I SA/Lu 84/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Asesor sądowy Jakub Polanowski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 15 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi T. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 10 grudnia 2025 r. nr 0601-IEW-1.4261.34.2025.2 w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych - oddala skargę.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 10 grudnia 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie, po rozpatrzeniu zażalenia T. K. (strona, skarżący) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Rykach z 4 września 2025 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku złożonego 30 czerwca 2025 r. w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że 30 czerwca 2025 r. skarżący złożył wniosek o umorzenie zobowiązań podatkowych ponad kwotę 500.000 zł oraz odsetek od zaległości w całości, ewentualnie o rozłożenie tej należności na raty płatne w wysokości 10.000 zł miesięcznie. W uzasadnieniu wniosku stwierdził, iż zaległości podatkowe związane są z decyzjami podatkowymi za lata 2008- 2013 w zakresie podatku VAT, PIT i CIT w związku ze zobowiązaniami B. spółki z o.o. i prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Puławach nr 0601-IEE.7192.32.2024.8. Był to kolejny tożsamy w treści wniosek strony (pierwotny złożono go w dniu 19 maja 2025 r., ale został on pozostawiony bez rozpatrzenia wobec nieuzupełnienia w terminie braków formalnych). Pismem z 9 lipca 2025 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Rykach wezwał skarżącego do uzupełnienia wniosku - na podstawie art. 169 § 1 O.p. - poprzez doprecyzowanie treści żądania w ciągu 7 dni od otrzymania wezwania, tj. wskazanie jakich zaległości podatkowych, za jaki okres i w jakiej wysokości dotyczy wniosek o umorzenie oraz odsetki od jakich zaległości podatkowych, za jaki okres oraz w jakiej wysokości winny być przedmiotem wniosku o umorzenie oraz jakich zaległości podatkowych, za jaki okres oraz w jakiej wysokości dotyczy wniosek o rozłożenie na raty. Skarżący odebrał wezwanie w dniu 18 lipca 2025 r. W związku z nieotrzymaniem w terminie odpowiedzi na ww. wezwanie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Rykach postanowieniem z 4 września 2025 r. pozostawił wniosek z 30 czerwca 2025 r. bez rozpatrzenia. W dniu 25 września 2025 r. skarżący złożył dwa pisma zatytułowane "Wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków wniosku" oraz "Uzupełnienie braków formalnych wniosku" (wpływ do Urzędu Skarbowego w Rykach w dniu 29 września 2025 r.). Po rozpatrzeniu wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Rykach w dniu 6 października 2025 r. wydał postanowienie, którym odmówił przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o ulgę. Wcześniej, tj. 22 września 2025 r., skarżący złożył zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Rykach z 4 września 2025 r. o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, które jest przedmiotem niniejszego postępowania. W złożonym zażaleniu skarżący wskazał, że w sposób prawidłowy uzupełnił swoje stanowisko i oznaczył zobowiązanie, którego wniosek dotyczył. Wniosek o ulgę w spłacie zobowiązań został sformułowany w sposób prawidłowy i wystarczający do merytorycznego rozpoznania. W rozpoznaniu zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie stwierdził, że wniosek z 30 czerwca 2025 r. zawierał braki formalne, polegające m.in. na niewskazaniu, jakiej części zobowiązań dotyczy żądanie umorzenia, a jakiej - rozłożenie na raty. Precyzyjne określenie zakresu wnioskowanej ulgi stanowi element niezbędny do jego merytorycznego rozpatrzenia. Organ podatkowy nie jest bowiem uprawniony do domyślnego ustalenia intencji strony ani podejmowania rozstrzygnięć