I GSK 1570/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Beata Sobocha-Holc Sędzia NSA Joanna Salachna (spr.) Sędzia NSA Michał Kowalski po rozpoznaniu w dniu 24 czerwca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 549/21 w sprawie ze skargi P. Sp. j. I. D., T. D. w W. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 9 marca 2021 r. nr 220000/71/9010/2021/RDZ-B6-ODW-2 w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z obowiązku z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne oddala skargę kasacyjną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (dalej: WSA) wyrokiem z 14 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 549/21 – po rozpoznaniu sprawy ze skargi P. Sp. j. I. D., T. D. w W. (dalej: skarżąca lub spółka) na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej: ZUS lub organ) z 9 marca 2021 r., nr 220000/71/9010/2021/RDZ-B6-ODW-2, w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z obowiązku z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne za listopad 2020 r. – uchylił zaskarżoną decyzję. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył ZUS, zaskarżając ten wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie w całości i oddalenie skargi lub o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), zarzucono: I) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 31zo ust. 10 w zw. z art. 31zo ust. 11 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842; dalej: ustawa Covid), poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że w przypadku zaistnienia różnicy w zakresie przeważającej działalności gospodarczej między wpisem w rejestrze REGON i w Krajowym Rejestrze Sądowym, a faktycznie wykonywaną działalnością gospodarczą,' przy rozpatrywaniu prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek należy przeprowadzić postępowanie w przedmiocie rodzaju działalności prowadzonej przez skarżącą oraz uwzględnić działalność rzeczywiście prowadzoną, niezależnie od danych zawartych w rejestrze REGON i w Krajowym Rejestrze Sądowym; II) naruszenie przepisów prawa procesowego, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 141 § 4 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a., poprzez sformułowanie w uzasadnieniu wyroku wskazań co do dalszego postępowania w oparciu o przesłanki, które nie zostały przewidziane w ustawie Covid, a także dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji pod kątem słuszności tj. wskazanie na konieczność przeprowadzenia postępowania zmierzającego do wyjaśnienia rodzaju przeważającej działalności prowadzonej przez skarżącą na dzień 30 września 2020 r. z uwzględnieniem jego słusznego interesu oraz z pominięciem danych zawartych w rejestrze REGON i w Krajowym Rejestrze Sądowym; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735; dalej: k.p.a.), poprzez błędne przyjęcie, że w toku postępowania administracyjnego organ rentowy naruszył ww. przepisy postępowania administracyjnego, bowiem nie dokonał ustalenia jaki rodzaj działalności prowadzonej przez Skarżącą był przeważający na dzień 30 września 2020 r., poprzestając na wskazaniu danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz rejestrze REGON, co doprowadziło do uchylenia zaskarżonej decyzji, w sytuacji gdy skarga winna zostać w całości oddalona. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ przedstawił argumenty na poparcie zarzutów sformułowanych w jej petitum. Skarżąca nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Stosownie do art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdyż skarżący kasacyjnie organ zrzekł się rozprawy, a skarżący nie zażądał jej przeprowadzenia. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. NSA stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Nie zachodzą także określone w art. 189 p.p.s.a. przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenia oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej. Jak wynika z art. 193 p.p.s.a. (zdanie drugie), uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Przepis ten wyznacza granice, w jakich NSA uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku oddalenia skargi kasacyjnej. Wskazana regulacja – będąca przepisem szczególnym – modyfikuje normę zawartą w art. 141 § 4 p.p.s.a., stosowanym odpowiednio w związku z art. 193 (zdanie pierwsze) p.p.s.a., w ten sposób, że pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ograniczyć się do oceny zarzutów skargi kasacyjnej, umożliwiając tym samym pominięcie tych elementów uzasadnienia wyroku, które nie są niezbędne dla wyjaśnienia istoty rozstrzygnięcia NSA. