I GSK 1104/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Michał Kowalski Sędzia NSA Anna Apollo Sędzia NSA Tomasz Smoleń (spr.) po rozpoznaniu w dniu 29 kwietnia 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej X. Y. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 kwietnia 2025 r. sygn. akt III SA/Wr 440/24 w sprawie ze skargi X. Y. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu z dnia 14 marca 2024 r. nr SKO 4020.28.2023 w przedmiocie zwrotu dotacji do budżetu miasta pobranej w nadmiernej wysokości oraz wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości; 2. uchyla zaskarżoną decyzję; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu na rzecz X. Y. 18.444 (osiemnaście tysięcy czterysta czterdzieści cztery) złote tytułem częściowego zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2025 r., sygn. akt III SA/Wr 440/24, oddalił skargę X. Y. (skarżący, skarżący kasacyjnie, strona) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu (organ, SKO, Kolegium) z dnia 14 marca 2024 r., nr SKO 4020.28.2023 w przedmiocie określenia kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości wraz z odsetkami w 2019 r. i kwoty do zwrotu dotacji, określenia kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2019 r. wraz z odsetkami i kwoty dotacji do zwrotu oraz uchylenia decyzji I instancji w części dotyczącej terminu naliczania odsetek. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy. Prezydent W. (dalej: organ I instancji, Prezydent) decyzją z dnia 12 września 2023 r., nr 18/2023, w pkt 1/ określił skarżącemu kwotę dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2019 r. na [...] w W. (dalej: [...]) w wysokości 1.276.468,75 zł, w pkt 2/ określił kwotę dotacji wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem w 2019 r. przekazaną na [...] w wysokości 95.940,00 zł, w pkt 3/ ustalił do zwrotu do budżetu Miasta W. przez skarżącego kwotę w wysokości 1.372.409,00 zł oraz w pkt 4/ określił termin naliczania odsetek za zwłokę od kwoty 1.276.469,00 zł w terminie 15 dni od daty doręczenia decyzji do dnia zapłaty, a od kwoty od 95.940,00 zł od dnia 13 grudnia 2019 r. do dnia 28 kwietnia 2022 r., a następnie od dnia następującego po dniu doręczenia decyzji organu I instancji do dnia zapłaty. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, SKO decyzją z dnia 14 marca 2024 r., nr SKO 4020.28.2023; w pkt I/ uchyliło decyzję Prezydenta W. z dnia 12 września 2023 r. nr 18/2023 w części dotyczącej określenia terminu naliczania odsetek za zwłokę orzekającą o naliczeniu odsetek; w pkt II/ utrzymało w mocy decyzję organu I instancji w pozostałym zakresie. Z ustaleń organu wynika, że skarżący jest [...]. [...] posiada [...]. Strona na [...] otrzymała w roku 2019 dotację w łącznej kwocie 5.465.211,70 zł. Skarżący dnia 20 stycznia 2020 r. złożył do Urzędu Miejskiego W. "Rozliczenie dotacji podmiotowych otrzymanych w roku 2019", a następnie dnia 1 września 2020 r. jego korektę. Zgodnie z danymi wykazanymi w korekcie środki z udzielonej dotacji strona wykorzystała na: wynagrodzenia [...] netto - 1.027.627,50 zł, wynagrodzenia pozostałych pracowników netto - 2.087.513,08 zł, pochodne od wynagrodzeń: składki ZUS - 728.986,09 zł, podatek- 125.769,33 zł, opłaty za media - 2.102,02 zł, zakup materiałów i wyposażenia - 626.126,52 zł, zakup pomocy naukowych i dydaktycznych - 0 zł, wynajem pomieszczeń - 867.087,16 zł, co dało łącznie kwotę 5.465.211,70 zł. Wobec skarżącego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS) przeprowadził audyt w zakresie gospodarowania środkami publicznymi otrzymanymi w 2019 r. na [...] celem którego było sprawdzenie prawidłowości wykazanych danych o liczbie [...] mających wpływ na wysokość otrzymanej dotacji z Gminy W. na [...] [...] oraz sprawdzenie dokonania wydatków ze środków otrzymanej dotacji na ww. [...]. Przeprowadzony audyt udokumentowano sprawozdaniem z dnia 3 marca 2022 r., nr 0201-ICA.52.29.2021.244 (dalej: sprawozdanie), w którym negatywnie oceniono dotowanego z uwagi na wysoką kwotę dotacji pobranej w nadmiernej wysokości, w łącznej kwocie 1.611.150,86 zł z czego kwotę 4.230,20 zł z tytułu zawyżenia w informacjach miesięcznych przekazywanych do Urzędu Miejskiego liczby [...] o 5 [...], kwotę 1.183.247,96 zł wydatkowaną na zakupy artykułów i usług od P. sp. z o.o. w W. (dalej: spółka), kwotę 263.235,99 zł wydatkowaną na wypłacenie przez dotowanego pracownikom zawyżonego wynagrodzenia, kwoty 160.436,71 zł wydatkowaną na sfinansowanie [...]