w oparciu o przypuszczenie. To strona winna jasno sprecyzować zakres przedmiotowy wnoszonego żądania. Z tego względu, działając na podstawie art. 169 § 1 O.p., organ zasadnie wezwał do usunięcia braków formalnych wniosku. Wezwanie zostało doręczone 18 lipca 2025 r., a termin do uzupełnienia braków upływał 25 lipca 2025 r. Pomimo prawidłowego doręczenia wezwania, skarżący nie zastosował się do niego i nie uzupełnił braków formalnych wniosku. Wobec powyższego zaistniały podstawy do zastosowania art. 169 § 1 O.p. i pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Zaniechanie wykonania wezwania oraz ponowne składanie wniosków o identycznej treści bez niezbędnego doprecyzowania, świadczy – w ocenie organu - o braku dochowania należytej staranności procesowej. Skarżący był świadomy konsekwencji niedopełnienia obowiązków, bowiem organ w skierowanym do niego wezwaniu pouczył go o skutkach procesowych z tym związanych. W skardze na powyższe postanowienie T. K. wniósł o jego uchylenie. Zarzucił naruszenie: - art. 169 §1 i 4 O.p. poprzez niezasadne przyjęcie, że podanie nie spełniało wymogów określonych przepisami prawa oraz zachodziła podstawa do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia; - art. 120 O.p., art. 121 §1 i 2 O.p. oraz art. 123 O.p. poprzez naruszenie zasady działania organów w sposób budzący zaufanie do instytucji, brak działania organu nakierowanego na dokonanie pełnych i prawidłowych ustaleń w sprawie, brak analizy czy skarżący dochował obowiązku prawidłowego sformułowania wniosku oraz jego uzupełnienia, z jakich przyczyn powołane przesłanki nie zostały uwzględnione przez organ odwoławczy, brak dokładnej analizy podstawy wniosku, w konsekwencji brak poddania wniosku o ulgę w spłacie zobowiązań merytorycznej ocenie; - art. 216 §1 i 2 O.p., art. 219 O.p. oraz art. 207 §1 i 2 O.p. przez brak wydania rozstrzygnięcia merytorycznego pozytywnego dla skarżącego, w sytuacji doprecyzowania stanowiska zgodnie z żądaniem organu; - art. 191 O.p. i 187 O.p. w związku z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. przez wadliwą, niepełną ocenę materiałów sprawy, brak uwzględnienia przesłanek wynikających ze sprawy dających podstawę go zgłoszenia wniosku o ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych; - art. art. 67a, 67b, 67d O.p. poprzez niezasadną ocenę o niespełnieniu przez wniosek o ulgę w spłacie zobowiązań warunków formalnych, bezpodstawne wezwanie do uzupełnienia braków, ewentualnie nieuwzględnienie wyjaśnień skarżącego i przyjęcie, że nie zachowano warunków formalnych przez pismo uzupełniające wniosek o ulgę w spłacie zobowiązań jako nieprawidłowych i bezpodstawny brak rozpoznania merytorycznie wniosku skarżącego w ubieganiu się o przyznanie ulgi; - art. 239 O.p. oraz art. 233 §1 O.p. poprzez niezasadne utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji o nieuwzględnieniu wniosku o ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych; - art. 7, 7a i 7b k.p.a. poprzez uchybienie zasadom praworządności, braku rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, brak należytego współdziałania organów władzy państwowej z poszanowaniem praw podatnika, niezweryfikowanie danych o należnościach podatkowych egzekwowanych od podatnika. W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że wniosek o ulgę w spłacie zobowiązań został sformułowany w sposób prawidłowy i odpowiedni do merytorycznego rozpoznana. Z danych przekazanych przez wnioskodawcę wynika jakie decyzje oraz rozstrzygnięcia są przedmiotem wniosku. Organ pozostawał władny rozstrzygnąć o uldze, nawet jeśli wnioskodawca zbyt szeroko zakreślił ramy wniosku o jej udzielenie. Gdyby wniosek o ulgę został sformułowany zbyt szeroko, organ powinien go rozpoznać w zakresie swojej właściwości