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w rozpoznawanej sprawie przesłanka ta została spełniona. Zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: - naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.); - naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Z istoty kontroli instancyjnej sprawowanej przez NSA wynika ponadto, że rozpoznanie przez NSA sprawy ogranicza się do oceny podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, wykluczając ponowne rozpoznanie sprawy w całości – art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09; dostępna na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe cytowane orzeczenia tamże). Z konstrukcji zarzutów skargi kasacyjnej wynika, że istotą problemu prawnego sprawy jest interpretacja art. 31zo ust. 11 ustawy Covid, zgodnie z którym oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 10 tego artykułu, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 września 2020 r. Z tego względu – mimo, iż co do zasady – w razie powołania w skardze kasacyjnej zarówno zarzutów naruszenia prawa materialnego jak i prawa procesowego, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają ostatnie z wymienionych (ponieważ ich uwzględnienie mogłoby uczynić przedwczesnym albo bezprzedmiotowym odniesienie się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego), w niniejszej sprawie zasadne i celowe jest odniesienie się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. To one bowiem determinują zakres koniecznych ustaleń faktycznych. Według WSA, dokonana przez ZUS ocena jest nieprawidłowa, zawęża bowiem rozumienie art. 31zo ust. 10 ustawy Covid, pomijając dane wskazujące na uprawnienie do zwolnienia z opłacania składek, a nadto pozostaje w sprzeczności z ratio legis ustawy Covid. Zdaniem ZUS natomiast, w przypadku stosowania ww. przepisu nie ma podstaw do ustalania rzeczywiście wykonywanej działalności, gdyż w art. 31zo ust. 11 ustawy Covid ustawodawca zastrzegł szczególną formę dowodową (dane zawarte w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 września 2020 r.) dla ustalenia rodzaju działalności gospodarczej będącej działalnością przeważającą. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że omawiane zagadnienie znajduje odzwierciedlenie w jego najnowszym orzecznictwie (por. np. wyroki NSA: z 20 października 2021 r., sygn. akt I GSK 575/21 i sygn. akt I GSK 829/21; z 5 listopada 2021 r., sygn. akt I GSK 754/21; z 4 marca 2022 r., sygn. akt I GSK 1412/21). Podzielając zatem wyrażone w tych wyrokach poglądy odnośnie do wykładni art. 31zo ust. 11 ustawy Covid, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że WSA prawidłowo orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji ZUS. Wskazać bowiem należy, że zasady prowadzenia Krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (rejestru REGON) określają przepisy ustawy z dnia 29 czerwca 1995 roku o statystyce publicznej (Dz. U. z 2020r. poz. 443 ze zm.), z których wynika, że wpisowi do rejestru REGON podlegają m.in. informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności (art. 42 ust. 3 pkt 4). W ustawie o statystyce publicznej nie ma definicji pojęcia "przeważającej działalności", a sposób wpisywania do rejestru wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, został określony w § 9 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 listopada 2015 r. w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń (Dz. U. z 2020 r., poz. 560), zgodnie z którym wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy. Katalog kodów Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 został zawarty w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) – (Dz. U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1885 ze zm.). Dane w rejestrze REGON, w tym te dotyczące kodów PKD