I SAB/Po 18/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Katarzyna Nikodem po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 lutego 2021 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o. o. w [...] na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] w przedmiocie wzajemnej kompensaty zobowiązań oddala skargę.

Wnioskiem z [...] września 2017 r. A Sp. z o.o. z siedzibą w [...] (dalej jako: "spółka" lub "skarżąca") wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego o kompensatę wniesionych wpłat w zakresie podatku akcyzowego z zobowiązaniem wynikającym z deklaracji VAT- 7 za sierpień 2017 r. złożonej [...] września 2017 r. W dniu [...] października 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. wystawił upomnienie nr [...] wzywając spółkę do uregulowania zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2017 r. w kwocie [...]zł W dniu [...] października 2017 r. pracownik [...] Urzędu Skarbowego w P. , w celu uzyskania informacji na temat figurujących na koncie spółki nadpłat skontaktował się z Urzędem Skarbowym w N. , jako właściwym urzędem skarbowym. Z nadesłanej odpowiedzi wynikało, że spółka posiada wynikające z rozliczeń poszczególnych miesięcy w podatku akcyzowym nadpłaty w kwotach: [...] zł, [...] zł, [...] zł, a zł. Mając na uwadze powyższe Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. w dniu [...] października 2017 r. przekazał wniosek spółki z dnia [...] września 2017 r. do załatwienia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego P. , jako organowi właściwemu rzeczowo i miejscowo w zakresie podatku akcyzowego dla powiatu p. , a zarazem właściwemu do zaliczenia ewentualnej nadpłaty w podatku akcyzowym na poczet zaległości w podatku VAT. Spółka w dniu [...] października 2017 r. wystąpiła do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] o zawieszenie prowadzonego postępowania i nakazanie podjęcia i prowadzenia postępowania w zakresie kompensaty wzajemnych zobowiązań. Pismo to zostało zakwalifikowane jako ponaglenie na niezałatwienie sprawy z wniosku z dnia [...] września 2017 r. we właściwym terminie. Pismem z dnia [...] listopada 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o przekazanie akt przedmiotowej sprawy oraz ustosunkowanie się do zarzucanej przewlekłości postępowania. Następnie po nadesłaniu akt i ustosunkowaniu się Naczelnika do postawionego zarzutu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] postanowieniem z dnia [...] grudnia 2017 r. uznał ponaglenie spółki z [...] października 2017 r. za nieuzasadnione. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. załatwił wniosek spółki z [...] września 2017 r. odmawiając zaliczenia nadpłaty w podatku akcyzowym na poczet zobowiązania w podatku od towarów i usług wynikającego z deklaracji VAT-7 za sierpień 2017 r. złożonej [...] września 2017 r. Powyższe postanowienie zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...] marca 2018 r. Spółka nie wniosła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Natomiast pismem z [...] sierpnia 2020 r. spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie wniosku spółki z [...] września 2017 r. Jako podstawę prawną skargi, wskazaną w piśmie przewodnim, spółka podała art. 53 § 2b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – w skrócie: "p.p.s.a."). Spółka zarzuciła, że organ uchyla się od prowadzenia postępowania i załatwienia sprawy w formie i sposób przewidziany prawem. W odpowiedzi na powyższą skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego, w piśmie z [...] września 2020 r., wniósł o oddalenie skargi, jako niezasadnej. W uzasadnieniu organ szczegółowo opisał dotychczasowy przebieg postępowania wywołanego wnioskiem spółki z [...] września 2017 r. Rozstrzygnięcie w zakresie tego żądania zostało zawarte w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z [...] listopada 2017 r. odmawiającym zaliczenia nadpłaty w podatku akcyzowym na poczet zobowiązania w podatku od towarów i usług wynikającego z deklaracji VAT-7 za sierpień 2017 r. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] decyzją z dnia [...] marca 2018 r. Organ stwierdził, że podniesiony w skardze zarzut bezczynności jest całkowicie bezzasadny. Organ podkreślił, że spółka, nie skorzystała z przysługujących jej uprawnień do zaskarżenia ww. decyzji, a obecnie zarzuca organowi rażącą bezczynność. W piśmie procesowym z [...] października 2020 r., stanowiącym replikę na odpowiedź organu na skargę, spółka stwierdziła, że nie wniosła skargi na działanie Naczelnika Urzędu Skarbowego, lecz ponaglenie na bezczynność tego organu na podstawie art. 6 Konwencji z 4 listopada 1950 r. o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności. Spółka podkreśliła, że nie jest podatnikiem podatku od akcyzy w rozumieniu art. 13 u.p.a. W kolejnym piśmie procesowym z [...] października 2020 r. spółka zażądała, aby Sąd zobowiązał organ do zakończenia prowadzonego postępowania poprzez wydanie stosownej decyzji. Ponadto spółka stwierdziła, że organ ma ustawowy obowiązek zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzeć cały materiał dowodowy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 119 pkt 4 w zw. z art. 120 p.p.s.a. Celem sądowej kontroli w niniejszym postępowaniu, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze i pismach procesowych z [...] i [...] października 2020 r. oraz przedstawionych przez skarżącą faktów i okoliczności dotyczących biegu postępowania podatkowego oraz podejmowanymi przez organ podatkowy I instancji czynności, jest dokonanie oceny, czy w sprawie wystąpiła bezczynność, a następnie rozważenie, czy istnieją podstawy do wydania rozstrzygnięć na podstawie art. 149 p.p.s.a. Zarzuty skarżącej związane są z postępowaniem podatkowym zainicjowanym jej wnioskiem z [...] września 2017 r. o rozliczenie wpłat dokonywanych sukcesywnie przez spółkę w zakresie podatku akcyzowego z należnym podatkiem od towarów i usług za sierpień 2017 r. Przedmiotem sądowej kontroli, zgodnie zatem ze wskazanym w skardze zakresem zaskarżenia, jest bieg postępowania podatkowego wywołanego ww. wnioskiem. W pierwszej kolejności Sąd badał kwestię procesową, związaną z wymogiem wyczerpania środków zaskarżenia przysługujących w postępowaniu przed organami administracji publicznej. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 i pkt 8 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, m.in. w postępowaniach administracyjnych rozstrzyganych decyzją. Z kolei na mocy art. 52 § 1 p.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Zgodnie z art. 52 § 2 p.p.s.a., przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub ponaglenie, przewidziany w ustawie. Stosownie do art. 53 § 2b p.p.s.a. skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania można wnieść w każdym czasie po wniesieniu ponaglenia do właściwego organu. W przypadku skargi na bezczynność organu polegającą na niewydaniu decyzji administracyjnej wyczerpaniem środków zaskarżenia jest w rozumieniu wskazanego przepisu, wniesienie ponaglenia w trybie art. 141 § 1 o.p. Instytucja ta służy do zwalczania zarówno bezczynności organów podatkowych, ja też przewlekłości ich działania (por. wyrok WSA w Gdańsku z 15 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SAB/Gd 3/15 – wszystkie wyroki powołane w niniejszym orzeczeniu dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponaglenie wynikające z art. 141 § 1 o.p. jest środkiem zaskarżenia, z którego skorzystanie warunkuje dopuszczalność skargi do sądu administracyjnego (por. postanowienie WSA w Łodzi z 16 maja 2006 r., sygn. akt I SAB/Łd 1/06). Jest to środek prawny o szczególnym charakterze, ponieważ nie dotyczy konkretnego rozstrzygnięcia zapadłego w postępowaniu podatkowym, tylko jego braku w sytuacji, gdy powinno ono zostać podjęte (por. R. Hauser, Komentarz do art. 141 ustawy - Ordynacja podatkowa, LEX wersja elektroniczna – stan prawny 1.04.2019). Wyjaśnić należy, że bezczynność w prowadzeniu postępowania przez organ administracji publicznej w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. ma miejsce, gdy w prawnie ustalonym terminie organ administracji nie podejmuje żadnych czynności w sprawie lub wprawdzie prowadzi postępowanie w sprawie, ale - mimo istnienia ustawowego obowiązku - nie kończy go wydaniem w terminie stosownego aktu, lub nie podjął wymaganej czynności. Dla skuteczności skargi nie ma znaczenia, z jakich powodów określony akt nie został podjęty lub czynność nie została dokonana, a w szczególności czy bezczynność w prowadzeniu postępowania została spowodowana zawinioną lub niezawinioną opieszałością organu w ich podjęciu lub dokonaniu (por. wyrok NSA z 7 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 389/15 i powołane tam piśmiennictwo). W przypadku skargi na bezczynność organu administracji publicznej, kontrola Sądu sprowadza się do sprawdzenia, czy istotnie ten organ pozostaje w zwłoce z załatwieniem sprawy, gdyż skarga na bezczynność organu ma na celu ochronę strony poprzez doprowadzenie do wydania rozstrzygnięcia w sprawie. Dla stwierdzenia przez sąd administracyjny bezczynności organu administracji konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: istnienia ustawowego obowiązku podjęcia określonego działania oraz braku jego podjęcia w terminach określonych przepisami postępowania. W konsekwencji zakres sądowej kontroli skargi na bezczynność sprowadza się do ustalenia, czy organ był zobowiązany do wydania aktu lub podjęcia czynności oraz czy w zakreślonym przepisami procesowymi terminie, dokonał powyższych działań (por. wyrok NSA z 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt II OSK 255/16). Uznając skargę na bezczynność organu za zasadną, Sąd zobowiązuje organ do wydania aktu lub dokonania czynności bądź przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie Sąd stwierdza, czy bezczynność organu miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa (art. 149 § 1a p.p.s.a.). Ponadto, analizując tok postępowania podatkowego w kontekście zarzutu bezczynności organu, należy mieć na uwadze ustawowe terminy załatwiania spraw