. Kolegium podzieliło stanowisko organu I instancji co do zasadności określenia skarżącemu do zwrotu kwoty wynoszącej 1.276.468,75 zł, jako dotacji pobranej w nadmiernej wysokości. Powyższa kwota stanowi sumę kwot za: a) najem pomieszczeń w W. przy ul. [...] w kwocie 152.699,24 zł, b) najem pomieszczeń w W. przy ul. [...] w kwocie 84.976,12 zł, c) obsługa administracyjna i organizacyjna [...] w kwocie 309.709,65 zł, d) obsługa finansowa i księgowa [...] w kwocie 196.278,65 zł, e) obsługa kadrowo - płacowa [...] w kwocie 158.019,69 zł, f) zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki dla [...] w kwocie 27.411,49 zł, g) ochrona danych osobowych [...] w kwocie 13.257,81 zł, h) wyposażenie [...] w kwocie 2.338,08 zł, 61.260,47 zł i 7.291,56 zł, i) wydatki na usługę sprzątania w kwocie 75.250,49 zł i 87.520,38 zł, j) wydatki na usługi prowadzenia dokumentacji biurowej w kwocie 81.515,00 zł, 4.533,05 zł i 14.417,07 zł. Ponadto Kolegium zgodziło się z organem I instancji, że zwrotowi przez skarżącego powinna podlegać również kwota wynosząca 95.940,00 zł jako dotacja wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie Kolegium nie dopatrzyło się wskazanych przez stronę zarzutów dotyczących naruszenia prawa i w konsekwencji czego utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji dotyczące obowiązku zwrotu ww. kwot. Wojewódzki Sąd Administracyjny podejmując wskazane na wstępie rozstrzygnięcie stwierdził, że stanowisko Kolegium, jak również organu I instancji zasługiwały na aprobatę. Strona skarżąca nie podważyła skutecznie ustaleń i stanowisk organów. Wyliczenie kwot dotacji jest w ocenie sądu prawidłowe jako zgodne z danymi wynikającymi z akt sprawy oraz ustawowo określonym sposobem jej wyliczenia. Sąd I instancji nie dopatrzył się innych naruszeń, które miałyby wpływ na dokonanie zaskarżonej czynności. Zdaniem WSA, organy przeprowadziły postępowanie wyjaśniające w celu ustalenia przedmiotu wydatków i dokonały oceny ich zasadności w odniesieniu art. 35 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2203; aktualnie: t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 439; dalej: u.f.z.o.) i w kontekście realizacji obowiązków skarżącego, nałożonych na niego w art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1148; aktualnie: t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1043; dalej: Prawo oświatowe), a także w oparciu o art. 44 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (aktualnie: t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1483; dalej: u.f.p.). Podkreślił, że [...] (por.m.in. wyrok NSA z 25 września 2015 r., II GSK 1769/14, z 8 maja 2014 r. II GSK 229/13, z 19 marca 2014 r. II GSK 1858/12, z 26 sierpnia 2014 r., II GSK 1002/13). Wydatkowanie środków publicznych udzielonych w formie dotacji organowi [...] następuje w szczególnym, ustawowo ograniczonym reżimie. Jasne jest zatem, że z uwagi na taki właśnie charakter przyznawanych stronie środków, finansowanie wydatków prowadzonych przez [...] za pomocą tych środków nie tylko nie może być dowolne, lecz również musi być ograniczone do wydatków niezbędnych i koniecznych. Według Sądu I instancji, organy orzekające w sprawie trafnie przyjęły, że wydatki wskazane w decyzji nie stanowiły wydatków w rozumieniu art. 35 ust. 1 u.f.z.o. możliwych do rozliczenia z dotacji oświatowej. Nie stanowiły wydatków bieżących i nie mieściły się również w kategorii wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wymienionych w art. 35 ust. 1 pkt 2 u.f.z.o. Wbrew zarzutom skargi, organy nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego. Zarzuty skarżącego w tym zakresie okazały się niezasadne. Skarżący był zobowiązany do dołożenia staranności celem wiarygodnego udokumentowania poniesionych przez siebie wydatków na cele zgodne z przeznaczeniem dotacji, jednakże mimo wezwań, takich dokumentów nie przedłożył. W odniesieniu do pozostałych zarzutów WSA uznał, że SKO nie naruszyło w szczególności art. 6, art. 7, art. 8 § 1, art. 10 § 1, art. 11, art. 73 § 1, art. 77 § 1, art. 78 § 1, art. 80, art. 81, art. 84 § 1 ani art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (aktualnie: t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1691; dalej: k.p.a.). Postępowanie dowodowe odpowiadało zasadom procesowym określonym w art. 7, art. 77, art. 75, art. 80 i art. 81a k.p.a. Zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Kolegium wnikliwie wyjaśniło stan faktyczny sprawy, w tym prawidłowo oceniło zgromadzone w niniejszej sprawie dowody, co pozwoliło na właściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego w sprawie oraz jej prawidłowe rozstrzygnięcie. Reasumując WSA stwierdził, że zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogłyby mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie zaskarżonego orzeczenia z obrotu prawnego. Sąd I instancji nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrolą aktów. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł skarżący kasacyjnie, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, zaskarżając wyrok w całości oraz wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi (jej uwzględnienie) oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kasacyjnie kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych; ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kasacyjnie kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Skarżący kasacyjnie oświadczył, że zrzeka się rozprawy. Na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (aktualnie: t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 143; dalej: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: I. przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, czyli: a) art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 8 § 1 i 11 k.p.a. w zw. z art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a. oraz art. 84 § 1 k.p.a. wyrażające się brakiem należytego rozpoznania przez Sąd I instancji wszystkich podniesionych w skardze zarzutów i brak odniesienia się w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania przez organy administracji, tj. zarzutów naruszenia przez organy administracji art. 8 § 1 i 11 k.p.a. w zw. z art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a. oraz art. 84 § 1 k.p.a. poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa oraz zasadę wyjaśniania zasadności przesłanek, lakoniczne odniesienie się do podnoszonych przez stronę zarzutów w zakresie opłacania przez stronę czynszu najmu według rynkowych stawek, zignorowanie wniosków wynikających z przedłożonej przez stronę dokumentacji cen transferowych i możliwości kwestionowania dokumentacji cen transferowych, a także w zakresie podnoszonych przez stronę nieprawidłowości co do zastosowanych przez organy administracji kluczy podziałowych tzw. wydatków wspólnych oraz nieprawidłowego ustalenia wysokości rzekomych marż uzyskiwanych przez P. Sp. z o.o. z tytułu sprzedaży towarów i usług spełnianych przez tę spółkę na rzecz strony, podczas gdy naruszenie tych przepisów miało bezpośredni wpływ na wynik sprawy, bo doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia kwot dotacji podlegających zwrotowi; b) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art 6, art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a. poprzez oddalenie skargi pomimo tego, że organy administracji nie ustaliły istotnych w sprawie okoliczności w zakresie sposobu wydatkowania dotacji przez skarżącego, a zamiast tego organy dokonywały badania sposobu wydatkowania środków uzyskanych przez podmiot trzeci, tj. spółkę P. Sp. z o.o. od strony, stanowiących wynagrodzenie tej spółki za usługi świadczone przez P. Sp. z o.o. na rzecz strony, pomimo braku podstawy prawnej do prowadzenia tego rodzaju ustaleń, a także poprzez uznanie za prawidłowe ustaleń dokonanych w wyniku wadliwego postępowania dowodowego organów administracji, które było niewłaściwie ukierunkowane na sposób ustalania wynagrodzeń pracowników spółki i wysokość marż, jakie P. Sp. z o.o. miała rzekomo uzyskiwać z tytułu usług świadczonych na rzecz strony, a tymczasem wydatki z dotacji oświatowej należy oceniać z perspektywy podmiotu, który otrzymał dotację, a nie z perspektywy podmiotu, który sprzedaje swoje usługi na rzecz podmiotu dotowanego, bo podmiot trzeci nie dysponuje środkami publicznymi, co doprowadziło do błędnego ustalenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi; c) art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 84 § 1 k.p.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji gdy w sprawie były wymagane wiadomości specjalne, a organy administracji zaniechały dopuszczenia dowodu z opinii biegłego z zakresu szacowania nieruchomości w celu ustalenia wysokości stawek rynkowych czynszu najmu oraz biegłego z zakresu finansów i rachunkowości w celu ustalenia wartości rynkowej pozostałych usług nabywanych przez stronę od P. Sp. z o.o. (usługa organizacyjno-administracyjna, usługa finansowo-księgowa, usługa kadrowo-płacowa, usługa RODO i BHP, zakupy towarów), co doprowadziło do wadliwego ustalenia stanu faktycznego w sprawie tzn. uznania wydatków poniesionych na rzecz P. Sp. z o.o. na sfinansowanie czynszu najmu i pozostałych usług za zawyżone, a w konsekwencji uznanie dotacji przeznaczonej na ich sfinansowanie za pobraną w nadmiernej wysokości; d) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 7 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. oraz art. 80 k.p.