II FSK 807/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf- Kalamala (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Artur Kot, Protokolant asystent sędziego Adrianna Siniarska, po rozpoznaniu w dniu 25 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 1508/22 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 września 2022 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.392.2022.5.JM.AC UNP: 1762474 w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A. sp. z o.o. w K. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z dnia 9 lutego 2023 r., I SA/Gl 1508/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uwzględnił skargę A. Sp. z o.o. w K. (dalej: Spółka) na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 września 2022 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że we wniosku o wydanie interpretacji Spółka podała, że za pośrednictwem swoich aktywów w postaci pracowników, know-how oraz Platformy Spółka organizuje akcję promocyjną, zgodnie z którą użytkownicy, posiadający konto na platformie, którzy zaakceptowali regulamin i po kliknięciu w link afiliacyjny dostępny na Platformie przekierowujący do konkretnego sklepu złożyli i opłacili zamówienia w sklepie partnera - otrzymują po spełnieniu wszystkich warunków regulaminu zwrot środków na konta na Platformie. Spółka otrzymuje od partnerów wynagrodzenie w postaci prowizji. Wysokość prowizji jest niezależna od wypłacanej na rzecz użytkowników nagrody (w przypadku, gdyby Spółka nie wypłaciła nagrody otrzymałaby od partnera prowizję w tej samej wysokości). Niemniej jednak w celach marketingowych oraz aby przyciągnąć jak największe grono użytkowników - Spółka przeznacza co do zasady 50% kwoty prowizji otrzymanej od partnerów na zwrot środków dla użytkowników w ramach Akcji promocyjnej. Wypłata środków na konta użytkowników Platformy dokonywana jest z uzyskanych przez Spółkę przychodów np. prowizji od partnerów. Środki na wypłaty nagród w ramach Akcji premiowych będą pochodziły z uzyskanych przez Spółkę przychodów np. prowizji od partnerów. Wynagrodzenie Spółki od partnera nie będzie dzielone jako wynagrodzenie Spółki oraz dodatkowe środki na nagrody użytkowników. Jednocześnie Skarżąca wskazała w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienie wniosku, iż środki, które zostaną przeznaczone na akcje pochodzą z jej przychodów. W efekcie, jeśli Spółka ponosi ciężar akcji to też Spółka ponosi ekonomicznie ciężar organizowania akcji promocyjnej oraz Spółka finansuje nagrody. Zdaniem organu interpretacyjnego, niejednoznaczne, wymijające, a także niespójne odpowiedzi na zadane przez organ pytania nie pozwalają na jednoznaczne stwierdzenie, kto faktycznie finansuje zwrot środków na rzecz użytkowników, a tym samym nie pozwala na stwierdzenie, kto jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy z tytułu wypłaty na rzecz użytkowników zwrotu środków. Z informacji przedstawionych we wniosku, w uzupełnieniach wynika, że Spółka jedynie odpowiada za organizacyjny zakres administrowania Platformą oraz wypłatą środków na rzecz użytkowników. 3. Sąd uwzględnił skargę, podnosząc, że istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy uzasadnione było stwierdzenie, że Spółka - pomimo wezwania - nie uzupełniła wniosku w sposób wskazany przez organ, wskutek czego wniosek należało pozostawić bez rozpatrzenia. Sąd podkreślił, że organ trzykrotnie wzywał Skarżącą do uzupełnienia wniosku. Na każde z wezwań Skarżąca udzieliła w terminie odpowiedzi - co więcej - udzieliła odpowiedzi na każde z zadanych jej pytań. Według Sądu nie można się zgodzić z organem interpretacyjnym, że nie można było ustalić, czy Skarżąca jest płatnikiem w odniesieniu do wypłacanych nagród oraz, czy faktycznie nagrody są/będą wypłacane z uzyskanej prowizji. Organ dysponował informacją, że wypłata środków na konta użytkowników Platformy dokonywana jest z uzyskanych przez Skarżącą przychodów np. prowizji od partnerów. Wypłacana przez partnerów prowizja na rzecz Spółki jest niezależna od wypłacanej na rzecz użytkowników nagrody przez Spółkę (w przypadku gdyby Spółka nie wypłaciła nagrody otrzymałaby od partnera prowizję w tej samej wysokości). Spółka wyjaśniła także, że otrzymane środki od partnerów w postaci prowizji zawierają