I SA/Kr 253/26

|Sygn. akt I SA/Kr 253/26 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 29 maja 2026 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek (spr.), WSA Piotr Głowacki, Protokolant: Sekretarz sądowy Maksymilian Krzanowski, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2026 r., sprawy ze skargi F. w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 lutego 2026 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.717.2025.1.JKU w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem zł) tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) w interpretacji indywidualnej z 9 lutego 2026 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.717.2025.1.JKU stwierdził, że stanowisko F. (dalej: Fundacja) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych jest nieprawidłowe. Fundacja w złożonym wniosku o wydanie interpretacji podała, że jest polskim rezydentem podatkowym, osobą prawną, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Została zarejestrowana w rejestrze stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej Krajowego Rejestru Sądowego w maju 2012 r. Jest też wpisana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego począwszy od maja 2017 r. Pierwotny statut Fundacji z 2012 r. obejmował między innymi cel jakim było prowadzenie w oparciu o zasady etyki chrześcijańskiej działalności: edukacyjnej, oświatowej i wychowawczej, jak również w zakresie wspierania rodziny. W zakresie celów statutowych Fundacji było także propagowanie myśli i idei inspirowanych osobą i koncepcją pedagogiczną Marii Montessori, a w szczególności między innymi działania na rzecz pomocy rodzinom w budowaniu tożsamości chrześcijańskiej oraz wspieranie finansowe i organizacyjne placówek "montessoriańskich". W listopadzie 2024 r. doszło do zmiany statutu Fundacji i rozszerzenia sposobów realizowania celów statutowych poprzez dodatnie możliwości tworzenia innych podmiotów pracujących metodą M. Montessori. Statut Fundacji został zmieniony po raz kolejny w sierpniu 2025 r. Zgodnie z ostatnią zmianą statutu, Fundacja ma realizować swoje cele statutowe poprzez działania własne lub wspieranie działań innych podmiotów (w tym merytoryczne, organizacyjne, rzeczowe, finansowe), w szczególności w następujących obszarach: 1. Zakładanie i prowadzenie placówek oświatowych działających w myśl metody M. Montessori i założeń etyki chrześcijańskiej lub propagujących powyższe, 2. Pomoc merytoryczną, organizacyjną, rzeczową lub finansową w organizacji placówek oświatowych działających w myśl metody M. Montessori i założeń etyki chrześcijańskiej lub propagujących powyższe, zakładanych lub prowadzonych przez inne podmioty, 3. Pomoc merytoryczną, organizacyjną, rzeczową lub finansową dla placówek oświatowych prowadzonych przez inne podmioty, przekształcających się na system pracy metodą Marii Montessori. Fundacja prowadzi działalność statutową na terenie nieruchomości zabudowanej (dalej: "Nieruchomość") stanowiącej własność kościelnej osoby prawnej (dalej: "Właściciel"). Na Nieruchomości znajduje się budynek (dalej: "Budynek"). Budynek posiada m.in. bryłę główną, w której znajdują się sale lekcyjne oraz skrzydło, w którym znajduje się nieurządzona sala gimnastyczna (dalej: "Budynek sali gimnastycznej"). W styczniu 2013 r., a następnie we wrześniu 2019 r. Fundacja jako organ prowadzący początkowo szkołę podstawową, a od 2017 r. liceum ogólnokształcące, zawarła z Właścicielem umowy najmu części Budynku na potrzeby działalności oświatowej, tj. prowadzenia lekcji. Umowy najmu obejmowały bryłę główną Budynku (sale lekcyjne, pokój nauczycielski, pomieszczenia administracyjno-techniczne itp.). Fundacja postanowiła uzyskać od Właściciela prawo do korzystania z Budynku sali gimnastycznej na potrzeby zajęć WF. W Budynku sali gimnastycznej Fundacja zamierzała ponadto utworzyć integracyjne centrum terapeutyczno-edukacyjne, co przewidywał jej statut. Z powyższych przyczyn w lipcu 2016 r. Fundacja zawarła z Właścicielem umowę dzierżawy Budynku sali gimnastycznej oraz kilkunastu miejsc parkingowych znajdujących się przy Budynku sali gimnastycznej (dalej: "Umowa Dzierżawy"). W Umowie Dzierżawy Fundacja zobowiązała się do wykorzystywania Budynku sali gimnastycznej na potrzeby założonych przez nią szkół oraz na potrzeby utworzenia C. (dalej: "C."). Fundacja otrzymała ponadto zgodę Właściciela na organizowanie w Budynku sali gimnastycznej działalności ogólnodostępnej w postaci zajęć sportowych, zajęć kulturalno-oświatowych oraz zajęć terapeutycznych zgodnych z celami statutowymi Fundacji i niesprzecznych z nauką kościoła rzymsko-katolickiego. Umowa Dzierżawy została zawarta na czas oznaczony ok. 276 miesięcy (23 lata), a po ich upływie miała przekształcić się w umowę na czas nieokreślony. Budynek sali gimnastycznej został wybudowany przez Właściciela w latach 80-tych XX w. i doprowadzony do stanu surowego zamkniętego, nigdy nie był eksploatowany. W Umowie Dzierżawy Fundacja zobowiązała się do dokonania na własny koszt nakładów na Budynek sali gimnastycznej tzn. przeprowadzenia remontu i wykończenia sali gimnastycznej w celu doprowadzenia Budynku sali gimnastycznej do stanu używalności. Prace budowlano-remontowo-wykończeniowe miały być przeprowadzone w ciągu 3 lat od podpisania Umowy Dzierżawy. Właściciel i Fundacja postanowili, że po zakończeniu Umowy Dzierżawy, Fundacja pozostawi Właścicielowi całość nakładów poczynionych na Budynek sali gimnastycznej bez dodatkowych rozliczeń, z tym wyjątkiem, że w przypadku zakończenia Umowy Dzierżawy przez Właściciela przed upływem oznaczonego czasu trwania Umowy Dzierżawy, Właściciel będzie obowiązany zwrócić Fundacji część nakładów poniesionych na