I SA/Lu 584/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie WSA Andrzej Niezgoda WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Protokolant Starszy inspektor sądowy Marta Ścibor po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi R. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 31 sierpnia 2022 r. nr SKO.41/2002/PO/2022 w przedmiocie dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz R. N. 2.000 (dwa tysiące) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżoną decyzją z 31 sierpnia 2022 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania R. N. (strona, skarżąca) od decyzji Prezydenta Miasta [...] z 21 marca 2022 r. określającej wysokości dotacji oświatowej podlegającej zwrotowi za 2017 r. wraz z odsetkami uchyliło decyzję Prezydenta Miasta [...] z 21 marca 2022 r. w całości oraz określiło wysokość dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przez [...] Niepubliczną Szkołę Podstawową [...] w okresie od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2017 r. w kwocie 46.044,51 zł podlegającej zwrotowi do budżetu Miasta [...] wraz z odsetkami. W pozostałym zakresie, to jest co do kwoty 15.749,99 zł organ postępowanie umorzył. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że organ pierwszej instancji decyzją z 21 marca 2022 r. określił wysokość dotacji oświatowej podlegającej zwrotowi z tytułu wykorzystania dotacji za 2017 r. niezgodnie z przeznaczeniem na kwotę 61.794,50 zł wraz z odsetkami naliczonymi jak dla zaległości podatkowych od kwot udzielonej dotacji. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że w 2017 r. na rzecz Szkoły przekazano dotację oświatową w wysokości 887.011,13 zł. Na kwotę 61.794,50 zł dotacji uznaną za wydatkowaną niezgodnie z przeznaczeniem składa się: - 35.325,00 zł wydatkowane na budowę boiska, zakup siatki ochronnej wokół boiska oraz montaż konstrukcji pod siatkę ochronną, - 6.299,99 zł wydatkowane na zakup akcesoriów sieciowych, - 18.369,51 zł wydatkowane na zajęcia dodatkowe prowadzone dla uczniów Szkoły oraz wydatki związane z ich realizacją (na co składają się kwoty 5.178,60 zł za przewóz dzieci; 3.621,60 zł za bilety wstępu, warsztaty w parku owadów; 3.340,00 zł za zajęcia z tenisa ziemnego; 1.725,00 zł za zajęcia taneczne; 1.650,42 zł wynagrodzenia brutto pracownika za prowadzenie zajęć kulinarnych; 1.059,20 zł za zakup biletów komunikacji miejskiej; 780,00 zł za zajęcia z dogoterapii; 588,32 zł za warsztaty kulinarne; 426,37 zł wynagrodzenia brutto pracownika za prowadzenie warsztatów teatralnych; - 1.800 zł wynagrodzenie z tytułu zapłaty za usługę księgową. Organ uzasadnił, że budowa boiska szkolnego oraz zakupiona i zamontowana dookoła niego siatka ochronna nie stanowią środków dydaktycznych w rozumieniu art. 90 ust.3d pkt 2 lit. b ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty obejmujących środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno- wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, lecz pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania, przy czym boisko szkolne stanowi również budowlę w rozumieniu art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Nadto uzasadniono, że poniesione przez stronę wydatki za przewóz dzieci, wycieczki, teatrzyki, bilety wstępu (do muzeum, kina, przedstawienia teatralne), warsztaty, zajęcia z tenisa ziemnego, zajęcia taneczne); wynagrodzenie brutto pracownika za prowadzenie zajęć kulinarnych, zakup biletów komunikacji miejskiej, zajęcia z dogoterapii, warsztaty kulinarne; wynagrodzenie pracownika za prowadzenie warsztatów teatralnych, nie mogą być finansowane na podstawie art. 90 ust. 3d u.s.o., ze względu na to, że wydatkowanie dotacji jest ograniczone przez wskazanie celów, którym ma ona służyć i być wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki, co nie dotyczy