środki, które Spółka może przeznaczyć na nagrody dla użytkowników. Skarżąca wyraźnie podała, że jej wynagrodzenie od partnera nie będzie dzielone jako wynagrodzenie Spółki oraz dodatkowe środki na nagrody użytkowników. Jednocześnie Spółka wskazywała iż środki, które zostają przeznaczone na akcje pochodzą z jej przychodów. Kwestia ta była podkreślana przez Spółkę. Zatem nie można podzielić poglądu organu, że informacje mówiące wprost o tym, że środki pieniężne na akcje pochodzące z przychodów Skarżącej, a których wydatkowanie będzie obciążało skarżącą są niekompletne. Skarżąca uczyniła zadość wszystkim wezwaniom organu interpretacyjnego i udzieliła żądanych odpowiedzi. 4. Powyższy wyrok organ zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 169 § 1 w zw. z art. 14h) w zw. z art. 14b) § 1 i § 3 oraz art. 14g § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.; dalej: O.p.)- przez dokonanie przez sąd nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska organu interpretacyjnego zawartej w uchylonych postanowieniach oraz błędne uznanie, że organ interpretacyjny dopuścił się naruszenia ww. wymienionych przepisów ustawy – ordynacja podatkowa w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy i w rezultacie uchylenie na tej podstawie wydanych postanowień. Tymczasem organ interpretacyjny dokonał prawidłowego zastosowania przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa, pozostawiając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia wobec faktycznego nieuzupełnienia w wyznaczonym terminie braków formalnych złożonego wniosku, bowiem przedstawiony opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uniemożliwił podjęcie merytorycznego rozstrzygnięcia tj. wydania interpretacji indywidualnej wobec niewskazania w opisie elementów stanu faktycznego, czy Skarżąca jest płatnikiem, czy tylko organizatorem w odniesieniu do wypłacanych nagród, oraz czy faktycznie nagrody są, czy będą wypłacane z uzyskanej prowizji oraz kto ponosi ostatecznie ekonomiczny ciężar wypłacanych nagród. W skardze kasacyjnej zawarto wnioski o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpatrzenia; ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi; zasądzenia od Skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, rozpoznanie sprawy na rozprawie. W terminowo wniesionej odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżąca wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 5. Niniejsza sprawa dotyczy interpretacji. Cały opis został przedstawiony we wniosku oraz w jego uzupełnieniu. Organ miał dokonać oceny zastosowania przepisów w sposób zaprezentowany przez wnioskodawcę, a nie polemizować z wnioskiem. Sprawa dotyczy oceny opisu we wniosku. Należy przypomnieć, że Spółka na Platformie informuje użytkowników o promocjach i kodach rabatowych oferowanych przez partnerów, w których to promocjach mogą uczestniczyć użytkownicy mający dostęp do Platformy. Ponadto, za pośrednictwem Platformy dokonywana jest Akcja promocyjna polegająca na zwrocie części środków pieniężnych wydanych przez użytkowników Platformy u partnerów. W efekcie, użytkownicy Platformy dokonujący zakupów u partnerów Spółki otrzymują od Spółki zwrot części wydanych środków na swoje konta na Platformie. Użytkownik po spełnieniu warunków korzystania z Akcji promocyjnej może dokonać wypłaty z Platformy administrowanej przez Spółkę. Środki na wypłaty nagród w ramach Akcji premiowych będą pochodziły z uzyskanych przez Spółkę przychodów - np. prowizji od partnerów. (...) Spółka za pośrednictwem swoich aktywów w postaci pracowników, know-how oraz Platformy organizuje akcję promocyjną, zgodnie z którą użytkownicy, posiadający konto na Platformie, którzy zaakceptowali regulamin i po kliknięciu w link afiliacyjny dostępny na Platformie przekierowujący do konkretnego sklepu złożyli i opłacili zamówienia w sklepie partnera, otrzymują po spełnieniu wszystkich warunków regulaminu zwrot środków na konta na Platformie. Z powyższego organ w skardze kasacyjnej wyprowadził następujący wniosek: Spółka jedynie odpowiada za organizacyjny zakres administrowania Platformą oraz wypłatę środków na rzecz użytkowników. Wywód organu zdaje się być wynikiem przeinaczania informacji przedstawionych przez spółkę lub niezrozumienia tych informacji. Twierdzenia