Budynek Sali gimnastycznej - proporcjonalną do czasu skrócenia dzierżawy w stosunku do czasu planowanego. Fundacja rozpoczęła prace budowlano-remontowo-wykończeniowe Budynku sali gimnastycznej w 2018 r., jednak do chwili obecnej nie zakończyła zaplanowanych prac i nie rozpoczęła eksploatacji Budynku sali gimnastycznej z uwagi na brak wystarczających środków finansowych i epidemię COVID. Do 2025 r. łączna wartość wszystkich w/w nakładów wyniosła 2.253.501,02 zł brutto, a wydatków Wnioskodawcy mniej o 22.274 zł, tj. 2.231.227,02 zł, gdyż kwota 22.274 zł brutto stanowiła wartość okien z montażem otrzymanych nieodpłatnie od darczyńcy w 2024 r. Fundacja nigdy nie zarejestrowała się jako czynny podatnik VAT, nie świadczyła i nie świadczy usług opodatkowanych VAT. Obecnie Fundacja jest zarejestrowany jako podatnik zwolniony z VAT. Z uwagi na swój status w podatku VAT, Fundacja nie posiadała prawa do obniżenia podatku należnego VAT o podatek naliczony zawarty w fakturach obejmujących usługi projektowe, budowlane, remontowe, wykończeniowe i dostawę materiałów itd. związanych z remontem i wykończeniem Budynku sali gimnastycznej. W związku z tym, w czasie ponoszenia nakładów na Budynek sali gimnastycznej Fundacja nie obniżała podatku należnego VAT o podatek naliczony. Wydatki Fundacji na w/w usługi i dostawy związane z remontem i wykończeniem Budynku sali gimnastycznej były finansowane przez Fundację ze środków własnych uznanych za zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2025 poz. 278 ze. zm. – dalej: u.p.d.o.p.) jako dochody podatnika przeznaczone na cele statutowe. Fundacja nie rozpoznawała wydatków na remont i wykończenie Budynku sali gimnastycznej jako kosztów uzyskania przychodów. Fundacja księgowała te wydatki jako nakład inwestycyjny w obcy środek trwały, w stosunku, do którego nie dokonywała amortyzacji. Do chwili obecnej prace budowlano-remontowo-wykończeniowe w Budynku sali gimnastycznej nie zostały zakończone. W drugiej połowie 2024 r. zarząd Fundacji uznał, że dla potrzeb usprawnienia procesów zarządzania nią, poszerzenia zakresu działalności Fundacji i efektywniejszego pozyskiwania środków na rozwój Fundacji, potrzebne jest rozdzielenie dotychczasowej działalności Fundacji pomiędzy dwie odrębne fundacje. W tym celu w kwietniu 2025 r. Fundacja i dwóch fundatorów Fundacji utworzyli nową fundację (dalej: "Nowa Fundacja"), która została zarejestrowana przez sąd w kwietniu 2025 r. Statutowe cele Nowej Fundacji zbieżne są z celami Fundacji. Nowa Fundacja ma kontynuować prowadzenie szkoły podstawowej założonej przez Fundację, kontynuować remont i wykończenie Budynku sali gimnastycznej oraz kontynuować proces tworzenia i prowadzenia C.. Od 1 września 2025 r. Nowa Fundacja jest organem prowadzącym szkołę podstawową, którą wcześniej prowadziła Fundacja. Szkoła podstawowa nadal jest placówką działającą w myśl metody M. Montessori i założeń etyki chrześcijańskiej. Plan dotyczący remontu Budynku sali gimnastycznej i prowadzenia C. przez Nową Fundację jest w trakcie realizacji. Nowa Fundacja nie może kontynuować remontu Budynku sali gimnastycznej rozpoczętego przez Fundację, ani kontynuować procesu tworzenia C. do czasu przejęcia (za zgodą Właściciela) praw i obowiązków Fundacji z Umowy Dzierżawy. Fundacja i Nowa Fundacja nie uzyskały jeszcze zgody Właściciela na przejęcie przez Nową Fundację praw i obowiązków Fundacji wynikających z Umowy Dzierżawy tzn. na kontynuowanie Umowy Dzierżawy z udziałem Nowej Fundacji jako dzierżawcy Budynku sali gimnastycznej i 14 miejsc postojowych w charakterze dzierżawcy (w miejsce Fundacji). Do czasu uzyskania zgody Właściciela na przejęcie praw i obowiązków Wnioskodawcy z Umowy dzierżawy przez Nową Fundację, obie fundacje rozważają zawarcie umowy poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej z miejscami postojowymi, która uległaby rozwiązaniu z chwilą wejścia Nowej Fundacji w prawa i obowiązki Fundacji z Umowy Dzierżawy, w trakcie której to umowy poddzierżawy Nowa Fundacja kontynuowałaby roboty w Budynku sali gimnastycznej. Poza przekazaniem praw i obowiązków z Umowy Dzierżawy, Fundacja zamierza przenieść na Nową Fundację nieodpłatnie, albo za symboliczną odpłatnością, opisane szczegółowo powyżej nakłady na Budynek sali gimnastycznej powstałe w latach 2018-2025 oraz roszczenia o zwrot tych nakładów. Fundacja i Nowa Fundacja uzgodniły ponadto, że po zakończeniu przez Nową Fundację prac budowlano-remontowo-wykończeniowych w Budynku sali gimnastycznej, po rozpoczęciu użytkowania sali gimnastycznej, Fundacja i Nowa Fundacja zawrą umowę najmu sali gimnastycznej na potrzeby organizacji i prowadzenia zajęć sportowych szkolnych przez Fundację w wymiarze 10 godzin tygodniowo. Pismem z 2 grudnia 2025 r., Fundacja wskazała, że zmianie uległy okoliczności dotyczące remontu Budynku sali gimnastycznej i prowadzenia C. przez Nową Fundację, gdyż 19 listopada 2025 r. Fundacja jako dzierżawca zawarła z Nową Fundacją jako poddzierżawcą umowę poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej i 16 miejsc postojowych. Umowa poddzierżawy została zawarta do czasu uzyskania zgody Właściciela na przejęcie przez Nową Fundację praw i obowiązków Fundacji z Umowy Dzierżawy. W związku z zawarciem umowy poddzierżawy Nowa Fundacja może we własnym imieniu prowadzić dalszy remont Budynku sali gimnastycznej i kontynuować prace dotyczące tworzenia C.. Przeniesienie nakładów poniesionych w latach 2018-2025 przez Fundację na Budynek sali gimnastycznej i ewentualnych roszczeń o ich zwrot na Nową Fundację nastąpi z chwilą wstąpienia Nowej Fundacji w prawa i obowiązki Fundacji jako dzierżawcy wynikające z Umowy Dzierżawy. Fundacja nadal nie uzyskała zgody Właściciela na wstąpienie Nowej Fundacji w prawa i obowiązki Fundacji jako dzierżawcy wynikające z Umowy Dzierżawy. W pozostałym zakresie okoliczności zdarzenia przyszłego nie uległy zmianie. W związku z tak przedstawionym opisem, Fundacja zadała pytania: 1/ Czy przejęcie praw i obowiązków dzierżawcy z Umowy Dzierżawy przez Nową Fundację lub nieodpłatne przeniesienie przez Fundację na rzecz Nowej Fundacji, w formie darowizny, nakładów poczynionych w latach 2018-2025 przez Fundację na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów, będzie skutkowało uznaniem, że dochody Fundacji wydatkowane w latach 2018-2025 na te nakłady zostały wydatkowane na cele inne niż cele statutowe Fundacji, a przez to nie są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.? 