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji gdy organy administracji zaniechały dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zaniechały zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a także przekroczyły granice swobodnej oceny dowodów i wskutek tego doszło do błędnych ustaleń faktycznych (nieprawidłowe ustalenie kwoty dotacji podlegającej zwrotowi) w oparciu o zgromadzony, ale niepełny materiał dowodowy, czego przejawem jest: • w zakresie wydatków z tytułu obsługi prawnej - dowolne, oderwane od zgromadzonych w sprawie dowodów ustalenie, że usługa nie była wykonywana, podczas gdy fakt wykonania usługi wynikał z przedłożonych przez stronę dokumentów (umowa, faktury, potwierdzenia przelewów) i złożonych wyjaśnień; • w zakresie wydatków z tytułu najmu lokali - dowolne, sprzeczne z zasadami ustalania stawek rynkowych czynszu najmu ustalenie, że stawki wynagrodzenia wynikające z umów najmu lokali przy ul. [...] i [...] nie były rynkowe, bezpodstawne zakwestionowanie mocy dowodowej przedłożonej przez stronę dokumentacji cen transferowych w oparciu o fakt odmiennych wyliczeń dokonanych przez audytorów oraz ze względu na fakt jej złożenia przez stronę po terminie, podczas gdy przepisy prawa nie dają podstaw do różnicowania mocy dowodowej tego rodzaju dokumentacji wyłącznie w oparciu o fakt złożenia takiej dokumentacji po terminie, tym bardziej w sytuacji, gdy organ, do którego taka dokumentacja jest składana zgodnie z właściwością jej nie zakwestionował, zignorowanie treści umów najmu przedłożonych przez stronę, z których wynikało, że zakres usług spełnianych przez wynajmującego na rzecz strony był znacznie szerszy niż zakres usług wynikających z umów ze spółdzielnią i z Gminą W., co doprowadziło do nieuprawnionego uznania za rynkowe stawek czynszu stosowanych przez spółdzielnię i Gminę W., które to stawki dotyczyły innego zakresu usług, błędne, sprzeczne z zasadami ekonomii oraz przekraczające kompetencje organów administracji publicznej ustalenie rzekomych marż stosowanych przez P. Sp. z o.o. z tytułu wynajmu nieruchomości na rzecz strony; • w odniesieniu do przyjętych kluczy podziałowych tzw. wydatków wspólnych (obsługa organizacyjno-administracyjna, finansowo-księgowa, kadrowo-płacowa) - bezkrytyczne i sprzeczne ze stanowiskiem wyrażanym przez stronę zastosowanie klucza podziałowego co do zasady (gdy nie było wydatków wspólnych ponoszonych przez stronę), a także użycie klucza zaproponowanego przez audytorów i nieuwzględnienie klucza podziału wydatków wskazywanego przez stronę (gdyby w ogóle stosowanie klucza w tym wypadku miało sens); • w odniesieniu do rzekomych marż stosowanych przez P. Sp. z o.o. - bezzasadne zastosowanie klucza podziałowego do zysków P. Sp. z o.o., gdy to nie ten podmiot otrzymał dotację, nieprawidłowe zastosowanie klucza innego niż wskazany przez stronę, uwzględnienie wyłącznie kosztów wynagrodzeń pracowników, a pominięcie szeregu innych wydatków związanych z zatrudnieniem pracownika takich jak zorganizowanie stanowiska pracy (lokal, meble), wyposażenie w odpowiedni sprzęt, materiały biurowe itd., ustalenie rzekomych zysków spółki bez pełnej dokumentacji finansowej tego podmiotu; • w odniesieniu do usług z zakresu RODO i BHP - brak starannej analizy treści umów będących podstawą świadczenia tego rodzaju usług, dowolna ocena przedłożonych dowodów potwierdzających wykonanie danej usługi na rzecz strony, nieprawidłowe ustalenie wartości tych usług wyłącznie w oparciu o wysokość wynagrodzeń uiszczanych przez P. Sp. z o.o. na rzecz swoich pracowników, z pominięciem wszystkich innych kosztów ponoszonych przez spółkę w celu wykonania tej usługi, które to koszty poniosłaby też strona, gdyby zatrudniała swoich pracowników, bezzasadne porównywanie wartości usługi zakupionej od podmiotu zewnętrznego z kosztami zatrudnienia własnego pracownika; • w odniesieniu do zakupów towarów i materiałów nabytych od P. Sp. z o.o. - nieprawidłowe ustalenie uzasadnionej ceny zakupionych towarów, dowolne ustalenie marż stosowanych przez P. Sp. z o.o.; • w odniesieniu do usług sprzątania i prowadzenia dokumentacji - dowolne, oderwane od zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego ustalenie zakresu świadczonych usług przez K. C., B. B., D. D., pracownika o inicjałach A.G. oraz S.J., pominięcie treści umów będących podstawą do zapłaty wynagrodzenia przez stronę za świadczenie wymienionych usług, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów poprzez bezpodstawne zakwestionowanie wartości rynkowej usługi wynikającej z treści umów, faktur/rachunków i dowodów zapłaty, nieprawidłowe i zupełnie dowolne ustalenie uzasadnionej wartości tych usług i należnego z tego tytułu wynagrodzenia, które mogło być sfinansowane z dotacji. II. prawa materialnego, czyli: a) art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 44 ust. 3, art. 126, art. 252 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 oraz ust. 3 u.f.p. a także art. 35 ust. 1 u.f.z.o. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że przepisy te mają pośrednie zastosowanie do spółki P. Sp. z o. o., która to spółka otrzymywała wynagrodzenie od strony, za usługi świadczone na rzecz strony, wynikające z zawartych umów cywilnoprawnych i potwierdzone wystawionymi fakturami i potwierdzeniami zapłaty, podczas gdy przepisy te dotyczą wyłącznie podmiotów, które otrzymały dotację oświatową i ją wydatkują, a podmioty trzecie nie są zobowiązane do ich stosowania, bo nie są beneficjentami dotacji; b) art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.f.z.o. (w brzmieniu obowiązującym w 2019 r.) oraz art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe (w brzmieniu obowiązującym w 2019 r.) w zw. z art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji przyjęcie, że poniesiony przez stronę wydatek w wysokości 95.940,00 zł na obsługę prawną nie mógł być pokryty z dotacji, a zatem wykorzystana na ten cel dotacja stanowi dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe, wydatki na obsługę prawną to wydatki bieżące, przeznaczane na sfinansowanie zadań organu prowadzącego, które mogą być pokrywane z dotacji oświatowej, a strona przedłożyła dowody potwierdzające fakt wykonania tej usługi przez spółkę; c) art. 35 ust 1 pkt 1 lit b) u.f.z.o. (w brzmieniu obowiązującym w 2019 r.) oraz art. 10 ust 1 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe (w brzmieniu obowiązującym w 2019 r.) w zw. z art 252 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 u.f.p. poprzez ich błędną wykładnię, sprowadzającą się do uznania, że usługi w zakresie obsługi organizacyjno-administracyjnej, finansowo-księgowej, kadrowo płacowej powinny być wykonywane osobiście przez stronę, albo przez pracowników strony, bo wydatki z tego tytułu byłyby niższe, a korzystanie z usług podmiotu zewnętrznego tzn. P. Sp. z o.o. jest zbędne, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że poniesione przez stronę wydatki w wysokości 309.709,65 zł (obsługa organizacyjna i administracyjna), 196.278,65 zł (obsługa finansowa i księgowa), 158.019,69 zł (obsługa kadrowo- płacowa) stanowią dotację pobraną w nadmiernej wysokości w rozumieniu art. 252 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p.; d) art. 35 ust 1 pkt 1 lit. b u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo oświatowe oraz art. 252 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p., poprzez ich błędną wykładnię, sprowadzającą się do uznania, że usługi z zakresu ROPO i BHP powinny być wykonywane osobiście przez stronę, albo przez pracowników strony, bo wydatki z tego tytułu byłyby niższe, a korzystanie z usług podmiotu zewnętrznego tzn. P. Sp. z o. o. jest zbędne, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że poniesione przez stronę wydatki w wysokości 27.411,49 zł (obsługa z zakresu zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki dla [...] [...]) oraz 13.257,81 zł (zapewnienie ochrony danych osobowych) stanowią dotację pobraną w nadmiernej wysokości w rozumieniu art. 252 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p.; e) art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo oświatowe oraz art. 252 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p. poprzez ich błędną wykładnię, sprowadzającą się do uznania, że zakwestionowane przez organ zakupy towarów i materiałów od P. Sp. z o.o. powinny być wykonywane osobiście przez stronę, albo przez pracowników strony, a korzystanie z usług podmiotu zewnętrznego tzn. P. Sp. z o. o. jest zbędne, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że poniesione przez stronę wydatki w wysokości 2.338,08 zł oraz 61.260,47 zł oraz 7.291,56 zł (wydatki na zakupy wyposażenia [...] i innych artykułów) stanowią dotację pobraną w nadmiernej wysokości w rozumieniu art. 252 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p.; f) art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 1 i pkt 4 ustawy Prawo oświatowe w zw. z art. 252 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 u.f.p. poprzez błędną wykładnię sprowadzającą się do uznania, że uiszczone przez stronę wynagrodzenie za usługi świadczone na podstawie umów zlecenia z K.C., [...] B.B., z D.D., z A.G. oraz z S.J. było zawyżone, dokonanie nieuprawnionego przez organ miarkowania wynagrodzeń wynikających z zawartych umów, poniżej limitów ustawowych, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że poniesione przez stronę wydatki w wysokości 75.250,49 zł i 87.520,38 zł (wydatki na usługę sprzątania) oraz 81.515,00 zł i 4.533,05 zł i 14.717,07 zł (wydatki na wynagrodzenie za prowadzenie dokumentacji) stanowią dotację pobraną w nadmiernej wysokości w rozumieniu art. 252 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p. Argumentację na poparcie zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej przedstawiono w jej uzasadnieniu. Organ nie skorzystał z uprawnienia do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazane przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336). Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Skarga kasacyjna jest zasadna, przy czym nie wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej zasługują na uwzględnienie. Skarżący kasacyjnie swoją skargę kasacyjną oparł na zarzutach naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego (art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Specyfika rozpoznawanej sprawy, jak i sformułowane zarzuty wymagają odniesienia się do poszczególnych zakwestionowanych przez organy i Sąd I instancji wydatków. W ocenie składu orzekającego, zasadnie zostały zakwestionowane wydatki na wynajem pomieszczeń w W. przy ul. [...] w kwocie 152.669,24 zł. Jak wynika z wyjaśnień skarżącego kasacyjnie złożonych w toku postępowania, właścicielem wskazanych pomieszczeń jest spółdzielnia, która wynajmowała lokal skarżącemu kasacyjnie. Następnie skarżącemu kasacyjnie oddał ten lokal w dalszy najem spółce P. sp. z o.o. w W. (dalej spółka), która następnie oddała lokal w dalszy najem [...], wystawiając z tego tytułu faktury. Organy porównując koszty najmu przedmiotowych pomieszczeń jakie poniósłby skarżący kasacyjnie, wynajmując je bezpośrednio od spółdzielni z kosztami najmu tych pomieszczeń od spółki ustaliły, że ceny spółki były ponad 3-krotnie wyższe od tych stosowanych przez spółdzielnię. W tych okolicznościach organy uznały, że pośrednictwo spółki w zakresie świadczenia umów najmu nie było konieczne do osiągnięcia celu, na jaki dotowany uzyskał dotację oświatową. W konsekwencji powyższego, wydatek w kwocie 152.669,24 zł, będący różnicą pomiędzy opłaconymi z dotacji kosztami wynikającymi z faktur wystawionych przez spółkę w kwocie 235.776,24 zł, a ustaloną przez organy za rzeczywiste poniesione koszty najmu w kwocie 83.107,00 zł (koszty zafakturowane przez spółdzielnię w kwocie 53.907,00 zł na rzecz skarżącego kasacyjnie powiększone o koszty energii elektrycznej i koszty remontów w kwocie 29.199,96 zł), stanowi dotację pobraną w nadmiernej wysokości, bowiem są to koszty poniesione przez skarżącego kasacyjnie w kwocie wyższej niż niezbędna na sfinansowanie dotowanego zadania (najmu). Z udzielonej dotacji skarżący kasacyjnie pokrył w 2019 r. wydatki w zakresie zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki dla [...] na podstawie umowy z dnia 31 grudnia 2018 r., zawartej między spółką (reprezentowaną przez pełnomocnika) a [...] (reprezentowanym przez skarżącego kasacyjnie jako [...]). Obsługę w zakresie zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki (BHP) dla [...] zapewniała 1 osoba zatrudniona w spółce na umowę o pracę (Pani E.W.). Z ustaleń organów wynika, że Pani E.W. była w styczniu 2019 r. zatrudniona w [...] na umowę o pracę. W dniu 31 stycznia 2019 r. zawarła umowę o pracę ze spółką na takich samych warunkach, pomimo, że umowa z [...] była zawarta do 31 sierpnia 2019 r. W spółce pracowała od lutego do sierpnia 2019 r. (za te okresy spółka naliczyła wynagrodzenie). Spółka w 2019 r. fakturowała dla [...] koszty obsługi w zakresie BHP za styczeń, pomimo, że nie zatrudniała jeszcze E.W i za okres od września do grudnia pomimo, że już jej nie zatrudniała. Organ ustalił koszt wynagrodzenia ww. pracownika zatrudnionego jako inspektor ds. BHP (2/5 etatu) w kwocie 12.440,51 zł. Natomiast opłacone z dotacji koszty wynikające z faktur wystawionych w 2019 r. przez spółkę z tytułu obsługę w zakresie zapewnienia bezpiecznych i higienicznych wyniosły łącznie 39.852,00 zł. W tej sytuacji pośrednictwo spółki spowodowało wzrost kosztów świadczenia ww. usługi do kwoty o 27.411,49 zł. Organy trafnie uznały wskazaną kwotę za dotację pobraną w nadmiernej wysokości, ponieważ była ona wyższa niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania (usługi). Podkreślić należy, że zgodnie z art. 44 ust. 3 u.f.p., ponoszone wydatki powinny być dokonywane w sposób celowy i oszczędny m.in. z zachowaniem zasady optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów. Nie można przyjąć, że pośrednictwo spółki wymagania te spełniło. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, nie budzi wątpliwości określenie kwot dotacji podlegających zwrotowi dotyczące wyposażenia [...] w kwocie 2.338,08, 61.260,47 i 7.291,56 zł. Organy szczegółowo przedstawiły swoje ustalenia oraz sposób wyliczenia kwot dotacji podlegających zwrotowi. Ustalenia te dały uzasadnioną podstawę do stwierdzenia, że skarżący kasacyjnie przy rozliczaniu dotacji nie przestrzegał zasad określonych w ustawie o finansach publicznych i rażąco zawyżał ceny, zaś pośrednictwo spółki spowodowało zawyżenie cen nabywanych towarów. Dlatego też uznały, że wydatki w kwocie 2.338,08 i 61.260,47 zł będące zawyżonymi kosztami wynikającymi z różnicy faktur wystawionych przez spółkę a fakturami zakupowymi wystawionymi przez kontrahenta 1 i 2 stanowią dotację pobraną w nadmiernej wysokości, co do kwoty niezbędnej na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania. Odnośnie trzecie z wyżej podanych kwot organy wskazały, że dokonując ww. wydatków skarżący kasacyjnie nie przestrzegał wydatkowania środków publicznych w sposób oszczędny i celowy. Pośrednictwo spółki w tym zakupie było zbędne, gdyż są to artykuły powszechnie dostępne na rynku. Ponadto organy zauważyły, że [...] w 2019 r. dokonywało zakupów m.in. wyposażenia, bez pośrednictwa spółki. Z dotacji [...] rozliczono 148 faktur na łączną wartość brutto 189.303,63 zł, wystawionych przez innych kontrahentów niż spółka. Organy zwróciły również uwagę na powiązania osobowe pomiędzy skarżącym kasacyjnie a spółką. W świetle powyższego organy zasadnie uznały, że kwota 7.291,56 zł również jest dotacją pobraną w nadmiernej wysokości. Na akceptację zasługuje również stanowisko organów w zakresie zakwestionowania rozliczenia z dotacji wydatków na usługi sprzątania. Organy ustaliły, że dotowany pokrył z udzielonej dotacji wydatki na usługi sprzątania w związku z zawartą umową współpracy z dnia 1 września 2017 r. W związku z zawartą umową, dla skarżącego kasacyjnie wystawione zostały rachunki na łączną kwotę 96.000,00 zł brutto. Organ ustalił, że miesięczna średnia cena za sprzątanie 1 m2 wyniosła od 13,98 zł do 25,05 zł za 1 m2. Wyliczoną cenę organ porównał z cenami za usługi sprzątania w [...] prowadzonych przez gminę w 2019 r., które wynosiły: 3,61 zł za 1 m2 za pomieszczenia [...] (ustalono na podstawie 5 [...], w których zawierane były umowy na takie usługi) i 3,45 za 1 m2 za obiekty sportowe: basen, sala sportowa, fitness, siłownia stołówka (ustalono na podstawie 3 [...], w których zawierane były umowy na takie usługi). Wyliczając wartość usług sprzątania pomieszczeń [...] w budynku przy ul. [...] w W. oraz lokali użytkowych w W. przy ul. [...] i przy ul. [...] w 2019 r. według stawek 3,61 zł za 1 m2 i 3,45 za 1 m2 organ ustalił, że jest to kwota 20.749,51 zł. Przy czy zauważyć trzeba, że organy prawidłowo przyjął, iż stawki za sprzątanie w [...] prowadzonych przez gminę odpowiadają rynkowym, rzeczywistym i oszczędnym stawko za tego typu usługi. Uwzględniając powyższe organ zasadnie uznał, że kwota 75.250,49 zł (96.000,00 zł - 20.749,51 zł), jest kwotą dotacji pobraną w nadmiernej wysokości. Sąd I instancji prawidłowo zaakceptował stanowisko organów, kwestionujące rozliczone z dotacji wydatki na usługi sprzątania z [...] B. B.. W związku z zawartą umową, skarżący kasacyjnie otrzymał faktury na łączną kwotę 138.000,00 zł brutto, które dotowany pokrył z kwoty otrzymanej w roku 2019 dotacji oświatowej na prowadzenie [...]. Organ I instancji wyliczył wartość usług sprzątania pomieszczeń [...] w budynku przy ul. [...] w W. oraz lokali użytkowych w W. przy ul. [...] i przy ul. [...] przez wykonawcę w 2019 r., według wyżej wskazanych stawek, co dało łączną kwotę 50.479,62 zł. Z akt sprawy wynika, że skarżący kasacyjnie z dotacji pokrył wydatki na usługi prowadzenia dokumentacji biurowej w [...] przy ul. [...] i [...] wynikające z dwóch umów zlecenia. Skarżący kasacyjnie umowy te zawarł z D. D.. W umowach ustalono wynagrodzenie w kwocie 100,00 zł brutto za godzinę świadczonej usługi. Organy ustaliły, że czynności, które D. D. miał wykonywać w ramach zawartych umów nie były skomplikowane, nie wymagały wiedzy specjalistycznej, ani wysokich kwalifikacji i umiejętności. Organy zakwestionowały zatem stawkę godzinową za wykonywanie tych czynności. Wykorzystując obwieszczenia Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w sprawie wysokości przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto w gospodarce narodowej w województwach w 2019 r., trafnie uznał, że stawka godzinowa winna wynosić 31,50 zł brutto. Powyższe okoliczności dały organom podstawę do stwierdzenia, że wydatki na wynagrodzenie D. D. były wyższe od niezbędnego do dofinansowania lub sfinansowania dotowanego zadania o kwotę 81.515,00 zł (wyliczenie tej kwoty zawierają uzasadnienia decyzji, jak i zaskarżonego wyroku). Kwotę tą zasadnie, zatem uznano za dotację pobraną w nadmiernej wysokości. Zgodzić należy się z WSA, że organ słusznie zakwestionował prawidłowość rozliczenia z dotacji wydatku w kwocie 4.533,05 zł z tytułu sfinansowania wynagrodzenia usług świadczonych na podstawie umowy zawartej w dniu 3 września 2019 r. oraz wynagrodzenie w kwocie 14.417,07 zł wynikające z dwóch umów zlecenia. Organy przeanalizowały nakład pracy ww. wykonawców i stwierdziły, że kwoty te nie powinny być sfinansowane z dotacji. Organy dokonały szczegółowej analizy zakresu obowiązków A.G. oraz K.N., a także S.J. Szczegółowe wyliczenia znalazły odzwierciedlenie w treści decyzji. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że skarżący kasacyjnie w toku postępowania nie przedłożył żadnego dokumentu, z którego wynikałoby, że obsługa prawna przez spółkę była świadczona. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej, dokumenty w postaci faktur i potwierdzeń zapłaty z tytułu obsługi prawnej nie są dowodami wystarczającymi na wykazanie, że obsługa prawna była rzeczywiście świadczona. Dlatego też organy prawidłowo uznały, że opłacone z dotacji wydatki na podstawie faktur wystawionych przez spółkę tytułem obsługi prawnej w kwocie 95.940,00 zł stanowią dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna odnosząca się do powyższych kwestii nie ma uzasadnionych podstaw, a wyrok Sądu I instancji odpowiada prawu. Zasadny natomiast okazał się zarzut dotyczący wydatków z tytułu najmu lokalu przy ul. [...]. Organy kwestionując wysokość tych wydatków zestawiły je ze średnimi stawkami czynszu stosowanymi przez spółdzielnię i przez Gminę W. Przy czym do wyliczenia ceny netto za 1 m2 czynszu najmu dla lokalu przy ul. [...] w W. organy oparły się o wyliczoną średnią cenę najmu 3 lokali stosowaną przez spółdzielnię z uwzględnieniem dodatkowych kosztów w wysokości wskazanej przez spółkę. W związku z powyższym stwierdzić należy, że organy chcąc prawidłowo zakwestionować zasadność pokrycia wydatków z tytułu najmu lokalu przy ul. [...] z dotacji otrzymanej przez skarżącego winny porównać je z rynkowymi stawkami czynszu najmu obowiązującymi wówczas w W. Stawki czynszu najmu stosowane przez spółdzielnię, jak i Gminę W. są jedynie elementami kształtującymi stawki rynkowe czynszu, jednak nie można uznać ich za w pełni odpowiadające rynkowym stawkom czynszu najmu obowiązującym w 2019 r. w W. Dopiero prawidłowe ustalenie rynkowych stawek czynszu najmu i porównanie ich ze stawkami najmu przyjętych przez spółkę w rozpoznawanej sprawie pozwoli prawidłowo ustalić czy dotacja pobrana przez skarżącego kasacyjnie na ten cel została pobrana w nadmiernej wysokości. W zaskarżonej decyzji SKO wskazało, że ze statutu [...] z dnia 1 września 2018 r. wynika, iż do zadań osoby prowadzącej [...] należało w szczególności zapewnienie [...] obsługi administracyjnej, w tym prawnej, finansowej i organizacyjnej (§ 8 ust. 4 pkt 3 statutu). Zapis ten znalazł także potwierdzenie w statucie [...] z dnia 21 listopada 2019 r. (§ 9 ust. 4 pkt 3 statutu). W sprawie bezsporne jest, że skarżący kasacyjnie wydatki na obsługę administracyjną, organizacyjną i prawną [...] w 2019 r. pokrył z dotacji oświatowej. Zauważyć trzeba, że SKO w uzasadnieniu swej decyzji (str. 36) stwierdziło, iż " ... Jednocześnie Kolegium nie kwestionuje, że Dotowany nie mógł pokryć z dotacji wydatków na obsługę organizacyjną i administracyjną [...]. Kwestionowana jest tylko kwota wydatkowana na tą obsługę, bowiem umowa zawarta ze Spółką, a w konsekwencji pośrednictwo Spółki, spowodowało zawyżenie kosztów świadczenia ww. usługi.". Uwzględniając powyższe wskazać trzeba, że organy dokonały błędnych ustaleń co do skali zawyżenia kosztów świadczenia ww. usług. Dokonując ustaleń rzeczywistych kosztów obsługi administracyjnej i organizacyjnej organy oparły się na ustaleniach dotyczących wyłącznie kosztów wynagrodzeń pracowników spółki. Dlatego zgodzić należy się ze skarżącym kasacyjnie, że koszty te nie uwzględniają faktycznych kosztów związanych z utworzeniem stanowiska pracy. W celu prawidłowego ustalenia czy dotacja pobrana przez skarżącego kasacyjnie na pokrycie wydatków związanych z tą obsługą została pobrana w nadmiernej wysokości, organy powinny koszty poniesione przez skarżącego kasacyjnie porównać z cenami rynkowymi tego rodzaju usług świadczonymi w W. Powyższe uwagi w pełni dotyczą również ustaleń organów poczynionych odnośnie obsługi finansowo-księgowej, obsługi kadrowo-płacowej oraz obsługi w zakresie RODO. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 188 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok oraz zaskarżoną decyzję Kolegium. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o przepis art. 206 p.p.s.a. Stosownie do jego treści w razie częściowego uwzględnienia skargi, Sąd może w uzasadnionych przypadkach zasądzić na rzecz skarżącego tylko część kosztów.