organu nie są prawdziwe - wprost wskazane zostało, że rola Spółki w zakresie akcji promocyjnej jest o wiele szersza i nie ogranicza się wyłącznie do wypłaty środków na rzecz użytkowników i odpowiadaniu za organizacyjny zakres administrowania Platformą. Spółka bowiem wskazała, Że w ramach akcji promocyjnej angażowane są przez nią aktywa w postaci pracowników, know-how oraz własnej Platformy webowej z ofertami rabatowymi. Ponadto, w ramach akcji promocyjnej, Spółka pełni funkcję informacyjną dla użytkowników. Jak zostało wskazane we wniosku oraz w uzupełnieniach: Spółka na Platformie informuje użytkowników o promocjach i kodach rabatowych oferowanych przez partnerów, w których mogą uczestniczyć użytkownicy mający dostęp do Platformy. Ponadto, za pośrednictwem Platformy dokonywana jesf akcja promocyjna polegająca na zwrocie części środków wydanych przez użytkowników Platformy u partnerów. Z powyższego wynika, że - wobec reakcji organu - wątpliwości budzi to, czy została przeprowadzona ocena przedstawionych informacji. Teza organu, jakoby Spółka jedynie odpowiadała za organizacyjny zakres administrowania Platformą oraz wypłatę środków na rzecz użytkowników wskazuje na wybiórcze interpretowanie informacji zawartych we wniosku i później jeszcze uzupełnionych, co Sąd pierwszej instancji trafnie dostrzegł, podejmując rozstrzygnięcie o takim, a nie innym, kierunku. Spółka wskazała również, że: wypłata środków na konta użytkowników Platformy dokonywana jest z uzyskanych przez nią (Spółkę) przychodów np. prowizji od partnerów oraz wypłacana przez partnerów prowizja na rzecz Spółki jest niezależna od wypłacanej na rzecz użytkowników nagrody przez Spółkę (gdyby Spółka nie wypłaciła nagrody - otrzymałaby od partnera prowizję w tej samej wysokości). Środki na wypłaty nagród w ramach akcji premiowych będą pochodziły z uzyskanych przez Spółkę przychodów (jej własnego wynagrodzenia) - np. prowizji od partnerów, wypłaconych przez sieć afiliacyjną. Spółka decyduje o prowadzeniu akcji promocyjnej. Powyższe – jak wskazała w swoim stanowisku Spółka – stanowi, że otrzymane środki od partnerów w postaci prowizji zawierają także środki, które Spółka może przeznaczyć na nagrody dla użytkowników, jednakże wynagrodzenie Spółki od partnera nie będzie dzielone jako wynagrodzenie Spółki oraz dodatkowe środki na nagrody użytkowników. Akcja promocyjna będzie stano W skardze kasacyjnej organ podnosi, że w uzupełnieniach Spółka wskazała, iż ponosi jedynie ciężar wypłaty oraz administracyjną obsługę programu. W wezwaniu o uzupełnienie organ zapytał, jaki zakres administrowania Platformą posiada Spółka, czy tylko organizacyjny bez rozliczeń finansowych nagród. Niezrozumiały jest wniosek, że "Spółka nie wskazała jakoby odpowiadała jedynie za administracyjną obsługę programu. Spółka jednoznacznie określiła swoją szerszą rolę w zakresie Akcji promocyjnej. Wskazując na angażowane aktywa, pełnione funkcje oraz ściśle wskazując, że środki na wypłaty nagród są jej środkami własnymi pochodzącymi z uzyskanych przychodów. Spółka podnosiła w toku postępowania, że organ próbuje dopasować stan faktyczny do z góry założonej przez siebie tezy. Organ pytał o rozłożenie ekonomicznego ciężaru oraz wskazywał na wątpliwości, który podmiot ponosi ekonomiczny ciężar akcji promocyjnej. Zdaniem Spółki słowo "ciężar" to nie tylko kwestie finansowe, ale również administracyjne, organizacyjne. Odpowiedź spółki dlatego dotyczyła nie tylko ciężaru ekonomicznego. Nie można uznać jednak, że odpowiedź szersza jest wymijająca. Spółka udzieliła odpowiedzi, o które była wzywana. Nie można się zgodzić, że organ nie miał wystarczających danych do udzielenia odpowiedzi na zadane pytanie. Organ powinien był odpowiedzieć, czy Spółka jest płatnikiem w odniesieniu do wypłacanych nagród oraz czy faktycznie nagrody są / będą wypłacane z uzyskanej prowizji. Rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji uwzględniające skargę było prawidłowe i skarga kasacyjna nie dostarczyła argumentów przemawiających za jego wzruszeniem. 6. Mając powyższe na uwadze, skargę kasacyjną należało oddalić jako nieusprawiedliwioną na podstawie art. 184 P.p.s.a. Rozstrzygnięcie o kosztach zapadło na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2, art. 209 P.p.s.a.