2/ W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1: a) czy Fundacja zobowiązana będzie do zapłaty podatku od dochodu wydatkowanego w latach 2018-2025 na sfinansowanie nakładów w Budynku sali gimnastycznej, który to dochód dotychczas wykazywała jako zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano danego wydatku? b) czy Fundacja zobowiązana będzie do zapłaty podatku od dochodu wydatkowanego w latach 2018-2025 na sfinansowanie nakładów w Budynku sali gimnastycznej, który to dochód dotychczas wykazywała jako zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieodpłatnie przeniesie nakłady na Budynek sali gimnastycznej i roszczenia o ich zwrot na Nową Fundację? 3/ Czy przejęcie praw i obowiązków dzierżawcy z Umowy Dzierżawy przez Nową Fundację lub odpłatne przeniesienie przez Fundację na rzecz Nowej Fundacji, w drodze sprzedaży za symboliczną cenę, nakładów poczynionych w latach 2018-2025 przez Fundację na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów, będzie skutkowało uznaniem, że dochody Fundacji wydatkowane w latach 2018-2025 na te nakłady zostały wydatkowane na cele inne niż cele statutowe Fundacji, a przez to nie są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 CIT? 4/ W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 3: a) czy Fundacja zobowiązana będzie do zapłaty podatku od dochodu wydatkowanego w latach 2018-2025 na sfinansowanie nakładów w Budynku sali gimnastycznej, który to dochód dotychczas wykazywała jako zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano danego wydatku? b) czy Fundacja zobowiązana będzie do zapłaty podatku od dochodu wydatkowanego w latach 2018-2025 na sfinansowanie nakładów w Budynku sali gimnastycznej, który to dochód dotychczas wykazywała jako zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przeniesie nakłady na Budynek sali gimnastycznej i roszczenia o ich zwrot na Nową Fundację? c) czy Fundacja zobowiązana będzie do wykazania przychodu podatkowego w wysokości symbolicznej ceny sprzedaży nakładów na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi sprzedaż nakładów na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów na rzecz Nowej Fundacji? Przedstawiając własne stanowisko w zakresie zadanych pytań Fundacja stwierdziła, że: Ad. 1-2. Zdaniem Fundacji przejęcie praw i obowiązków dzierżawcy z Umowy Dzierżawy przez Nową Fundację lub nieodpłatne przeniesienie przez Fundację na rzecz Nowej Fundacji, w formie darowizny, nakładów poczynionych przez Fundację w latach 2018-2025 na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów, nie będzie skutkowało uznaniem, że dochody Fundacji wydatkowane w latach 2018-2025 na te nakłady zostały wydatkowane na cele inne niż cele statutowe Fundacji i nie będzie prowadziło do utraty zwolnienia dochodów Fundacji wydatkowanych w latach 2018-2025 na te nakłady z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. W konsekwencji powyższego, Fundacja uznała, że nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od dochodu wydatkowanego w latach 2018-2025 na sfinansowanie nakładów w Budynku sali gimnastycznej. Ad. 3-4. Zdaniem Fundacji przejęcie praw i obowiązków dzierżawcy z Umowy Dzierżawy przez Nową Fundację lub odpłatne przeniesienie przez Fundację na rzecz Nowej Fundacji, w formie sprzedaży za symboliczną cenę, nakładów poczynionych przez Fundację w latach 2018-2025 na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów, nie będzie skutkowało uznaniem, że dochody Fundacji wydatkowane w latach 2018-2025 na te nakłady zostały wydatkowane na cele inne niż cele statutowe Fundacji i nie będzie prowadziło do utraty zwolnienia dochodów Fundacji wydatkowanych w latach 2018-2025 na te nakłady z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. W konsekwencji powyższego, Fundacja uznała, że nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od dochodu wydatkowanego w latach 2018-2025 na sfinansowanie nakładów w Budynku sali gimnastycznej. Po stronie Fundacji powstanie przychód podatkowy w wysokości ceny sprzedaży w okresie rozliczeniowym, w którym dojdzie do sprzedaży na rzecz Nowej Fundacji nakładów na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów. Dyrektor KIS w wydanej 9 lutego 2026 r. interpretacji indywidualnej, uznał stanowisko Fundacji za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji Dyrektor KIS stwierdził, że na tle opisu sprawy, rozpatrywanie skutków podatkowych w postaci utraty prawa do zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., należy bezpośrednio wiązać z faktem zawarcia umowy poddzierżawy. Zawarcie przez Fundację umowy poddzierżawy nie służy realizacji celów statutowych Fundacji. Uregulowana w art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm. – dalej: k.c.) umowa dzierżawy ma charakter odpłatny i wzajemny, nakierowany na zysk i czerpanie korzyści finansowych. Czym innym jest więc prowadzenie działalności wymienionej