prowadzonej działalności gospodarczej i kodu "przeważającej działalności", wynikają z informacji podawanych przez podmiot gospodarczy przy rejestracji w CEIDG (w przypadku osób prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą) lub w KRS (w przypadku spółek kapitałowych, osobowych, spółdzielni, fundacji), bądź też bezpośrednio w GUS w przypadku podmiotów niepodlegających rejestracji. Również zmiany w zakresie prowadzonej działalności wprowadzane są do rejestru REGON na podstawie informacji podawanych przez podmiot prowadzący działalność. W świetle przedstawionych wyżej zasad prowadzenia rejestru REGON informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie potwierdzać ma stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa jest zatem kwestią dowodową (por. np. wyroki Sądu Najwyższego z 7 stycznia 2013 r. sygn. akt II UK 142/12 i z 23 listopada 2016 r. sygn. akt II UK 402/15). W przypadku przedsiębiorców wpisanych do CEIDG, dane zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy, objęte są domniemaniem prawdziwości, które jest wzruszalne, jeżeli w drodze postępowania zostanie wykazane, że są niezgodne ze stanem rzeczywistym (por. prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt V SA/Wa 2180/17). Fakt, iż zawarte w rejestrze REGON dane w zakresie kodów PKD, w tym kodu "przeważającej działalności", mogą nie odpowiadać stanowi rzeczywistemu, może wynikać nie tylko z powodu nieprawdziwego oświadczenia podmiotu rejestrującego działalność, ale również z braku aktualizacji wpisu w rejestrze REGON po zmianie zakresu prowadzonej działalności, co z kolei może mieć miejsce z uwagi na zasadę stabilności przyjętą na potrzeby klasyfikacji działalności. Zgodnie z tą zasadą, wyrażoną w pkt 25 i 26 załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności, aby uniknąć zbyt częstych zmian, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną, przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki dana działalność przeważająca. Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznaje, że rozwiązanie przyjęte w art. 31zo ust. 11 ustawy Covid, polegające na odesłaniu do danych zawartych w rejestrze REGON wskazuje jedynie na środek dowodowy, za pomocą którego organ w pierwszej kolejności winien dokonywać ustalenia rzeczywistego zakresu prowadzonej działalności. Jeśli w sprawie nie zachodzą wątpliwości, że taka działalność jest prowadzona, to organ nie ma potrzeby weryfikować stanu faktycznego w oparciu o inne dowody. Jeśli jednak stan faktyczny objęty wpisem w rejestrze REGON jest wątpliwy (w szczególności, gdy strona go kwestionuje), to organ ma obowiązek przeprowadzić ustalenia dotyczące stanu rzeczywistego przy pomocy innych środków dowodowych, które są do takich ustaleń konieczne, stosując przy tym przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, w tym art. 75 § 1 k.p.a. stanowiącego, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zastosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w postępowaniu o zwolnienie z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne wynika z art. 180 k.p.a. oraz art. 123 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Dodać należy, że na tle uregulowania postępowania dowodowego w Kodeksie postępowania administracyjnego w orzecznictwie wyrażany jest pogląd, że niedopuszczalne jest stosowanie formalnej (legalnej) teorii dowodów poprzez twierdzenie, że daną okoliczność można udowodnić wyłącznie określonymi środkami dowodowymi, bądź też przez tworzenie nowych reguł korzystania ze środków dowodowych (por. wyrok NSA z 9 marca 1989 r., sygn. akt II SA 961/88). Wprowadzenie sztywnej teorii dowodowej w pewnej sferze w drodze praktyki organów administracji narusza zasady postępowania administracyjnego, poprzez arbitralne ograniczenia zakresu art. 75 k.p.a., co wypełnia dyspozycję art. 156 § 1 pkt 2 in fine k.p.a. (wyrok NSA z 3 sierpnia 2000 r., sygn. akt V SA 2182/99). Innymi słowy, w postępowaniu administracyjnym organ powinien wykorzystać wszelkie dostępne środki dowodowe, a niedopuszczalna jest sytuacja, w której organ dokonuje rozstrzygnięcia na podstawie tylko jednego środka dowodowego. Zatem w sytuacji, gdy w postępowaniu o zwolnienie