kosztów ponoszonych w związku z organizacją zajęć dodatkowych i atrakcji dla uczniów szkoły podstawowej. Organ pierwszej instancji wskazał nadto, że wydatki z tytułu zapłaty za usługę księgową polegającą na zaksięgowaniu dokumentów, w tym za: rozliczanie dotacji, opisywanie faktur, opisywanie wypłat gotówkowych oraz segregowanie dokumentów, nie były bezpośrednio powiązane z kształceniem, wychowaniem i opieką czyli zadaniami określonymi w art. 90 ust 3d u.s.o., i ich ostatecznym beneficjentem nie byli uczniowie Szkoły. W zakresie odsetek wyjaśniono, że odsetki są naliczane przez stronę jak dla zaległości podatkowych, począwszy od dnia przekazania dotacji (uznania na rachunku bankowym) do dnia zapłaty łącznie z tym dniem, z wyłączeniem okresów, o których mowa w art 54 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, za które odsetki nie powinny być naliczane. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu decyzji wyjaśniło, że skarżąca w 2017 r. była organem prowadzącym dla [...] Niepublicznej Szkoły Podstawowej [...] Do Szkoły uczęszczała zmienna liczba uczniów miesięcznie - od 35 uczniów w styczniu 2017 r. do 43 uczniów w grudniu 2017 r., z czego około 50% stanowili uczniowie z orzeczeniem o niepełnosprawności. Zgodnie ze Statutem Szkoły jej działalność finansowana była w 2017 r. 1) z opłat wnoszonych przez rodziców (wpisowe oraz czesne), 2) z dotacji z budżetu gminy, 3) z darowizn i zapisów osób prawnych i fizycznych. W odniesieniu do kwot dotacji uznanych przez organ pierwszej instancji jako wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, Kolegium wskazało: 1. W zakresie sfinansowania z dotacji budowy boiska (27.675,00 zł) według organu odwoławczego sfinansowanie budowy boiska poprzez wydatkowanie kwoty 27.675,00 zł nie stanowiło wydatku bieżącego poniesionego na zakup wyposażenia szkoły, lecz stanowiło wydatek inwestycyjny, zatem nie stanowi wydatku, o jakim mowa w art. 90 ust. 3d pkt 1 ustawy. Wymienione w art. 90 ust. 3d pkt 2 lit. a-d ustawy środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, na jakie mogą być wykorzystane dotacje to: książki i inne zbiory biblioteczne (lit. a), środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach (lit. b), sprzęt sportowy i rekreacyjny (lit. c), meble (lit. d). Sfinansowanie budowy boiska poprzez wydatkowanie kwoty 27.675,00 zł nie może być również zakwalifikowane jako wymieniony w art. 90 ust. 3d pkt 2 lit. a-d zakup środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, ponieważ boisko szkolne nie stanowi wymienionych w lit. a-d): książek i innych zbiorów bibliotecznych, środków dydaktycznych służących procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, czy też sprzętu sportowego i rekreacyjnego, ani mebli. Sfinansowanie budowy boiska poprzez wydatkowanie kwoty 27.675,00 zł nie może być również według organu zakwalifikowane jako wymieniony w art. 90 ust. 3d pkt 2 lit. e ustawy zakup środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej podlegający finansowaniu z dotacji, ponieważ kwota wydatku przekraczała wartość wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania (limit wynosił w roku 2017- 3.500 zł, od roku 2018 - 10.000 zł). 2. Kolegium dokonało odmiennej oceny wydatku w zakresie prawidłowości wydatkowania dotacji na zakup siatki ochronnej - piłkochwytu - w kwocie 6.000 zł oraz montaż metalowej konstrukcji - 1.650,00 zł. Kolegium nie podzieliło oceny prawnej, iż trzy elementy w postaci: 1 - boiska wybudowanego w wyniku robót budowlanych, 2 - konstrukcji pod siatkę ochronną oraz 3 - zamontowanej na konstrukcji siatki ochronnej - stanowią całość i jako takie winny podlegać wspólnej ocenie prawnej. W sytuacji, gdy wydatków dokonano na podstawie różnych czynności prawnych, różnych tytułów prawnych - należy dokonać analizy możliwości zakwalifikowania każdego z w/w elementów odrębnie do wydatków ujętych w art. 90 ust. 3d ustawy. W ocenie Kolegium siatkę ochronną zakupioną przez Szkołę należało zakwalifikować jako sprzęt sportowy, o jakim mowa w art. 90 ust. 3d pkt 2 lit. c) ustawy. Sfinansowanie siatki ochronnej nie stanowiło inwestycji w grunt, a zamontowana siatka ochronna nie stała się częścią składową gruntu. Dlatego nie stanowiło to wydatku o charakterze inwestycyjnym, lecz stanowi artykuł zakupiony w celu umożliwienia bezpiecznego przeprowadzenia zajęć sportowych z wykorzystaniem innego sprzętu sportowego tj. piłek. W konsekwencji Kolegium oceniło, że wydatek w kwocie 6.000 zł został dokonany zgodnie z przeznaczeniem - na podstawie art. 90 ust. 3d pkt 2 lit. c ustawy. Stąd wydatkowanie dotacji w kwocie 6.000 zł na zakup siatki ochronnej stanowiło wydatkowanie dotacji zgodnie z przeznaczeniem i w tym zakresie Kolegium uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i umorzyło postępowanie administracyjne. Zdaniem Kolegium sfinansowanie z dotacji wydatku na montaż metalowej konstrukcji 1.650,00 zł ma również odrębny charakter niż finansowanie budowy boiska. Kolegium wskazało, iż zamontowanie konstrukcji pod siatkę ochronną nie miało charakteru robót budowlanych. W ocenie Kolegium należy uznać, że sfinansowanie wydatku na montaż metalowej konstrukcji 1.650,00 zł stanowiło sfinansowanie wydatków - związanych z realizacją zadań organu prowadzącego w zakresie wyposażenia szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych. Zatem wydatek podlegać mógł finansowaniu z dotacji na podstawie 90 ust. 3d pkt 1 lit. b) ustawy w zw. z art. 5 ust. 7 pkt 4 ustawy o systemie oświaty oraz art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy Prawo oświatowe. Kolegium oceniło, że wydatkowanie dotacji w kwocie 1.650,00 zł na montaż metalowej konstrukcji do siatki ochronnej stanowiło wydatkowanie dotacji zgodnie z przeznaczeniem i w tym zakresie uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i umorzyło postępowanie administracyjne. 3. W zakresie prawidłowości wydatkowania dotacji na zakup akcesoriów sieciowych w kwocie 6.299,99 zł, Kolegium dokonało odmiennej oceny w/w wydatku uznając wydatek za dokonany zgodnie z przeznaczeniem. SKO oceniło, iż wydatkowanie kwoty 6.299,99 zł na zakup akcesoriów sieciowych niezbędnych do podłączenia Szkoły do internetu - stanowiło sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego w zakresie zapewnienia warunków działania szkoły lub placówki w oraz wyposażenia szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, przeprowadzania egzaminów. Zatem wydatek podlegać mógł finansowaniu z - dotacji na podstawie 90 ust. 3d pkt 1 lit. b ustawy w zw. z art. 5 ust. 7 pkt 1 i 4 ustawy o systemie oświaty oraz art. 10 ust. 1 pkt 1 i 5 ustawy Prawo oświatowe. Kolegium uznało, że wydatkowanie dotacji w kwocie 6.299,99 zł było zgodne z przeznaczeniem i w tym zakresie uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i umorzyło postępowanie administracyjne. 4. Kolegium podzieliło ocenę prawną dokonaną przez organ pierwszej instancji w zakresie finansowania z dotacji zajęć dodatkowych prowadzonych dla uczniów Szkoły w kwocie 18.369,51 zł, w tym: 5.178,60 zł za przewóz dzieci; 3.621,60 zł bilety wstępu (do muzeum, kina, teatru, parku rozrywki, parku), warsztaty (wstęp do parku owadów); 3.340,00 zł za zajęcia z tenisa ziemnego; 1.725,00 zł za zajęcia taneczne; 1.650,42 zł wynagrodzenia brutto pracownika za prowadzenie zajęć kulinarnych; 1.059,20 zł za zakup biletów komunikacji miejskiej; 780,00 zł za zajęcia z dogoterapii ; 588,32 zł za warsztaty kulinarne; 426,37 zł wynagrodzenia brutto pracownika za prowadzenie warsztatów teatralnych. Z treści Statutu Szkoły wynika, iż działalność Szkoły finansowana była w 2017 r.: 1) z opłat wnoszonych przez Rodziców (wpisowe oraz czesne), 2) z dotacji z budżetu gminy, 3) z darowizn i zapisów osób prawnych i fizycznych (rozdział VII § 1 Statutu obowiązującego do dnia 29 sierpnia 2017 oraz rozdział 13 § 23 Statutu ob. od dnia 29 sierpnia 2017). Zgodnie z postanowieniami Statutu, w przypadku niezapłacenia czesnego za dwa kolejne miesiące, uczeń zostaje skreślony z listy uczniów szkoły (rozdział VII § 4 Statutu obowiązującego do dnia 29 sierpnia 2017 oraz § 25 ust. 2 Statutu ob. od dnia 29 sierpnia 2017). Nadto w Szkole działa Rada Rodziców, której jednym z zadań jest gromadzenie funduszy niezbędnych do wspierania działalności Szkoły, a także ustalanie zasad użytkowania tych funduszy (rozdział IV § 5 ust. 4 pkt 3 Statutu obowiązującego do dnia 29 sierpnia 2017oraz § 14 ust. 4 pkt 3 Statutu ob. od dnia 29 sierpnia 2017). Okoliczność, że Szkoła organizowała dla uczniów szereg zajęć dodatkowych jak: lekcje tenisa, lekcje tańca, warsztaty kulinarne, warsztaty dogoterapii, warsztaty cyrkowe - nie oznacza, że wynagrodzenie z tytułu umów zlecenia z osobami prowadzącymi zajęcia dodatkowe - podlegało finansowaniu ze środków publicznych. Szkoła miała możliwość organizowania rozmaitych zajęć dodatkowych, które może finansować ze środków pochodzących z innych źródeł niż dotacja oświatowa. Kolegium zauważyło, iż w treści Statutu postanowiono, że w ramach opłaty stałej Szkoła zapewnia dziecku fachowe działania opiekuńczo-wychowawcze oraz realizowanie podstawy programowej oraz wymieniono zajęcia dodatkowe, jakie pokrywa Szkoła w ramach opłaty stałej (rozdział V § 4 Statutu obowiązującego do dnia 29 sierpnia 2017). Analogicznego postanowienia nie zawarto w Statucie ob. od dnia 29 sierpnia 2017 r., natomiast w rozdziale 4 § 5 i § 6 Statutu wskazano, że Szkoła realizuje cele i zadania w szczególności przez realizację obowiązku szkolnego oraz szereg działań dodatkowych, jak organizowanie dodatkowych zajęć terapeutycznych, organizowanie zajęć pozalekcyjnych, wycieczek szkolnych, zajęć terenowych, zajęć terapeutycznych. Powyższe postanowienia Statutu są zgodne z zasadami doświadczenia życiowego, z których wynika, iż finansowanie placówek niepublicznych odbywa się zarówno ze środków publicznych, jak i ze środków wpłacanych przez rodziców dzieci (opłata wpisowa oraz miesięczne czesne za szkołę, czy środki gromadzone przez Radę Rodziców). Szkoła dysponowała środkami pochodzącymi ze środków wpłacanych przez rodziców, którzy podjęli decyzję o skorzystaniu z bogatej, rozszerzonej (w stosunku do placówek publicznych) oferty Szkoły. W konsekwencji finansowanie przez Szkołę dodatkowych, pozalekcyjnych aktywności z bogatej oferty Szkoły - mogło odbywać się przy wykorzystaniu środków pochodzących od wpłat od rodziców, a nie ze środków publicznych przekazywanych z Urzędu Miasta. Jako niezgodny z przeznaczeniem organ ocenił wydatek na zakup biletów MPK (łącznie ok. 360 sztuk, z czego ok. 90 to bilety normalne, zatem nieprzeznaczone dla uczniów), czy uiszczanie opłaty za przewóz dzieci na rzecz przedsiębiorców prowadzących działalność w przedmiocie usług transportowych, a nadto kwot uiszczonych tytułem zakupu biletów do kina, muzeum, teatru, wstępu do ogrodu botanicznego czy wstęp do "O. ". 5. W odniesieniu do prawidłowości wydatkowania dotacji na usługi księgowe w kwocie 1.800,00 zł, Kolegium dokonało odmiennej oceny w/w wydatku uznając go za dokonany zgodnie z przeznaczeniem. Kolegium oceniło, iż obsługa księgowo-finansowa stanowiła finansowanie zadań organu prowadzącego. Zatem wydatek na obsługę finansową Szkoły - mógł podlegać finansowaniu z dotacji na podstawie 90 ust. 3d pkt 1 lit. b) ustawy w zw. z art. 5 ust. 7 pkt 3 ustawy o systemie oświaty oraz art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe. Kolegium uznając, że rozdysponowanie dotacji w kwocie 1.800 zł stanowiło jej wydatkowanie