w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., a czym innym działalności zarobkowej. Jak wynika z wniosku, celem dzierżawy budynku sali gimnastycznej przez Fundację była realizacja działalności oświatowej – wykorzystanie budynku na potrzeby założonych przez Fundację szkół oraz na potrzeby utworzenia C., natomiast dalsza poddzierżawa sali nie wpisuje się w realizację takiej działalności. Takiego przypadku nie można również rozpatrywać jako formy wsparcia innego podmiotu o zbieżnych celach statutowych. Chociaż jednym z celów Fundacji statutowych jest wspieranie finansowe, rzeczowe, merytoryczne lub organizacyjne innych podmiotów/placówek prowadzących działalność statutową zbieżną z celami jej działalności, to zarobkowy/odpłatny charakter zawartej umowy poddzierżawy stoi w sprzeczności z ideą wspierania podmiotów o zbieżnych celach statutowych. Zatem, przejęcie praw i obowiązków dzierżawcy z Umowy Dzierżawy przez Nową Fundację lub nieodpłatne przeniesienie przez Fundację na rzecz Nowej Fundacji, w formie darowizny, nakładów poczynionych w latach 2018-2025 przez Fundację na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów, będzie skutkowało uznaniem, że dochody Fundacji wydatkowane w latach 2018-2025 na te nakłady zostały wydatkowane na cele inne niż cele statutowe Fundacji, a przez to nie są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Wobec tego stanowisko Fundacji w zakresie pytania nr 1 Dyrektor KIS uznał za nieprawidłowe. Powyższa argumentacja pozostaje jego zdaniem aktualna w odniesieniu do wątpliwości Fundacji objętych pytaniem oznaczonym we wniosku nr 3, bowiem przejęcie praw i obowiązków dzierżawcy z Umowy Dzierżawy przez Nową Fundację lub odpłatne przeniesienie przez Fundację na rzecz Nowej Fundacji, w drodze sprzedaży za symboliczną cenę, nakładów poczynionych w latach 2018-2025 przez Fundację na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów, będzie skutkowało uznaniem, że nakłady te nie zostały przeznaczone na działalność statutową, a przez to nie są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Wobec tego Dyrektor KIS stwierdził, że stanowisko Fundacji w zakresie pytania nr 3 należało uznać za nieprawidłowe. Odpowiadając na pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 4, Dyrektor KIS uznał, że do momentu zawarcia umowy poddzierżawy, przeznaczenie jak i wydatkowanie dochodu zwolnionego na adaptację sali gimnastycznej wypełniało warunki zwolnienia. Jednakże dalsze poddzierżawienie sali na rzecz innej fundacji powoduje, że nie będzie ona wykorzystywana przez Fundację zgodnie z celami określonymi przepisem art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Fundacja będzie zatem zobowiązana do zapłaty podatku od dochodu wydatkowanego w latach 2018-2025 na sfinansowanie nakładów w Budynku sali gimnastycznej, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawarła z Nową Fundacją umowę poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej i 16 miejsc postojowych. Od tego momentu Nowa Fundacja może we własnym imieniu prowadzić dalszy remont Budynku sali gimnastycznej i kontynuować prace dot. tworzenia C.. Dlatego też stanowisko Fundacji w zakresie pytań 2 i 4 Dyrektor KIS uznał za nieprawidłowe. Fundacja w złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze, zarzuciła zaskarżonej interpretacji: I. naruszenie przepisów postępowania: 1/ art. 14c § 1 i § 2 w związku z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm. – dalej: O.p.) poprzez wydanie interpretacji dla zdarzenia przyszłego obejmującego elementy nieprzedstawione przez Fundację we wniosku o interpretację, a to poprzez wydanie interpretacji dla zdarzenia, w którym umowa poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej jest umową nakierowaną na zysk, czerpanie korzyści finansowych i ma charakter zarobkowy (jest działalnością zarobkową), podczas gdy w opisie zdarzenia przyszłego i we własnym stanowisku Fundacja nie zawarła informacji o nakierowaniu umowy poddzierżawy na zysk, czerpanie korzyści finansowych i zaliczeniu jej do działalności zarobkowej Fundacji, przez co Dyrektor KIS wydał skarżoną interpretację w zakresie zdarzenia innego niż opisane we wniosku o interpretację, chociaż powinien uczynić to dla zdarzenia i stanowiska opisanych we wniosku o interpretację; 2/ art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 O.p. w wyniku niewezwania Fundacji do usunięcia braków wniosku o interpretację przez uzupełnienie opisu umowy poddzierżawy m.in. w zakresie jej charakteru i celu zawarcia tej umowy, które pozwoliłby uzupełnić opis zdarzenia przyszłego o informacje, czy umowa poddzierżawy została zawarta dla zysku/zarobku lub dla realizacji celu innego niż statutowy w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., co doprowadziło do wydania skarżonej interpretacji na podstawie niewyczerpującego opisu zdarzenia przyszłego przez Fundację oraz do wydania interpretacji na podstawie opisu zdarzenia przyszłego uzupełnionego przez Dyrektora KIS w sposób samodzielny i dowolny w ten sposób, że umowę poddzierżawy uznano za umowę o charakterze zarobkowym nakierowanym na zysk i czerpanie korzyści finansowych; 3/ art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14h O.p. w związku z art. 121 § 1 O.p. poprzez nienależyte/lakoniczne uzasadnienie prawnego stanowiska Dyrektora KIS, że zawarcie przez Fundację umowy poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej jest równoznaczne z wydatkowaniem dochodów poniesionych w latach 2018-2025 na nakłady w Budynku sali gimnastycznej na cele inne niż wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., podczas gdy w uzupełnieniu wniosku o interpretację opisano umowę poddzierżawy w ten sposób, że dzięki