miejscowej i rzeczowej, a w pozostałym zakresie postępowanie umorzyć. Skarżący podniósł nadto, że wydane wobec spółki B. oraz wobec niego decyzje podatkowe są niezasadne, o czym świadczy wyrok uniewinniający wydany przez Sąd Rejonowy [...] Faktury rozliczone przez spółkę były zatem prawidłowe, bowiem sąd karny stwierdził, że spółka B. nie byłaby w stanie wykonać prac bez zatrudnienia podwykonawców. W konsekwencji, poprzez działania organu mogą zostać utrzymane niekorzystne decyzje o naliczeniu podatku, a także egzekucji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, popierając stanowisko prezentowane w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Przedmiotem sporu jest istnienie podstawy do pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku strony o udzielenie ulg w postaci umorzenia zaległości podatkowych, jak też ich rozłożenia na raty, czyli prawidłowość zastosowania art. 169 § 1 O.p. Zdaniem skarżącego, dostatecznie jasno sformułował on wniosek o udzielenie ulg, by organ – w ramach swojej właściwości – rozstrzygnął merytorycznie o nim, a w wypadku wątpliwości mógł on w ramach niezbędnego współdziałania zwrócić się do innych organów, które wydawały decyzje wymiarowe w sprawach jego i spółki B.. W ocenie organu, skarżący nie dość precyzyjnie określił, o jakie zaległości podatkowe chodzi w jego wniosku, w jakiej wysokości i za jaki okres, w tym także nie wyodrębnił tych z nich, wobec których wnosi o umorzenie od tych, wobec których wnosi o ich rozłożenie na raty. Stąd też niezbędnym było wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Skarżący nie zareagował w terminie na to wezwania, co skutkować musiało pozostawieniem wniosku bez rozpatrzenia, zgodnie z art. 169 § 1 O.p. Analiza akt sprawy, w tym w szczególności wniosku skarżącego o udzielenie ulgi oraz skierowanego do niego wezwania organu, prowadzi do wniosku, że kontrolowane rozstrzygnięcie nie narusza prawa. Organ zasadnie bowiem uznał, że wniosek skarżącego wymaga doprecyzowania, bez którego nie kwalifikuje się do merytorycznego rozpoznania, a następnie – że w obliczu bierności strony wniosek ten należało pozostawić bez rozpatrzenia. Zgodnie z art. 168 § 1 O.p., podania wnosi się na piśmie lub ustnie do protokołu. Według art. 168 § 2 O.p., podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi oraz jej adres (miejsca zamieszkania lub zwykłego pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności) lub adres do doręczeń w kraju, identyfikator podatkowy, a w przypadku nierezydentów - numer i serię paszportu lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość, lub inny numer identyfikacyjny, o ile nie posiadają identyfikatora podatkowego, a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. Zgodnie z treścią art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Na podstawie art. 169 § 4 O.p., organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie. W doktrynie do braków formalnych, które rodzą obowiązek organu podatkowego do wezwania wnioskodawcy celem ich usunięcia na podstawie art. 169 § 1 O.p., należy zaliczyć te braki, które uniemożliwiają nadanie podaniu właściwego biegu (zob. B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2016, s. 901). Jeżeli istnieją poważne wątpliwości co do treści wniosku złożonego przez stronę, zamiaru strony, skutku, jaki chce ona poprzez złożenie wniosku osiągnąć, należy w pierwszej kolejności podjąć stosowne działania zmierzające do ich wyjaśnienia. Rozstrzygnięciu tych wszystkich kwestii służy wezwanie w trybie art. 169 § 1 O.p. W niniejszej sprawie skarżący we wniosku z dnia 30 czerwca 2025 r. domagał się udzielenia ulgi w postaci: "umorzenia zobowiązań podatkowych ponad kwotę 500.000 zł oraz odsetek od zaległości w całości, rozłożenia tak powstałej należności