zgodnie z przeznaczeniem i w tym zakresie uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i umorzyło postępowanie administracyjne. W zakresie odsetek wyjaśniono, że są one naliczane jak dla zaległości podatkowych, począwszy od dnia przekazania dotacji (uznania na rachunku bankowym) do dnia zapłaty łącznie z tym dniem, z wyłączeniem okresów, o których mowa w art. 54 Ordynacji podatkowej, za które odsetki nie powinny być naliczane. Wskazano miesięczne transze dotacji podlegającej zwrotowi. Nie zgadzając się z decyzją Kolegium strona złożyła skargę, w której wniosła o jej uchylenie w zaskarżonej części. Strona skarżąc decyzję SKO w części obejmującej punkt 2 decyzji, w którym określono kwotę z tytułu dotacji za 2017 r. wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości 46.044.51zł i zobowiązano do zwrotu tej kwoty do budżetu Miasta [...], zarzuciła naruszenie: - art. 7, 77 § 1, 80 k.p.a. poprzez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, błędną ocenę dowodów skutkującą przyjęciem, że dotacja w kwocie 46.044,51zł. została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem; - art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty poprzez niewłaściwą, zawężającą wykładnię, co skutkowało uznaniem, że dotacja w kwocie 46.044,51 zł nie została przeznaczona na wydatki bieżące Szkoły oraz inne wydatki, które zgodnie z tym przepisem mogą być pokryte z dotacji; - art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27.08.2009 r. o finansach publicznych poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu polegające na bezpodstawnym uznaniu przez organ, że dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, co wiąże się z obowiązkiem zwrotu dotacji wraz z odsetkami. W uzasadnieniu skargi podniesiono między innymi, że dotacja została wydatkowana zgodnie z przeznaczeniem, w tym na wydatki bieżące związane z realizacją zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki oraz profilaktyki społecznej. Natomiast naruszenie obowiązków wynikających z tych przepisów i błędna wykładnia przepisów, skutkowały zobowiązaniem do zwrotu kwoty 46.044.51 zł wraz z odsetkami. Skarżąca podkreśliła, że zadania wymienione w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty - których realizacja może być finansowana z dotacji - zostały określone rodzajowo, a przy tym ustawa nie zawiera definicji użytych w nim pojęć takich m.in. jak kształcenie, wychowanie i opieka, profilaktyka społeczna, inwestycja, środek trwały, wartości niematerialne i prawne, odpisy amortyzacyjne. Nie daje to jednak organom prawa do dowolnego określania ich zakresu, a tym samym dowolnego kwalifikowania wydatków jako podlegających finansowaniu z dotacji bądź nie. Skarżąca zwróciła uwagę, iż rozróżnianie zadań organu prowadzącego szkołę określonych w art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty (oraz art. 10 ust. 1 ustawy Prawo Oświatowe) od zadań szkoły wymienionych w art. 90 ust. 3d tej ustawy nie jest właściwe. Szkoła nie może być samodzielnym adresatem zadań określonych w ustawie i nie może odpowiadać za ich realizację. Odpowiedzialność za realizację zadań szkoły ponosi organ prowadzący. Zatem adresatem zadań określonych we wskazanych przepisach jest osoba fizyczna prowadząca szkołę. Z art. 5 ust. 7 ustawy wynika, że organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Zapis ten daje podstawę do twierdzenia, że odpowiedzialność ta dotyczy każdego aspektu działalności szkoły, zatem i tej z zakresu kształcenia, wychowania i opieki oraz profilaktyki społecznej. Skoro tak, to nie może być wątpliwości, że zadania określone w art. 90 ust. 3d w przypadku szkół, dla których organem prowadzącym jest osoba fizyczna są zadaniami tej osoby - organu. Zadania wymienione w art. 90 ust. 3d ustawy, pokrywają się - przynajmniej w części - z zadaniami