niej Nowa Fundacja, która przejęła od Fundacji od 1 września 2025 r, prowadzenie szkoły podstawowej, może we własnym imieniu prowadzić dalszy remont Budynku sali gimnastycznej i kontynuować prace dot. tworzenia C., co oznacza realizację celów statutowych Fundacji polegających na udzieleniu wsparcia Nowej Fundacji w realizacji celów statutowych takich jak działalność oświatowa i tworzenie C., co wypełnia przesłanki art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.; w wyniku powyższego uzasadnienie prawne narusza zaufanie Fundacji do Dyrektora KIS oraz nie pozwala na ocenę rozumowania organu zastosowanego przy ocenie stanowiska Fundacji; 4/ art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14h O.p. w związku z art. 121 § 1 O.p. poprzez nienależyte/lakoniczne uzasadnienie prawne stanowiska Dyrektora KIS, że przejęcie w przyszłości praw i obowiązków dzierżawcy z umowy dzierżawy przez Nową Fundację lub przeniesienie przez Fundację na rzecz Nowej Fundacji (odpłatne lub nieodpłatne) nakładów poczynionych w latach 2018-2025 przez Fundację na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów ma skutkować utratą zwolnienia od opodatkowania dochodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., skoro zdaniem Dyrektora KIS utrata zwolnienia podatkowego nastąpiła na skutek zawarcia umowy poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej 19 listopada 2025r. poprzedzającej przejęcie praw i obowiązków dzierżawcy z umowy dzierżawy przez Nową Fundację, przeniesienie przez Fundację na rzecz Nowej Fundacji (odpłatne lub nieodpłatne) nakładów poczynionych w latach 2018- 2025 przez Fundację na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów; w wyniku powyższego uzasadnienie prawne narusza zaufanie Fundacji do Dyrektora KIS oraz nie pozwala na ocenę rozumowania Dyrektora KIS zastosowanego przy ocenie stanowiska Fundacji, zwłaszcza, że może prowadzić do dwukrotnej utraty zwolnienia podatkowego wobec tych samych dochodów na tej samej podstawie prawnej, a w konsekwencji do dwukrotnego powstania zobowiązania podatkowego w stosunku do tych samych dochodów na tej samej podstawie prawnej, co narusza regułę jednokrotnego opodatkowania dochodu; 5/ art. 14c § 2 i art. 14h O.p. w związku z art. 121 § 1 O.p. poprzez brak należytego uzasadnienia prawnego stanowiska Dyrektora KIS, że umowa poddzierżawy jako umowa odpłatna i wzajemna ma cel zarobkowy, nakierowany na zysk i czerpanie korzyści finansowych i przez to nie jest działalnością wymienioną w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., podczas gdy odpłatność umowy poddzierżawy nie jest kryterium rozstrzygającym o tym, czy umowa została zawarta w celu statutowym wskazanym w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., czy w celu innym niż statutowy, co wynika z art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 14 i pkt 33, art. 6 oraz art. 8 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 24 lutego 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2025r. poz. 1338 – dalej: u.d.p.p.w.) regulujących możliwość wykonywania działalności wskazanej w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. jako działalności odpłatnej pożytku publicznego; w wyniku powyższego uzasadnienie prawne narusza zaufanie Fundacji do Dyrektora KIS oraz nie pozwala na ocenę rozumowania Dyrektora KIS zastosowanego przy ocenie stanowiska Fundacji; 5/ art. 14c § 1 i § 2 O.p. poprzez naruszenie reguł logicznego rozumowania w skarżonej interpretacji poprzez uznanie stanowiska Fundacji za nieprawidłowe, mimo że w skarżonej interpretacji Dyrektor KIS uznał, że do momentu zawarcia umowy poddzierżawy doszło do realizacji warunków zwolnienia podatkowego ("do momentu zawarcia umowy poddzierżawy, przeznaczenie i wydatkowanie dochodu zwolnionego na adaptację sali gimnastycznej wypełniało warunki zwolnienia"), a tym samym skoro dochody Fundacji zwolnione początkowo z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. zostały przeznaczone i wydatkowane przez Fundację na preferowane cele statutowe przed zawarciem umowy poddzierżawy (tj. na nakłady w Budynku sali gimnastycznej), to sprzecznym z regułami logicznego rozumowania jest uznanie, że zawarcie umowy poddzierżawy po wypełnieniu przesłanek zwolnienia podatkowego jest przyczyną utraty zwolnienia już nabytego, czyli niejako "anulowania'' wydatkowania tych dochodów na cele określone w art. 17 ust 1 pkt 4 u.p.d.o.p.; a także przez uznanie, że te same dochody zwolnione od opodatkowania zgodnie z art 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. mogą utracić zwolnienie podatkowe więcej niż jeden raz. II. błędną interpretację: 1/ art. 693 § 1 k.c. polegającą na przyjęciu w skarżonej interpretacji, że z uwagi na odpłatny charakter umowy dzierżawy/poddzierżawy (prawo do czynszu) zawarcie takiej umowy jest nastawione na zysk i prowadzi do realizacji działalności innej niż statutowa Fundacji, co zdeterminowało ocenę stanowiska Fundacji oraz stanowisko Dyrektora KIS i jego uzasadnienie w ten sposób, że zawarcie umowy poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej uznano za podjęcie działalności w celach innych niż cele wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., podczas gdy z art. 693 § 1 k.c. wynika wyłącznie, że jest to umowa odpłatna, a w świetle art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 14 i pkt 33, art. 6 oraz art. 8 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 u.d.p.p.w. odpłatna umowa poddzierżawy może być zawarta w celach statutowych wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.; 2/ art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. w związku z art. 3 ust. 1 i ust. 2, 4 ust. 1 pkt 14 i