na raty, płatne w wysokości 10.000 zł miesięcznie". W uzasadnieniu wskazał, że zaległości wynikają z decyzji podatkowych "względem jego osoby" za lata 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 oraz 2013 r. w zakresie VAT, PIT i CIT "w związku ze zobowiązaniami spółki B.". Skarżący podał dane numeryczne decyzji podatkowych oraz wystawionych na ich podstawie tytułów wykonawczych, jak też sygnaturę postępowania egzekucyjnego, w ramach którego kwoty tych należności są egzekwowane. Domagał się, by organ zwrócił się do wskazanych przez niego organów ([...]) o dołączenie decyzji podatkowych, które stanowią podstawę odpowiedzialności skarżącego. Podkreślił też, że jest uprawniony do alternatywnego sformułowania żądania, zaś organ ma w takim wypadku prawo zdecydować - w ramach uznania administracyjnego - której ulgi należy udzielić. Organ dołączył do akt sprawy raport zaległości podatkowych skarżącego wraz z odsetkami na dzień 4 lipca 2025 r., które łącznie wyniosły 5.674.821,72 zł. Wezwaniem z dnia 9 lipca 2025r. wystąpił do strony o uzupełnienie wniosku poprzez jednoznaczne sprecyzowanie żądania, tj. wskazanie jakich zaległości podatkowych, za jaki okres oraz w jakiej wysokości dotyczy wniosek o umorzenie oraz odsetki od jakich zaległości podatkowych i za jaki okres i w jakiej wysokości mają podlegać umorzeniu; jakich zaległości podatkowych i za jaki okres dotyczy wniosek o rozłożenie na raty. W wezwaniu zakreślono 7 – dniowy termin na wykonanie obowiązku oraz wskazano, że uzupełnienia można dokonać listownie, elektronicznie lub poprzez osobistą wizytę w urzędzie. Pouczono, że nieuzupełnienie wniosku w terminie będzie skutkować pozostawieniem go bez rozpatrzenia. W podstawie prawnej wskazano przepis art. 169 § 1 O.p. Wezwanie doręczono skarżącemu w dniu 18 lipca 2025 r. Zakreślony termin upłynął bezskutecznie z dniem 25 lipca 2025 r. W rozpatrywanej sprawie istotne było zatem ustalenie znaczenia i zakresu pojęcia "treść żądania", do którego odwołuje się art. 168 § 2 O.p. Uwzględniając ograniczenie do niezbędnego minimum treści podania uznać należy, że "treść żądania" to nic innego jak wskazanie, czego domaga się strona, w przypadku pisma inicjującego postępowanie - wyznaczenie przedmiotu tego postępowania. Odformalizowanie postępowania na korzyść strony co do formy i treści żądania wszczęcia postępowania ma prowadzić do tego, aby sprawa mogła być rozpoznana zgodnie z intencją i interesem strony (zob. wyrok NSA z dnia 5 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1195/09). Postępowanie w sprawie udzielenia ulg podatkowych jest na gruncie procedury podatkowej postępowaniem szczególnym, bo inicjowanym przez stronę. Fakt, iż postępowanie wszczynane jest na wniosek, obciąża stronę obowiązkiem zarówno doprecyzowania, jak też uzasadnienia podania oraz zakłada ścisłą współpracę podatnika z organami podatkowymi. Chodzi w szczególności o to, by podanie strony zostało rozpoznane prawidłowo, w tym zarówno co do rodzaju ulgi, jak i co do zakresu jej udzielenia. Organ nie może samodzielnie poszukiwać ani zaległości podatkowych, które obciążają wnioskującego o ulgę, w tym gromadzić dowodów na istnienie tej zaległości. Jego działanie sprowadza się do weryfikowania twierdzeń strony co do istnienia określonego obciążenia. Postępowanie o udzielenie ulgi koncentruje się natomiast zasadniczo na badaniu przesłanek do jej udzielenia, o których mowa w art. 67a O.p. W ustalonych okolicznościach nie sposób uznać za zasadne twierdzenia skarżącego, iż organ – poprzez współdziałanie z innymi organami, które wydały wobec spółki B. i samego skarżącego decyzje podatkowe – miał w zakresie swoich obowiązków samodzielnie ustalić zakres wniosku o udzielenie ulgi. Skarżący nie wyjaśnił, w jakim zakresie odpowiada za zobowiązania spółki B., czy w zakresie jego żądania chodzi o odpowiedzialność subsydiarną, czy też także (albo wyłącznie) odpowiedzialność za własne zobowiązania podatkowe. Nie wskazał precyzyjnie tych zaległości podatkowych i ich tytułów oraz okresów odsetkowych, które obejmuje wnioskiem o umorzenie. Jakkolwiek jego wniosek zawiera żądanie ewentualne (jeśli nie umorzenie, to rozłożenie na raty), co bez wątpliwości jest dopuszczalnym zabiegiem procesowym i w tym względzie nie wymagało doprecyzowania (stanowisko strony w tym przedmiocie dostatecznie wynikało z treści wniosku), to jednak żądanie główne oraz zakres obu żądań bez wątpliwości nie został przez skarżącego wskazany w sposób, który umożliwiał rozstrzygnięcie sprawy, bez niezbędnego współdziałania z wnioskującym o udzielenie ulgi. Nie sposób bowiem uznać za uzasadnione stanowiska strony, iż samo odwołanie się do decyzji administracyjnych (wraz z wnioskiem o zwrócenie się do organów, które decyzje te wydały, o ich nadesłanie) oraz toczącego się postępowania egzekucyjnego umożliwiało organowi samodzielne ustalenie zakresu żądania. Skarżący, pomimo precyzyjnego i jasnego wezwania o uzupełnienie braków formalnych podania (co stanowi o realizacji zasad wyrażonych w art. 120 i art. 121 O.p.), nie uzupełnił go, co w konsekwencji było powodem pozostawienia podania o udzielenie ulgi bez rozpatrzenia. Trudno w tej sytuacji dostrzec podstawę do formułowania zarzutu naruszenia art. 123 O.p., bowiem brak współdziałania z organem był wyborem samego skarżącego. Był on stosownie pouczony o skutkach zaniechania tego współdziałania, mało tego – była to kolejna zainicjowana niemal tym samym treściowo wnioskiem sprawa, a organ ponowił swoje wystąpienie, z którym skarżący miał sposobność zapoznać się także na etapie rozstrzygania o jego wniosku z 19 maja 2025 r. To, że posiada on wiele toczących się spraw podatkowych nie zwalnia go z należytej staranności w ich prowadzeniu, w tym identyfikacji kierowanych do niego pism (szczególnie, gdy zawierają one określone zobowiązania o charakterze terminowym). W tym stanie rzeczy postanowienie organu nie narusza prawa i zasługuje na pełną akceptację. Niezależnie od powyższego podkreślić należy, że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy ma charakter formalny. Organ nie rozstrzygał o wniosku o udzielenie ulgi, a tym samym nie oceniał tego czy zaległość podatkowa będąca przedmiotem wniosku faktycznie istnieje (np. nie wygasła wskutek przedawnienia lub też decyzja, z której wynika nie została wyeliminowana z obrotu prawnego). Stąd też argumenty skarżącego dotyczące niezasadności wydanych wobec niego lub wobec spółki decyzji nie były przedmiotem analizy. Niemniej jednak, dopóki decyzja mająca charakter decyzji ostatecznej nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wywołuje określone skutki prawne, w tym może stanowić podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, a kwota z niej wynikająca może podlegać egzekucji. W kontekście pozostałych zarzutów skargi wskazać należy, że organ nie stosował w sprawie przepisów ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego, nie mógł więc tych przepisów naruszyć. Podobnie, podstawą rozstrzygnięcia sprawy nie były przepisy art. 67a, 67b i 67d O.p., bowiem – jak już wskazano powyżej rozstrzygnięcie organu ma wyłącznie charakter formalny, a zatem organ nie rozstrzygał o przesłankach udzielenia ulgi. Organ odwoławczy nie tylko prawidłowo zastosował art. 239 O.p. w zw z art. 233 § 1 O.p., ale też nadał prawidłową formę swojemu rozstrzygnięciu (postanowienie) co oznacza, że zarzuty naruszenia art. 216 § 1 i 2 O.p. oraz art. 219 O.p., jak też art. 207 O.p. także pozostają nieuzasadnione. Mając to na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.