wymienionymi w art. 5 ust. 7. Nie może być wątpliwości, że np. zadania określone w art. 5 ust. 7 pkt 1 i 4 (odpowiednio art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy Prawo Oświatowe) są zarazem zadaniami z zakresu kształcenia, wychowania i opieki wymienionymi w art. 90 u.s.o. Strona powołując się na niejednolitą praktykę organu pierwszej instancji w zakresie oceny prawidłowości wydatkowania dotacji oświatowych przyjęła, iż organ bezpodstawnie uznał w zaskarżonej decyzji, że nie można było finansować z dotacji wydatków na realizację zadań szkoły w kwocie 18.369,51 zł - zakwalifikowanych jako zajęcia dodatkowe. Zdaniem strony organ błędnie zinterpretował art. 90 ust. 3d pkt 2 lit. e u.s.o., skutkiem czego bezpodstawnie uznał, że wydatki na urządzenie boiska, w kwocie 27.675,00 zł nie mogły być pokryte z dotacji. Organ, powołując się na przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym w roku 2017) wywiódł, że nakłady na boisko nie są środkiem trwałym. Uznał za wartość graniczną środka trwałego, którego nabycie może być sfinansowane z dotacji kwotę 3.500 zł. Skoro zaś wydatki na boisko wyniosły 27.675,00 zł to nie podlegały one finansowaniu z dotacji. Zwrócono uwagę, że w ustawie o podatku od osób prawnych nie ma przepisu zgodnie z którym odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania. W konsekwencji w zaskarżonej decyzji nie wskazano właściwej podstawy prawnej dla nie uznania wydatków na utworzenie boiska za wydatki które mogą być pokrywane z dotacji. Organ przy tym nie uzasadnił dlaczego nie dał wiary wyjaśnieniom składanym w trakcie kontroli, iż nakłady na boisko były konieczne z uwagi na jego stan zagrażający zdrowiu korzystających z niego dzieci i polegały na poprawieniu jego stanu, a nie na jego budowie. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Strona zaskarżyła decyzję Kolegium w części dotyczącej określenia dotacji wykorzystanej przez podmiot prowadzący Niepubliczną Szkołę Podstawową [...] niezgodnie z przeznaczeniem wraz z należnymi odsetkami. Sporna w sprawie pozostawała kwestia ustalenia czy wydatkowane w związku z prowadzeniem wskazanej placówki oświatowej środki pochodzące z dotacji udzielonej z budżetu miasta są rozdysponowane zgodnie z przeznaczeniem. Według skarżącej środki pochodzące ze wskazanej dotacji udzielonej w 2017 r. zostały wydane prawidłowo, tj. zgodnie z ich przeznaczeniem. Zdaniem Kolegium pewne wydatkowane w ramach udzielonej dotacji środki finansowe zostały rozdysponowane niezgodnie z przeznaczeniem. W myśl art. 90 ust. 3d ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2016.1943 ze zm. "u.s.o." w brzmieniu od 1 stycznia 2017 r. do 31 sierpnia 2017 r.) dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, c) sprzęt sportowy i rekreacyjny, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania. Zgodnie z art. 5 ust. 7 u.s.o. (w brzmieniu od 1 września 2016 r. do 31 sierpnia 2017 r.) organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki, 2) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie, 3) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2 - 6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.) i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki, 4) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych, 5) wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki. Od 1 września 2017 r. art. 90 ust. 3d pkt 1 lit. b) ustawy o systemie oświaty odsyłał do sfinansowania wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe (w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2017 r. do 31 grudnia 2017 r.) organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki, 2) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie, 3) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie, 4) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2 - 