pkt 33, art. 6 oraz art. 8 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 u.d.p.p.w. poprzez przyjęcie w skarżonej interpretacji, że realizacja celów statutowych opisanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. nie może polegać na zawarciu przez Fundację umowy poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej, podczas gdy z art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 14 i pkt 33, art. 6 oraz art. 8 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 u.d.p.p.w. wprost wynika, że działalność w zakresie wspierania Nowej Fundacji (jako organizacji pozarządowej) w zakresie prowadzonej przez Nową Fundację m.in. działalności oświatowej i wychowawczej jest działalnością statutową Fundacji i zarazem działalnością pożytku publicznego, która może być wykonywana odpłatnie i przez odpłatny charakter umowy poddzierżawy nie traci charakteru statutowego wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., a jak opisano we wniosku celem umowy poddzierżawy było zapewnienie Nowej Fundacji prawa do prowadzenia dalszego remontu Budynku sali gimnastycznej i kontynuowania prac dot. tworzenia C., co oznacza realizację przez Nową Fundację celów statutowych zbieżnych z celami statutowymi Fundacji; 3/ art. 17 ust. 1 pkt 4 i ust. 1a pkt 2 u.p.d.o.p. i art. 25 ust. 4 u.p.d.o.p. w związku z art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz.U. z 2023 poz. 166 – dlej: u.o.f.) i w związku z art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 14 i pkt 33, art. 6 oraz art. 8 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 u.d.p.p.w. poprzez uznanie przez Dyrektora KIS, że zawarcie umowy poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej prowadzi do wydatkowania dochodów Fundacji wydatkowanych na tą salę na cele inne niż statutowe i inne niż wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., podczas gdy zawarcie umowy poddzierżawy może służyć realizacji działalności statutowej Fundacji opisanej w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. polegającej na udzieleniu wsparcia Nowej Fundacji poprzez zapewnienie jej prawa do korzystania z Budynku sali gimnastycznej na cele statutowe zbieżne z celami Fundacji, a Fundacja może realizować cele statutowe społecznie pożyteczne, o których mowa w art. 1 u.o.f. i art. 4 ust. 1 pkt 14 i pkt 33 u.d.p.p.w. w formie odpłatnej, 4/ art. 17 ust. 1a pkt 2 i art. 25 ust. 4 u.p.d.o.p. poprzez przyjęcie w skarżonej interpretacji, że utrata zwolnienia od opodatkowania dochodów Fundacji zwolnionych z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. i wydatkowanych w latach 2018-2025 na Budynek sali gimnastycznej może powstać dwukrotnie: po raz pierwszy na skutek zawarcia umowy poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej 19 listopada 2025 r., a następnie po raz drugi na skutek przejęcia w przyszłości praw i obowiązków dzierżawcy z umowy dzierżawy przez Nową Fundację lub przeniesienie przez Fundację na rzecz Nowej Fundacji (odpłatne lub nieodpłatne) nakładów poczynionych w latach 2018-2025 przez Fundację na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów, podczas gdy po utracie zwolnienia dochodów z opodatkowania na skutek zawarcia umowy poddzierżawy, dalsze działania Fundacji wobec nakładów na Budynek sali gimnastycznej nie będą prowadziły do ich ponownego wydatkowania na cele inne niż wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. III. niewłaściwą ocenę co do zastosowania w sprawie art. 17 ust. 1a pkt 2 u.p.d.o.p. i art. 25 ust. 4 u.p.d.o.p. będącą skutkiem błędnej wykładni art. 693 § 1 k.c. i art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. i błędnego uznania, że zawarcie umowy poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej prowadzi do wydatkowania dochodów na cele inne niż określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. i obowiązku zapłaty podatku od tych dochodów, a to na skutek błędnego przyjęcia, że umowa poddzierżawy jest nakierowana na zysk i czerpanie korzyści finansowych, podczas gdy zgodnie z art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 14 i pkt 33, art. 6 oraz art. 8 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 u.d.p.p.w. Fundacja może realizować cele statutowe społecznie pożyteczne w formie odpłatnej umowy poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej. W związku z tak postawionymi zarzutami Fundacja wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego według norm prawem przepisanych i opłaty skarbowej od odpisu pełnomocnictwa w wysokości 17 zł. Odpowiadając na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, uznając zarzuty za bezzasadne i podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Sąd w pełni podziela przedstawione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz ich uzasadnienie. Uzasadniając swoje stanowisko, Dyrektor KIS skupił się przede wszystkim na zawartej umowie poddzierżawy stwierdzając, że nakierowana jest ona na zysk i tym samym Fundacja utraciła prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., gdyż jej zawarcie nie służy realizacji celów statutowych Fundacji. Słusznie jednak zauważono w skardze, że formułując taki pogląd, Dyrektor KIS nie tylko bez uzasadnienia zrównał odpłatny charakter umowy poddzierżawy z pojęciem zysku, lecz także wykroczył poza opisany we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny. W opisie zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku i w jego uzupełnieniu oraz w stanowisku Fundacji, brak informacji, że umowa poddzierżawy Budynku sali gimnastycznej ma charakter zarobkowy, nakierowany na zysk i czerpanie korzyści finansowych. Nie ma w nich też informacji, że zawarcie umowy poddzierżawy nie