzecznikowi Małych i Średnich Przedsiębiorców podjęcia uchwały mającej na celu wyjaśnienie: "Czy przepis art. 165b § 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 1997 r. Nr 137 poz. 926, dalej jako "OP") w zakresie jakim dotyczy terminu wszczęcia postępowania, znajduje odpowiednie zastosowanie w postępowaniu w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na podstawie ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. 2017 poz. 708, dalej jako "Ustawa SENT") oraz art. 26 ust. 5 ustawy SENT oraz art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. 2016 r. poz. 1947, dalej jako "ustawa o KAS")?". Przyczyną odmowy podjęcia uchwały w zakresie wskazanego zagadnienia było stwierdzenie przez Naczelny Sąd Administracyjny, że po dacie 3 marca 2022 r., w której to dacie wydano wyrok w sprawie o sygnaturze akt II GSK 35/22, linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego została ukształtowana w sposób jednolity i trwały, zgodnie z poglądem ukształtowanym w drugiej linii orzeczniczej - w której Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że przepis art. 165b § 1 O.p. nie ma zastosowania w postępowaniu w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy SENT. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Sąd I instancji dokonując kontroli decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 27 lipca 2022 r., wadliwie za wzorzec oceny przyjął powołaną pierwszą linię orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego, która, co należy raz jeszcze podkreśli, w dniu wyrokowania przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim została zdominowana przez drugą, wówczas już stabilną linię orzeczniczą NSA. W konsekwencji Sąd I instancji dokonał wadliwej oceny wskazanego rozstrzygnięcia organu administracji skarbowej stosując w sprawie przepis art. 165b § 1 O.p., który jak już wskazano orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego uznało za niemający zastosowania w sprawach, w których stosuje się przepisy ustawy SENT. Ponownie rozpoznając sprawę, Sąd I instancji mieć będzie na uwadze aktualną linię orzeczniczą i wynikającą z niej wykładnię prawa, w sprawach kar nakładanych za naruszenia przywołanej ustawy SENT. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. O kosztach, jak w punkcie drugim sentencji wyroku, postanowiono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1935).