6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki, 5) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych, 6) wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki, 7) przekazanie do szkół dla dzieci i młodzieży oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 7, z wyjątkiem szkół artystycznych realizujących wyłącznie kształcenie artystyczne, informacji o podmiotach wykonujących działalność leczniczą udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie leczenia stomatologicznego dla dzieci i młodzieży, finansowanych ze środków publicznych. Sąd rozpoznający sprawę podziela w znaczącej części stanowisko zaprezentowane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji, a dotyczące ustaleń w zakresie kwot dotacji ocenionych jako wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Za słuszne Sąd uznał ustalenia organu o nieprawidłowościach w odniesieniu do sfinansowania z dotacji budowy boiska (kwota 27.675,00 zł). Tego typu wydatek nie stanowił wydatku bieżącego poniesionego na zakup wyposażenia szkoły, lecz stanowił wydatek inwestycyjny, zatem nie jest wydatkiem, o jakim mowa w art. 90 ust. 3d pkt 1 ustawy. Wydatek taki nie może być również zakwalifikowany jako wymieniony w art. 90 ust. 3d pkt 2 lit a-d zakup środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, ponieważ boisko szkolne nie stanowi wymienionych w lit. a-d): książek i innych zbiorów bibliotecznych, środków dydaktycznych służących procesowi dydaktyczno- wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, czy też sprzętu sportowego i rekreacyjnego, ani mebli. Sfinansowanie budowy boiska szkolnego nie ma charakteru wydatku bieżącego, stąd nie może być zaliczony do wydatków z art. 90 ust. 3d pkt 1 lit b) oraz art. 90 ust. 3d pkt 2 lit a-e ustawy o systemie oświaty. Słusznie organ odwoławczy uznał, iż wydatki pochodzące z dotacji przy pomocy których sfinansowano zakup siatki ochronnej - piłkochwytu - w kwocie 6.000 zł oraz montaż metalowej konstrukcji - 1.650,00 zł należało zaliczyć do wydatków poniesionych zgodnie z przeznaczeniem w ramach udzielonych na nie środków finansowych. Siatkę ochronną należało zgodnie ze stanowiskiem Kolegium zaliczyć do zakupu sprzętu sportowego (art. 90 ust. 3d pkt 2 lit. c u.s.o.) natomiast sfinansowanie montażu metalowej konstrukcji stanowiło wydatek związany z realizacją zadań organu prowadzącego w zakresie wyposażenia szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych (art. 90 ust. 3d pkt 1 lit. b ustawy). Podobnie za słuszną należało uznać ocenę Kolegium co do prawidłowości wydatkowania dotacji na zakup akcesoriów sieciowych w kwocie 6.299,99 zł, a wskazany na ten cel wydatek za dokonany zgodnie z przeznaczeniem. Wskazany wydatek służący zakupowi akcesoriów sieciowych niezbędnych do podłączenia szkoły do internetu - stanowił sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego w zakresie zapewnienia warunków działania szkoły lub placówki w oraz wyposażenia szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, przeprowadzania egzaminów (art. 90 ust. 3d pkt 1 lit. b) ustawy). Sąd uważa, że organ odwoławczy prawidłowo ocenił wydatek jako dokonany zgodnie z przeznaczeniem, a dotyczący wydatkowania środków z dotacji na usługi księgowe w kwocie 1.800 zł. Tego typu wydatek służący zapewnieniu szkole obsługi finansowo-księgowej powinien być zaliczony do wydatków w zakresie finansowania zadań organu prowadzącego (art. 90 ust. 3d pkt 1 lit. b ustawy). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę uznał wbrew ustaleniom organu odwoławczego, że co do zasady zgodne z przeznaczeniem są wydatki w ramach udzielonej dotacji poczynione na finansowanie zajęć dodatkowych prowadzonych dla uczniów szkoły, na które składają się wydatki na przewóz dzieci, bilety wstępu (do muzeum, kina, teatru, parku rozrywki, parku), warsztaty (wstęp do parku owadów), zajęcia z tenisa ziemnego, zajęcia taneczne, wynagrodzenia pracownika za prowadzenie zajęć kulinarnych, zakup biletów komunikacji miejskiej, zajęcia z dogoterapii, warsztaty kulinarne, wynagrodzenie pracownika za prowadzenie warsztatów teatralnych. Sfinansowanie z dotacji zajęć dodatkowych we wskazanym powyżej zakresie wbrew ustaleniom organu nie musiało być opłacone ze środków wpłacanych np. w ramach składek przez rodziców dzieci uczestniczących w tego typu zajęciach. Sąd uznaje za nieprawidłową ocenę Kolegium zgodnie, z którą finansowanie przez szkołę dodatkowych, pozalekcyjnych aktywności zaproponowanych przez szkołę mogło odbywać się przy wykorzystaniu środków pochodzących z wpłat rodziców, a nie ze środków publicznych przekazywanych w ramach dotacji z Urzędu Miasta. Zdaniem Sądu powyższe wydatki poczynione w ramach udzielonej dotacji w wysokości 18.369,51 zł na zajęcia dodatkowe mogły zostać sfinansowane ze środków pochodzących z dotacji. Sąd stwierdza, że Kolegium dokonując odmiennej wykładni art. 90 ust. 3d pkt 1 u.s.o. naruszyło ten przepis w sposób mający wpływ na wynik sprawy, ponieważ dokonało zbyt wąskiej wykładni regulacji prawa materialnego, co stanowiło podstawę niekorzystnego dla skarżącej rozstrzygnięcia. W związku z naruszeniem przepisu prawa materialnego pozostaje naruszenie przez Kolegium art. 7, 77 § 1 i art. 80 w związku z art. 140 k.p.a. Zgodnie z art. 7 k.p.a. w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Zgodnie z art. 77 § 1 k.p.a. organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Stosownie do art. 80 k.p.a. organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Jednocześnie według art. 140 k.p.a. w sprawach nieuregulowanych w art. 136-139 w postępowaniu przed organami odwoławczymi mają odpowiednie zastosowanie przepisy o postępowaniu przed organami pierwszej instancji. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stoi na stanowisku, że w ramach dofinansowania realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki mieści się praktycznie cała podstawowa działalność szkoły lub placówki i z dotacji mogą być finansowane wszystkie potrzeby związane z jej funkcjonowaniem w związku z realizacją zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Regulację wynikającą z art. 90 ust. 3d u.s.o. należy interpretować szerzej aniżeli organ w niniejszej sprawie. Wynika z niej bowiem, że dotacje mogą być wykorzystane na pokrycie wydatków bieżących szkół (...), obejmujących "każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły", z wykluczeniem jedynie finansowania wydatków majątkowych w rozumieniu przepisów o finansach publicznych. Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni powyższą ocenę przedstawioną przez Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w zakresie kwalifikacji wydatkowania środków pochodzących z przyznanej szkole dotacji na sfinansowanie zajęć dodatkowych oraz zweryfikuje, czy kwota tych wydatków (18.369,51 zł) w całości jest uzasadniona. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznający sprawę uchylił zaskarżoną decyzję stosownie do art.145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., "p.p.s.a."). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz art. 206 p.p.s.a. Na całość kosztów postępowania składa się wpis od skargi (1382 zł ), wynagrodzenie radcy prawnego w wysokości 3600 zł (na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w związku z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych – Dz. U. z 2018 r,. poz. 265) oraz 17 zł opłaty skarbowej od złożenia dokumentu pełnomocnictwa). Sąd odstąpił od zasądzenia całości kosztów postepowania (4.999 zł), przyjmując że uzasadnione jest przyznanie ich zwrotu w kwocie 2000 zł, to jest tylko w takiej części w jakiej skarga okazała się skuteczna (około 40 %)