z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne znajdują zastosowanie przepisy regulujące postępowanie dowodowe zawarte w Kodeksie postępowania administracyjnego, nie można uznać za prawidłowe takiego rozumienia art. 31zo ust. 11 ustawy Covid, które ogranicza możliwość ustalenia przesłanki "przeważającej działalności" tylko do jednego środka dowodowego, mianowicie rejestru REGON. O ile przepis ten zawiera rozwiązanie proceduralne mające na celu usprawnienie procesu przyznawania przez ZUS wsparcia przedsiębiorcom prowadzącym określony rodzaj działalności, przez wskazanie środka dowodowego mającego pierwszeństwo, to jednak nie narusza on ogólnych zasad postępowania dowodowego obowiązującego w postępowaniu administracyjnym, przez wprowadzenie formalnej (legalnej) teorii dowodów w tych sprawach. W przypadku bowiem uzasadnionych wątpliwości, w stosunku do prawdziwości (aktualności) danych zawartych w rejestrze REGON, nie jest wykluczone ustalenie tej okoliczności (czyli rzeczywiście prowadzonej "przeważającej działalności") z wykorzystaniem innych środków dowodowych. Szybkość postępowania i istnienie wprowadzonego przez ustawodawcę trybu uproszczonego nie może przeważać nad potrzebą wydania prawidłowej decyzji opartej na dokładnie wyjaśnionym stanie faktycznym. Za przedstawioną interpretacją art. 31zo ust. 11 ustawy Covid dokonywaną w powiązaniu z przepisami Kodeksu postępowania administracyjnego regulującymi postępowanie dowodowe, przemawiają zarówno argumenty pochodzące z wykładni systemowej, jak i wykładni celowościowej. Ponadto z zasady demokratycznego państwa prawnego określonej w art. 2 Konstytucji RP wywodzona jest zasada sprawiedliwości proceduralnej, która określa również sposób stosowania obowiązujących reguł postępowania administracyjnego. Jak bowiem wielokrotnie podkreślał Trybunał Konstytucyjny, z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika ogólny wymóg, aby wszelkie postępowania prowadzone przez organy władzy publicznej w celu rozstrzygnięcia spraw indywidualnych odpowiadały standardom sprawiedliwości proceduralnej. Regulacje prawne tych postępowań muszą w związku z tym zapewnić wszechstronne i staranne zbadanie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz gwarantować wszystkim stronom i uczestnikom postępowania prawo do wysłuchania, tj. prawo przedstawiania i obrony swoich racji. Na sprawiedliwość proceduralną składa się m.in. zapewnienie jednostce wysłuchania polegające przynajmniej na możliwości przedstawienia swoich racji oraz zgłaszania wniosków dowodowych (por. np. wyroki TK z 15 grudnia 2008 r., P 57/07; z 14 czerwca 2006 r., K 53/05, z 11 czerwca 2002 r., SK 5/02). W dziedzinie prawa administracyjnego sprawiedliwość proceduralna oznacza taką organizację procesu uzyskiwania informacji, ich analizy i podejmowania rozstrzygnięcia, która pozwala uznać wynik zastosowania procedury za sprawiedliwy (por. wyrok NSA z 27 marca 2012 r., sygn. akt II OSK 468/11). Nie może budzić wątpliwości, że jednym z podstawowych środków gwarantujących sprawiedliwy rezultat postępowania są na gruncie procedury administracyjnej reguły prowadzenia postępowania dowodowego (art. 75 –81 k.p.a.) oraz obowiązek dochodzenia przez organ administracji do prawdy obiektywnej (art. 7 k.p.a.) w oparciu o wszechstronną analizę materiału dowodowego w sprawie (art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a.). Dokonując zatem wykładni art. 31zo ust. 11 ustawy Covid, z uwzględnieniem zasady sprawiedliwości proceduralnej, nie można twierdzić, że wbrew regułom prowadzenia postępowania dowodowego określonym w k.p.a., przepis ten wyklucza inne środki dowodowe aniżeli rejestr REGON oraz że pozwala on pomijać twierdzenia (i dowody) strony odnośnie do zgodności danych zawartych w tym rejestrze ze stanem rzeczywistym, co może mieć bezpośredni wpływ na prawidłowość (sprawiedliwość) wyniku postępowania. Takie rozumienie art. 31zo ust. 11 ustawy Covid prowadziłoby bowiem do arbitralnego rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o jeden tylko środek dowodowy, z pominięciem wysłuchania strony twierdzącej, że środek ten nie odzwierciedla stanu rzeczywistego, a to oznaczałoby naruszenie zasady sprawiedliwości proceduralnej. Za