w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 139 § 1 o.p. załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Niezwłocznie powinny być załatwiane sprawy, które mogą być rozpatrzone na podstawie dowodów przedstawianych przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub na podstawie faktów powszechnie znanych i dowodów znanych z urzędu organowi prowadzącemu postępowanie (§ 2). Zgodnie z art. 125 § 1 o.p. organy podatkowe mają obowiązek działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Na organie prowadzącym postępowanie spoczywa obowiązek podejmowania wszelkich kroków niezbędnych do załatwienia sprawy (art. 122 i art. 187 § 1 o.p.). Stosownie zaś do art. 140 § 1 o.p. o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu (§ 2). Podkreślić także należy, że – co do zasady - przedmiot kontroli w niniejszym postępowaniu nie obejmuje samego postępowania podatkowego. W postępowaniu sądowym zainicjowanym skargą na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, nawet w przypadku uznania skargi za uzasadnioną, sąd nie jest władny dokonywać ocen dotyczących meritum przeprowadzonych przez właściwy organ czynności. Oznacza to, że poza zakresem kognicji sądów administracyjnych pozostaje weryfikacja zgodności z prawem (prawidłowości) ustaleń poczynionych w toku postępowania administracyjnego (por. wyrok NSA z 10 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 344/13). A zatem, nawet uwzględniając taką skargę sąd orzeka jedynie o obowiązku wydania rozstrzygnięcia w sprawie, nie rozstrzyga natomiast kwestii merytorycznych i nie określa w jaki sposób powinna być rozpatrzona sprawa, w której organ pozostaje w bezczynności. Oznacza to, że nawet w przypadku uwzględnienia skargi sąd administracyjny nie może nakazać organowi wydania rozstrzygnięcia lub podjęcia czynności określonej treści (por. wyrok NSA z 6 września 2017 r., sygn. akt I FSK 2174/15 ). Wychodząc z powyższych założeń w pierwszej kolejności wskazać należy, że pismem z [...] października 2017 r. skarżąca wniosła do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] ponaglenie na nierozpatrzenie w ustawowym terminie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosku spółki z [...] września 2017 r. Tym samym w niniejszej sprawie skarżąca spełniła warunek, o jakim mowa w art. 53 § 2b p.p.s.a., a zatem Sąd miał obowiązek rozpoznać wniesioną skargę na bezczynność organu. Przystępując do analizy biegu postępowania podatkowego, objętego kontrolą w niniejszym postępowaniu, zaakcentować należy, że wniosek skarżącej z [...] września 2017 r. został przekazany w dniu [...] października 2017 r. do załatwienia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego P. , jako organowi właściwemu rzeczowo i miejscowo w zakresie podatku akcyzowego dla powiatu p. , a zarazem właściwemu do zaliczenia ewentualnej nadpłaty w podatku akcyzowym na poczet zaległości w podatku VAT. Co istotne, sprawa ta została przez ten organ zakończona wydaniem postanowienia w dniu [...] listopada 2017 r. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że z ustalonego stanu faktycznego wynika, że spółka A nie posiada obecnie nadpłaty w podatku akcyzowym. Spółka prawidłowo deklaruje i wpłaca należny podatek akcyzowy. Na dzień wydania postanowienia saldo spółki wynosiło [...] zł. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] decyzją z dnia [...] marca 2018 r. Uwzględniając powyższe stwierdzić zatem należy, że wbrew zarzutom skargi nie można przypisać organowi bezczynności w zakresie rozpoznania wniosku spółki z [...] września 2017 r. Zdaniem Sądu, organowi podatkowemu nie można przypisać także przewlekłego prowadzenia postępowania podatkowego. Organ w toku tego postępowania najpierw ustalił, czy spółka posiada nadpłatę w podatku akcyzowym, a następnie przekazał wniosek zgodnie z właściwością do innego organu podatkowego, który następnie wydał rozstrzygnięcie w sprawie. Strona miała możliwość zaskarżenia tego rozstrzygnięcia, ale z niego nie skorzystała. W związku z powyższym stwierdzić należy, że podniesiony w skardze zarzut bezczynności Naczelnika Urzędu Skarbowego jest całkowicie bezzasadny. Zdaniem Sądu, organ podatkowy w niniejszej sprawie podjął wszelkie niezbędne kroki do załatwienia sprawy. Odnosząc się do zawartych w piśmie procesowym z [...] października 2020 r., twierdzeń spółki, że nie jest ona podatnikiem podatku akcyzowego w rozumieniu art. 13 u.p.a. Sąd podkreśla, że ustalenia w tym zakresie nie należą do przedmiotu (granic) niniejszej sprawy (por. art. 134 § 1 p.p.s.a.). W przypadku skargi na bezczynność przedmiotem sądowej kontroli nie jest bowiem określony akt lub czynność organu administracji (i wynikające z nich ustalenia), lecz – jak wyjaśniono już wyżej – niewydanie określonego aktu lub niedokonanie określonej czynności w sytuacji, gdy organ miał obowiązek podjąć działanie w danej formie i w określonym przez prawo terminie. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 4 i art. 120 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę, jako bezzasadną.