I FSK 459/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA del. Adam Nita (spr.), po rozpoznaniu w dniu 14 lipca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2739/21 w sprawie ze skargi J.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2021 r. nr 1401-IOV-1.4103.50.2021.AGI w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2018 r. i 2019 r. oddala skargę kasacyjną.

W zaskarżonym wyroku z 17 listopada 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2739/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (zwany dalej Sądem I instancji) orzekał w przedmiocie skargi J. K. (w dalszej części uzasadnienia określanego jako Podatnik, Strona lub Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (zwanego dalej Organem odwoławczym lub Organem II instancji) z 16 września 2021 r., nr 1401-IOV-1.4103.50.2021.AGI w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2018 r. i 2019 r. Czyniąc to, Sąd I instancji uchylił zaskarżoną decyzję, a także zasądził zwrot kosztów postępowania sądowego od Organu odwoławczego na rzecz Podatnika. Stan faktyczny sprawy został precyzyjnie przedstawiony w uzasadnieniu wyroku Sądu I instancji, opublikowanym w CBOSA. Zagadnieniem spornym w relacjach pomiędzy stronami postępowania sądowodministracyjnego było zakwestionowanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (dalej określanego jako Organ I instancji lub NUS), przy aprobacie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, dokonanego na podstawie faktur wystawionych przez K. Dla porządku godzi się zauważyć, że organy podatkowe podały także w wątpliwość zasadność pomniejszania przez Stronę podatku należnego o podatek naliczony, wskazany w fakturach, w których jako wystawca figurowała I. oraz redukcję podatku należnego o naliczony podatek od towarów i usług, wykazany w fakturach dokumentujących prywatne zakupy Skarżącego. Te dodatkowe kwestie nie wywoływały już jednak kontrowersji w zaskarżonym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W konsekwencji, jedynym zagadnieniem wyartykułowanym w uzasadnieniu wyroku Sądu I instancji, które miało swój punkt odniesienia w skardze kasacyjnej była materia odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, określonego w fakturach sporządzonych przez K. M. (podmiot ten w dalszej części uzasadnienia będzie określany jako Kontrahent podatnika lub Partner handlowy strony). Odnosząc się do tej materii, Sąd I instancji uchylił zaskarżoną decyzję, powołując się na inne naruszenie przepisów postępowania niż dające podstawę o wznowienia postępowania administracyjnego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Stało się tak, ponieważ w przekonaniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego organy podatkowe nie wykazały w sposób niebudzący wątpliwości, że towar nabyty przez Skarżącego nie mógł pochodzić od jego Kontrahenta. Poza tym, nie zgodzono się z tezą sformułowaną przez Organ II instancji – jego przekonaniem co do tego, że okoliczności transakcji wskazują na świadomość Podatnika co do oszustwa. Podniesiono ponadto, iż z lektury zaskarżonej decyzji nie wynika jednoznacznie czy ostatecznie organy postawiły tezę o świadomym udziale Strony w oszustwie podatkowym, czy też o niezachowaniu w tym zakresie należytej staranności pozwalającej uniknąć zaangażowania w ten proceder. W skardze kasacyjnej na ten judykat Organ odwoławczy wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub uwzględnienie skargi kasacyjnej i oddalenie skargi Strony; 2) zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego Ponadto, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zrzekł się rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie. Jednocześnie, zaskarżonemu wyrokowi Sądu I instancji zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329, z późn. zm. – dalej określanej jako P.p.s.a.) w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 – zwanej dalej O.p.) w zw. z art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 – zwanej dalej u.p.t.u). W ocenie Organu II instancji doszło do tego poprzez uchylenie jego decyzji na skutek dokonania błędnej oceny stanowiska organu podatkowego, przejawiającej się w uznaniu przez Sąd I instancji, że organy nie przeprowadziły wyczerpującego i rzetelnego postępowania dowodowego w kierunku ustalenia, czy dostawy stoków tkanin zostały