możliwością ustalenia rzeczywistego stanu w przedmiocie przeważającej działalności podmiotu ubiegającego się o zwolnienie z opłacania składek także na podstawie innych dowodów aniżeli rejestr REGON, przemawiają dodatkowo dyrektywy wykładni celowościowej. Zwolnienie przewidziane w art. 31zo ust. 10 ustawy Covid stanowi bowiem jeden z elementów regulacji stanowiących reakcję na negatywne skutki epidemii COVID-19 związane z wprowadzonymi przez władze publiczne ograniczeniami konstytucyjnego prawa swobody prowadzenia działalności gospodarczej (art. 22 Konstytucji RP) i możliwości zarobkowania. Celem tych regulacji jest udzielenie wsparcia przedsiębiorcom działającym w branżach, które zostały dotknięte wprowadzanymi zasadami bezpieczeństwa oraz ponoszącym koszty związane z obostrzeniami sanitarnymi. W związku z tym udzielenie pomocy w postaci zwolnienia z opłacania składek powinno dotyczyć tych przedsiębiorców, którzy rzeczywiście prowadzą działalność bezpośrednio narażoną na straty w następstwie epidemii. Ustalenie rodzaju prowadzonej działalności wyłącznie w oparciu o treść wpisu w rejestrze podmiotów REGON, mogłoby skutkować odmową przyznania wsparcia przedsiębiorcy, który faktycznie prowadzi działalność dotkniętą ograniczeniami wprowadzonymi w związku z COVID-19 i poniósł w związku z tym szkody, a to pozostawałoby w sprzeczności z założeniami ustawy Covid i celami jakie ma ona realizować. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że WSA prawidłowo wywiódł, że w rozpoznawanej sprawie takie postępowanie wyjaśniające, jaką działalność rzeczywiście prowadzi skarżący, nie zostało przeprowadzone, mimo że skarżący podnosił i wskazywał, iż faktycznie prowadzona przez niego działalność (od 2016 r.) odpowiada innemu kodowi PKD niż wynikałoby to z rejestru REGON na dzień 30 września 2020r., a organ nieuprawnienie i przedwcześnie przyjął, że skarżący podlega wykluczeniu z kręgu podmiotów mogących ubiegać się o ulgę. Powyższe oznacza, że na skutek błędnej wykładni prawa materialnego art. 31zo ust. 10 i 11 ustawy Covid, ZUS nieprawidłowo pominął twierdzenia skarżącego dotyczące okoliczności mających zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i zaniechał ich zweryfikowania w oparciu o dowody pozwalające wyjaśnić sprawę. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny aprobuje stanowisko WSA, i stwierdza – wbrew zarzutom skargi sformułowanym w jej petitum cz. II pkt 2 – że nie doszło do naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. WSA bowiem, jak już ustalono, prawidłowo wywiódł z obowiązujących regulacji właściwy sposób postępowania w badanej sprawie, dokonując także niezbędnej wykładni systemowej. Wykazując tym samym, że organ nieuprawnienie przyjął, że skarżący podlega wyłączeniu z kręgu podmiotów, które mogą ubiegać się o ulgę. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez sformułowanie zaleceń organowi w oparciu o przesłanki nie przewidziane w przepisach ustawy Covid oraz dokonaniu przez WSA kontroli zaskarżonej decyzji pod kątem słuszności, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie jest on usprawiedliwiony. WSA zawarł bowiem w uzasadnieniu wyroku wskazania co do dalszego postępowania uwzględniające prawidłową wykładnię przepisów prawa materialnego i procesowego. Sąd wskazał mianowicie, że rozpoznając ponownie sprawę ZUS zobowiązany będzie uwzględnić stanowisko wyrażone w uzasadnieniu, co oznacza, że obowiązkiem organu będzie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, w tym zwłaszcza co do rodzaju faktycznie wykonywanej przez skarżącego działalności będącej działalnością przeważającą. Mając to na uwadze oraz zważywszy, iż – jak to już ustalił Naczelny Sąd Administracyjny – WSA dokonał właściwej wykładni obowiązujących regulacji prawnych znajdujących zastosowanie w sprawie, z należytym zastosowaniem wykładni systemowej, wskazania Sądu I instancji nie mogą być uznane jako naruszające zastosowane przepisy prawa. Zalecenia WSA są adekwatne do poczynionych przez ten Sąd ustaleń i uwzględniają podstawowe zasady postępowania administracyjnego. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w zw. z art. 182 § 2 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.