jest działalnością statutową Fundacji lub nie jest działalnością statutową opisaną w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. W opisie zdarzenia przedstawionym przez Fundację i w jej stanowisku nie ma twierdzeń, że czynsz poddzierżawny zapewnia Fundacji zysk, dochód lub że występuje nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania. Jak wynika z art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z uwagi na treść tego przepisu wskazać należy, że opisany we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji indywidualnej i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja taka będzie mogła wywołać określone skutki prawne, przy zastosowaniu się do niej. W konsekwencji ani organ podatkowy, który wydaje interpretację, ani sąd administracyjny dokonujący jej kontroli, nie mogą przyjmować okoliczności odmiennych od tych przedstawionych przez wnioskodawcę (por. wyrok NSA z 27 listopada 2025 r., sygn. akt III FSK 1204/24 – powoływane orzeczenia dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Przesądzając zatem, choć nie wynikało to bezpośrednio ze stanowiska Fundacji, jak również przy braku jakiejkolwiek argumentacji prawnej, że odpłatna umowa zawsze nakierowana jest na zysk, Dyrektor KIS stwierdził, że Fundacja zawarła umowę poddzierżawy w celu osiągnięcia zysku. Tymczasem w uzupełnieniu wniosku wyraźnie wskazano jaki był cel zawartej umowy i Fundacja nie wskazywała, że było to osiąganie zysku. Dlatego też podniesione w pkt I.1. skargi zarzuty uznać należało za zasadne. Za uzasadnione Sąd uznał również postawione w pkt I.2. zarzuty naruszenia art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 O.p. w wyniku niewezwania Fundacji do usunięcia braków wniosku o interpretację przez uzupełnienie opisu umowy poddzierżawy m.in. w zakresie jej charakteru i celu zawarcia tej umowy, które pozwoliłby uzupełnić opis zdarzenia przyszłego o informacje, czy umowa poddzierżawy została zawarta dla zysku/zarobku lub dla realizacji celu innego niż statutowy w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Dyrektor KIS nie wezwał bowiem Fundacji do takiego wskazania, a jednocześnie samodzielnie i dowolnie przyjął, że zawarcie umowy poddzierżawy z uwagi na jej odpłatny i wzajemny charakter skutkuje realizacją celów innych niż cele statutowe Fundacji. Zgodzić również należy się z argumentacją skargi wskazującą na nienależyte, lakoniczne uzasadnienie stanowiska prawnego przez Dyrektora KIS, co doprowadziło do naruszenia art. 14c § 1 i § 2 O.p. oraz art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p. Dyrektor w zasadzie jednozdaniowo stwierdził, że poddzierżawa przedmiotowej sali Nowej Fundacji, nie może być rozpatrywana jako forma wsparcia innego podmiotu o zbieżnych celach statutowych. W tym kontekście nie można pomijać faktu, że wspieranie innych podmiotów dla realizacji przez nie takich celów, stanowi jeden z celów statutowych Fundacji. Dyrektor KIS powinien w związku z tym wyjaśniać, w jaki sposób rozumie "formę wsparcia" innego podmiotu przez Fundację. Przede wszystkim nie zostało wykazane, że zawarcie tej konkretnej umowy poddzierżawy z uwagi na jej odpłatny charakter, nie może być uznany za realizację celu statutowego, jakim jest między innymi wspieranie rzeczowe lub organizacyjne innych podmiotów. Zasadnie, wobec tego argumentowano w uzasadnieniu skargi, że w uzupełnieniu wniosku o interpretację opisano umowę poddzierżawy w ten sposób, że dzięki niej Nowa Fundacja, która przejęła od Fundacji od 1 września 2025 r. prowadzenie szkoły podstawowej, a w listopadzie 2025 r. prowadzenie projektu C., może we własnym imieniu prowadzić dalszy remont Budynku sali gimnastycznej i kontynuować prace dotyczące tworzenia C., co oznacza realizację celów statutowych Fundacji polegających na udzieleniu wsparcia Nowej Fundacji w sposób pozwalający Nowej Fundacji na realizację celów statutowych takich jak działalność oświatowa i tworzenie C.. Za podważenie takiego stanowiska nie może być uznane stwierdzenie, że zarobkowy/odpłatny charakter zawartej umowy poddzierżawy stoi w sprzeczności z ideą wspierania podmiotów o zbieżnych celach statutowych. Podzielić w tym kontekście należy pogląd Fundacji, że Dyrektor KIS nie wyjaśnił, dlaczego odpłatny charakter umowy poddzierżawy ma cel zarobkowy nakierowany na zysk i czerpanie korzyści finansowych, podczas gdy odpłatność umowy poddzierżawy nie jest kryterium rozstrzygającym o tym, czy umowa poddzierżawy skutkuje powstaniem zysku, ani nie pozwala przyjąć, że jej zawarcie wykracza poza cele statutowe wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., co wynika z art. 3 ust. ust. 1 i ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 14 i pkt 33, art. 6 oraz art. 8 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 u.d.p.p.w., regulujących możliwość wykonywania działalności wskazanej w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. jako działalności odpłatnego pożytku publicznego. Wprawdzie Fundacja nie powoływała się na regulacje u.d.p.p.w., gdyż w jej ocenie wystarczające było jej stanowisko, że umowa poddzierżawy nie została zawarta dla zysku, lecz w ramach jej działalności statutowej. Zapewne, gdyby Dyrektor KIS wezwał ją do wyjaśnienia swoich wątpliwości w tym zakresie, przepisy tej ustawy zostałyby powołane. Niemniej jednak w ocenie Sądu obowiązkiem Dyrektora KIS było kompleksowe rozważenia zadanych pytań w tym również w oparciu o wszystkie przepisy regulujące działalności Fundacji, nie zaś jedynie te, które powołane zostały we wniosku o wydanie interpretacji. Trudno byłoby Fundacji, bez wiedzy o wątpliwościach Dyrektora KIS, niejako na wszelki wypadek powoływać wszystkie przepisy, które uzasadniają jej stanowisko. W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji powołano się natomiast na przepisy k.c. i dokonano interpretacji umowy poddzierżawy, choć nie stanowiło to elementu wniosku o wydanie interpretacji. Oznacza to, że Dyrektor KIS z własnej inicjatywy sięgał do innych regulacji, poza wyraźnie wskazanymi przez Fundację. Nic nie stało zatem na przeszkodzie, aby rozważył działanie Fundacji również w oparciu o powołane regulacje u.d.p.p.w. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji, Dyrektor KIS po lakonicznym stwierdzeniu, że umowa poddzierżawy zawarta z Nową Fundacją, doprowadziła do utraty zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., jednozdaniowo stwierdził, że "Zatem, przejęcie praw i obowiązków dzierżawcy z Umowy Dzierżawy przez Nową Fundację lub nieodpłatne przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Nowej Fundacji, w formie darowizny, nakładów poczynionych w latach 2018-2025 przez Wnioskodawcę na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów, będzie skutkowało uznaniem, że dochody Wnioskodawcy wydatkowane w latach 2018-2025 na te nakłady zostały wydatkowane na cele inne niż cele statutowe Wnioskodawcy, a przez to nie są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 CIT". Oznacza to, że Dyrektor wprawdzie odpowiedział na zadane pytanie, lecz zacytowane stwierdzenie, nie spełnia wymogu wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, który to obowiązek wynikał z art. 14c § 2 O.p. Nie sposób uznać za prawidłowe i spełniające wymogi prawidłowej argumentacji prawniczej, jednozdaniowego stwierdzenia i to na dodatek opartego o wnioski, wyprowadzone z zupełnie innego zdarzenia prawnego. Nie wymaga szerszego uzasadnienia, że czym innym jest zawarcie umowy poddzierżawy, czym innym zaś nieodpłatne przeniesienie przez Fundację na rzecz nowej Fundacji, w formie darowizny, nakładów poczynionych przez Fundację na Budynek Sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów. Stwierdzenie takie wymyka się kontroli Sądu. Rację ma w tym względzie Fundacja, stwierdzając, że Dyrektor KIS nie przedstawił żadnych okoliczności, ani podstaw prawnych, które uzasadniałyby jego stanowisko. Z tych samych powodów za naruszające wymóg przewidziany w art. 14c § 2 O.p., uznać należy udzielenie odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 3. Zasadnie także argumentowała Fundacja, powołując w tym względzie adekwatne przepisy postępowania, jako naruszone, że z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji wynika, iż dwukrotnie utraci ona zwolnienie od opodatkowania tego samego dochodu. Pierwszy raz na skutek zawarcia umowy poddzierżawy, zaś drugi na skutek przejęcia praw i obowiązków dzierżawcy z umowy dzierżawy przez Nową Fundację lub przeniesienia przez Fundację na rzecz Nowej Fundacji (odpłatne lub nieodpłatne) nakładów poczynionych w latach 2018-2025 przez Fundację na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów. Zgodzić trzeba się z Fundacją, że jest to sprzeczne z regułami logicznego wnioskowania. Skoro zdaniem Dyrektora KIS już z chwilą zawarcia umowy poddzierżawy 19 listopada 2025 r., doszło do utraty zwolnienia podatkowego od dochodów wydatkowanych w latach 2018-2025 na Budynek sali gimnastycznej na podstawie art. 17 ust. 1a pkt 2 i art. 25 ust. 4 u.p.d.o.p, to w chwili przejęcia w przyszłości praw i obowiązków dzierżawcy z Umowy Dzierżawy przez Nową Fundację lub przeniesienia przez Fundację na rzecz Nowej Fundacji (odpłatne lub nieodpłatne) nakładów poczynionych w latach 2018-2025 przez Fundację na Budynek sali gimnastycznej i roszczeń o zwrot tych nakładów, dochody wydatkowane na te nakłady nie będą już dochodami zwolnionymi z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., ale dochodami opodatkowanymi uprzednio na podstawie art. 25 ust. 4 u.p.d.o.p. Wobec stwierdzonych uchybień procesowych, za przedwczesne uznać należy odniesienie się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Naruszenie wskazanych wcześniej przepisów postępowania, spowodowało konieczność uchylenia zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm. – dalej: p.p.s.a.). Ponownie rozpatrując sprawę, Dyrektor KIS usunie wskazane w niniejszym uzasadnieniu uchybienia. W szczególności nie będzie wychodził poza elementy stanu faktycznego wskazanego przez Fundację i nie będzie dokonywał kreowania faktów, które z wniosku o wydanie interpretacji nie wynikają. W razie wątpliwości, powinien wezwać Fundację do uzupełnienia stanu sprawy. Oceniając zawartą umowę poddzierżawy, Dyrektor KIS zobowiązany będzie do rozważenia skutków tej umowy, jej charakteru, zaś przede wszystkim celu w jakim została zawarta, między innymi w oparciu o przepisy regulujące działalność fundacji, czyli u.d.p.p.w. oraz u.o.f. Ponadto w razie ponownego uznania stanowiska Fundacji za nieprawidłowe, powinien sporządzić właściwe uzasadnienie prawne, które poddawać się będzie kontroli sądu administracyjnego w razie jego zaskarżenia. W szczególności pogłębiona argumentacja powinna dotyczyć rozumienia zapisu statutu Fundacji, odnoszącego się do wspierania finansowego, rzeczowego, merytorycznego lub organizacyjnego innych podmiotów/ placówek prowadzących działalność statutową zbieżną z działalnością Fundacji. W ponownie wydanej interpretacji nie powinny pojawić się również błędy logiczne, jak miało to miejsce w zaskarżonej interpretacji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na zasądzone koszty składa się wpis w kwocie 200 zł, wynagrodzenie pełnomocnika Fundacji (480 zł) o wysokości którego orzeczono na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2025 r. poz. 118) oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł).