II FSK 3610/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA: Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Mirosław Surma, po rozpoznaniu w dniu 19 marca 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 22 sierpnia 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 372/18 w sprawie ze skargi R. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 21 marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. oddala skargę kasacyjną.

1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z 22 sierpnia 2018 r., I SA/Sz 372/18 uchylił zaskarżoną przez R. O. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z 21 marca 2018 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy S. z 29 grudnia 2017 r. w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. 2. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, pełnomocnik organu zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, dalej: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię: 1) art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2017, poz. 2101 ze zm., dalej: "u.p.g.k.") polegającą na przyjęciu przez Sąd, że dane z ewidencji gruntów i budynków odnoszące się do klasyfikacji geodezyjnej gruntu nie są wiążące dla organu podatkowego, 2) art. 7d i art. 22 u.p.g.k. wraz z przepisami wykonawczymi zawartymi w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 12 września 2012 r. w sprawie gleboznawczej klasyfikacji gruntów poprzez przyjęcie przez Sąd, że ustaleń należących do kompetencji starosty opisanych w wymienionych przepisach może dokonywać także organ podatkowy przy wymiarze podatków. Zdaniem strony skarżącej naruszenie wymienionych przepisów prawa materialnego doprowadziło do niewłaściwego zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i przesądziło o wyniku sprawy. Wobec tego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji lub o uchylenie zaskarżonego wyroku i orzeczenie co do istoty sprawy. Ponadto wniesiono o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. 3. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż nie ma ona uzasadnionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu. Skarga kasacyjna obejmuje zarzuty naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie przepisów prawa materialnego. Jako podstawę skargi kasacyjnej, w jej petitum, wskazano przepis art. 172 pkt 1 p.p.s.a. Wskazane jednak przepisy art. 21 ust. 1, podobnie jak art. 7d i art. 22 u.p.g.k. nie stanowią przepisów prawa materialnego. Systematyka ustawy każe je kwalifikować wyraźnie po stronie przepisów ustrojowych i proceduralnych. Autor skargi kasacyjnej nie powiązał ich również w żaden sposób z przepisami materialnego prawa podatkowego, które powinny być zastosowane w postępowaniu wymiarowym. Formułując w ten sposób zarzuty kasacyjne podatkowy organ odwoławczy musi mieć świadomość znaczenia przepisu art. 183 p.p.s.a. Pozbawia on bowiem możliwości rozpatrywania przez Naczelny Sąd Administracyjny skarg kasacyjnych, w sytuacjach w których powodowało by to przekroczenie zakreślonych tam granic. Natomiast w uzasadnieniu skargi kasacyjnej podatkowy organ odwoławczy podał krytyce wyrok Sądu, która odnosi się do naruszenia przepisów prawa formalnego. Nie wskazano przy tym jakiegokolwiek przepisu ustawy regulującej postępowanie przed sądami administracyjnymi, które naruszyłby Sąd w tym obszarze. Tymczasem decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z 21 marca 2017 r. uchylono z powodu wadliwych ustaleń faktycznych. Te, zdaniem Sądu, były niepełne i nie pozwalały na całościowe odtworzenie podatkowych stanów faktycznych. Powodem tego było wiele wątpliwości, jakie nawarstwiły się w toku całego postępowania podatkowego. Dlatego przedwczesne, zdaniem Sądu, było stwierdzenie, że grunty strony skarżącej objęte łącznym zobowiązaniem podatkowym za 2017 r., powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości. W konsekwencji nie mogło dojść do prawidłowego zastosowania przez organ podatkowy norm prawa materialnego. Z tą konstatacją Sądu należy się zgodzić. Podzielić również należy argumentację zawartą na s. 11 i nast. zaskarżonego wyroku. Sąd wskazuje tam potrzebę uwzględnienia w postępowaniu podatkowym treści decyzji z 30 grudnia 2015 r. wydanej przez Starostę S., pisma Dyrektora Okręgowego Urzędu Górniczego w P. z 8 grudnia 2015 r., pisma Starosty S. z 25 września 2015 r. i innych dowodów. Z treści zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z 21 marca 2017 r. wynika, iż nie podlegały one ocenie. Powodem takiej decyzji procesowej było, jak należy sądzić, przekonanie, że wypisy z ewidencji gruntów i budynków są wystarczające dla wymiaru łącznego zobowiązania podatkowego za 2017 r. Jednak istotą sprawy jest kwestionowanie zgodności ze stanem rzeczywistym zapisów znajdujących się w ewidencji gruntów i budynków. Na niezgodności te powołuje się konsekwentnie strona postępowania podatkowego. Wskazuje ona na prowadzone postępowanie w wyniku, którego doszło w 2017 r. do zmiany zapisów w ewidencji i zmiany kwalifikacji gruntów. Sąd trafnie wskazuje zatem na potrzebę ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego poprzez doprowadzenie do odpowiednich zmian w ewidencji gruntów i budynków. Jedynie bowiem jednoznaczne ustalenia w tym zakresie pozwolą prawidłowo zastosować normy materialnego prawa podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszej sprawie nie akceptuje jednak wyznaczonej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie drogi postępowania organów podatkowych w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że postępowanie mające na celu weryfikację zbioru danych lub innych materiałów stanowiących wyniki prac geodezyjnych lub prac kartograficznych jest odrębnym postępowaniem administracyjnym. Natomiast okoliczności towarzyszące temu celowi stanowią wyodrębniony przedmiot postępowania administracyjnego, a więc stanowią odrębną sprawę wymagającą załatwienia poprzez wydanie stosownego rozstrzygnięcia. Normy kompetencyjne, pozwalające na przeprowadzenie tego rodzaju postępowania, nie znajdują się w przepisach ustaw podatkowych czy Ordynacji podatkowej, lecz w ustawie z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne. Przepisy tej ustawy w art. 7d oraz art. 22 u.p.g.k. wskazują na właściwy organ administracji publicznej, jakim jest starosta. Staje się on w określonych okolicznościach podmiotem stosunku prawnego podobnie jak zainteresowany podmiot ewidencyjny. W ramach tego stosunku administracyjnoprawnego powinno dojść do weryfikacji zbiorów danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Natomiast podmiotami tego stosunku procesowego nie mogą być ani organ podatkowy, ani podatnik ani starosta, lecz wyłącznie podmioty wskazane w u.p.g.k., regulującej szczególny tryb postępowania w sprawach dotyczących weryfikacji zbiorów danych ewidencyjnych. Organy podatkowe nie mają zatem podstaw prawnych, a co za tym idzie kompetencji do dokonywania własnych ustaleń w zakresie weryfikacji zbiorów danych lub innych materiałów stanowiących wyniki prac geodezyjnych i kartograficznych. Natomiast organy podatkowe, zgodnie z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 poz. 201 ze zm., dalej: "o.p."), mogą działać jedynie na podstawie prawa. Odrębnym stosunkiem prawnym w odniesieniu do stosunku administracyjnoprawnego regulowanego przepisami u.p.g.k., jest stosunek prawnopodatkowy, którego przedmiotem jest wymiar łącznego zobowiązania podatkowego. Podmiotami tego stosunku, w analizowanym stanie rzeczy, są: organ podatkowy i podatnik. Stosunki prawne, jakie kształtują się w tym obszarze praw i obowiązków regulują wyłącznie przepisy ustaw podatkowych oraz Ordynacji podatkowej. Nie ma w nich regulacji dot. postępowania w sprawie weryfikacji zbiorów danych ewidencyjnych lub innych rejestrów publicznych. Natomiast na związanie danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, na potrzeby wymiaru podatków, wskazuje jednoznacznie przepis art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Zastosowanie tego przepisu rodzi skutki prawne w postaci związania decyzji organu podatkowego danymi zawartymi w ewidencji. Źródło związania organu podatkowego danymi zawartymi w ewidencji nie wynika z formalnego charakteru ewidencji, jako dokumentu urzędowego, któremu towarzyszy domniemanie wiarygodności zgodnie z art. 194 § 1 o.p. Dlatego nie ma on zastosowania w niniejszej sprawie. Źródłem tego rodzaju związania jest natomiast szczególna norma prawna zawarta w przepisie art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Przepis ten, z uwzględnieniem treści art. 20 ust. 1 ustawy, określa również normatywne granice tego związania. Przytoczone przepisy prawne, na potrzeby niniejszej sprawy, należy interpretować w powiązaniu z treścią przepisów regulujących przedmiot opodatkowania nieruchomości objętych łącznym zobowiązaniem podatkowym za 2017 r. Biorąc zatem pod uwagę, kwestionowany przez podatniczkę w toku całego postępowania, stan faktyczny sprawy, organy podatkowe obowiązane były rozpatrzyć zasadność zawieszenia postępowania podatkowego. Podstawę prawną takiego rozstrzygnięcia procesowego dają przepisy art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej, której przedmiotem jest weryfikacja zbiorów danych lub innych materiałów stanowiących wyniki prac geodezyjnych lub prac kartograficznych miało charakter prejudycjalny. Takie postępowanie organów podatkowych pozwoli uniknąć w dalszej perspektywie konieczności wznowienia postępowania podatkowego. Przyczyni się ono także do poczucia pewności skutków stosowania prawa. Jednocześnie podjęte postępowanie będzie mogło prowadzić do ustaleń zgodnych z prawdą materialną, czyli z uwzględnieniem art. 122 o.p. oraz art. 121 §1 o.p., a więc w poczuciu zaufania do organów podatkowych. Reasumując, po analizie wszystkich zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej należy stwierdzić, iż wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, mimo braku całkowitej adekwatności uzasadnienia, czego jednak strona skarżąca nie kwestionowała, nie narusza przepisów prawa w stopniu pozwalającym na jego uchylenie. Z tych przyczyn na podstawie art. 184 p.p.s.a skargę kasacyjną należało oddalić.