rzeczywiście dokonane na rzecz Skarżącego przez jego kontrahenta. Tymczasem prawidłowa ocena całokształtu materiału dowodowego uzasadnia stanowisko organu podatkowego, że z uwagi na fakt, że Strona nie przedstawiła żadnych dowodów świadczących o faktycznej współpracy z jej partnerem handlowym, a samo posiadanie faktury oraz oświadczenie, że towar miał być przez niego sprzedawany nie jest równoznaczny z zawarciem transakcji realnej od strony podmiotowej i nie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego z faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., w zw. z art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Według Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nastąpiło to poprzez uchylenie decyzji na skutek dokonania błędnej oceny stanowiska organu podatkowego, przejawiającej się w uznaniu przez Sąd I instancji, że w stanie faktycznym sprawy organy nie wykazały, że Skarżącemu nie można przypisać działania w dobrej wierze w zakresie faktur, które zostały wystawione przez jego Partnera handlowego. Tymczasem prawidłowa ocena całokształtu materiału dowodowego uzasadnia stanowisko organu podatkowego, iż Podatnik miał świadomość fikcyjnego charakteru transakcji, bądź co najmniej się na to godził, a samo nabycie towaru z niewiadomego źródła nie powoduje powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur mających dokumentować to nabycie. To zaś skutkowało uzasadnionym pozbawieniem Strony prawa do odliczenia podatku naliczonego, wobec wykazania braku jej dobrej wiary; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Jak podkreślił Organ II instancji, doszło do tego poprzez przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, że w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy wymaga uzupełnienia. Ma to służyć prawidłowemu ustaleniu, iż Strona nie dochowała należytej staranności i konieczne jest zbadanie standardów współpracy z jej Kontrahentem, tak aby wykazać, czy kooperacja ta przebiegała tak, jak w rzeczywistym obrocie gospodarczym. Tymczasem w przekonaniu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, który gdyby był oceniony w sposób wszechstronny, logiczny i zgodny z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego, wynika w sposób niewątpliwy, że zebrany materiał dowodowy pozwalał na pełne zestawienie poszczególnych okoliczności, które w rezultacie dały rzeczywisty obraz braku faktycznego nabywania towarów od Partnera handlowego strony. W związku z tym, zdaniem Organu odwoławczego brak jest konieczności prowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego w sprawie. W reakcji na przedstawione zarzuty i argumentację odpowiedź na skargę kasacyjną nie została wniesiona. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka została oddalona. Przyczyną tego rozstrzygnięcia są względy procesowe, ale artykułując je nie sposób abstrahować od regulacji materialnoprawnej. W świetle art. 86 ust. 1 u.p.t.u., odliczenie naliczonego podatku od towarów i usług od kwoty podatku należnego ma miejsce w takim zakresie, w jakim towary i usługi, w cenie których jest zawarty podatek naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że wykluczona jest redukcja należnego podatku od towarów i usług, ciążącego na podatniku tej daniny o podatek naliczony w sytuacji, gdy jego ciężar ekonomiczny nie został poniesiony w związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., wykonywaną przez podmiot obowiązany z tytułu podatku, natomiast nastąpiło to przez wzgląd na realizację potrzeb osobistych tej osoby. Ponadto wskazać trzeba na dwa podstawowe wymogi sformułowane w art. 86 ust. 2, 10 i 11 u.p.t.u. (w brzmieniu na czas urzeczywistnienia przez Stronę podatkowego stanu faktycznego), a w aspekcie temporalnym doprecyzowane w art. 86 ust. 13 u.p.t.u. Sprawiają one, że w przypadku "obrotu wewnątrzkrajowego" (dostaw towarów lub świadczenia usług) istnieją dwie zasadnicze przesłanki odliczenia podatku naliczonego: podatnik musi posiadać szczególnego rodzaju rachunek, czyli fakturę (fakturę VAT) oraz powinien objąć ekonomiczne władztwo nad rzeczą albo świadczona mu usługa winna być rzeczywiście wykonana. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków wyklucza redukcję należnego podatku od towarów i usług o kwoty podatku naliczonego. Dlatego właśnie, samo legitymowanie się fakturą, bez objęcia ekonomicznego władztwa nad rzeczą lub bez rzeczywistego wykonania udokumentowanej w niej usługi, nie uzasadnia odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług. Jednocześnie, przez wzgląd na neutralność podatku od towarów i usług - system naliczania i odliczania kwot tej daniny w poszczególnych fazach obrotu podkreśla się znaczenie "tożsamości dostawcy" lub "tożsamości usługodawcy" oraz "tożsamości towaru" lub "tożsamości usługi". Jeżeli bowiem rzeczywiście istniejący wyrób byłby dostarczany przez podmiot, który go nie nabył, albo gdyby przez daną osobę dostarczany był inny wyrób niż ten, który uzyskała ona w poprzedniej fazie obrotu, faktura dokumentująca określoną czynność nie odzwierciedlałaby prawdziwej (rzeczywistej) transakcji gospodarczej. To samo dotyczy świadczenia usługi – jeżeli w rzeczywistości byłaby ona wykonana przez inny podmiot niż ten, który wystawił fakturę, dokument ten nie potwierdzałby faktycznie mającego miejsce świadczenia. Równocześnie, w gruzach ległby cały system naliczania i odliczania kwot podatku od towarów i usług stanowiący gwarancję neutralności podatku od towarów i usług oraz gwarancję uzyskania przez państwo należnej mu (a niezaniżonej) kwoty daniny publicznej (tzw. podatku od towarów i usług do zapłaty). Dlatego właśnie, także niezgodność pomiędzy treścią faktury, a rzeczywistym stanem rzeczy co do tego, kto dostarczał towar albo wykonał usługę oraz brak tożsamości pomiędzy wyrobem lub usługą uwidocznioną w fakturze i faktycznie dostarczonymi dobrami, uzasadnia zanegowanie odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług (por. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.). W tym kontekście, zachowanie należytej staranności przez podatnika podatku od wartości dodanej otrzymującego zarówno fakturę, jak i towar (usługę) jest przesłanką ochrony jego praw jako słabszej niż organ podatkowy strony stosunku podatkowoprawnego. Powtarzając uprzednio sformułowaną tezę, zasadniczo bowiem, załamanie systemu naliczania i odliczania kwot podatku (już to ze względów podmiotowych, już to przedmiotowych) oznacza utratę odliczenia, bo godzi w interes finansów publicznych oraz w neutralność podatku od towarów i usług. Formą ochrony praw podatnika jest natomiast zagwarantowanie mu wspomnianej redukcji, o ile nie wiedział oraz przy dołożeniu należytej (a nie szczególnej, czy nadzwyczajnej) staranności nie mógł się dowiedzieć o tym, iż wcześniej (we wcześniejszych fazach obrotu) ów system naliczeń i odliczeń uległ zachwianiu. Oznacza to, że od podatnika nie można oczekiwać zachowań właściwych dla organu podatkowego (tym bardziej, że nie jest on organem podatkowym i nie dysponuje ani władztwem publicznym, ani instrumentami prawnymi właściwymi podmiotowi "górującemu" w stosunku prawnym podległości kompetencji). Zasadne jest natomiast (w imię wspomnianych wcześniej względów ochronnych) oczekiwanie od dłużnika podatkowego klasycznej, typowej przezorności pozwalającej mu na zachowanie odliczenia, pomimo wcześniejszego przerwania "łańcucha" naliczeń i odliczeń podatku od towarów i usług. Nie ulega wątpliwości, że oczekiwanie od podatnika podatku od towarów i usług należytej ostrożności w kontaktach z jego kontrahentami nie jest przejawem samowoli organów podatkowych, które w ten sposób przerzucają na podmiot obowiązany z tytułu podatku ekonomiczne konsekwencje własnej bierności. W wyroku TSUE z 21 lutego 2006 r., wydanym w sprawie C-255/02 (Halifax) uznano bowiem prawo państw członkowskich Unii Europejskiej do przeciwstawiania się nadużyciom w sferze podatku od wartości dodanej. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że szósta dyrektywa powinna być interpretowana zgodnie z zasadą wykładni prawa wspólnotowego zakazującą nadużycia przepisów prawa wspólnotowego w taki sposób, iż nie przyznaje ona podatnikowi prawa do odliczenia lub odzyskania podatku naliczonego, gdy w świetle okoliczności, które zostaną obiektywnie ocenione przez sądy krajowe, stwierdzone zostanie istnienie dwóch obiektywnych elementów. Po pierwsze, że cele, którym służą przepisy prawne formalnie prowadzące do powstania prawa, zostałyby udaremnione, gdyby dochodzone prawo rzeczywiście zostało przyznane. Po drugie, że powołane prawo wywodzi się z działalności gospodarczej, dla której nie ma innego uzasadnienia niż uzyskanie dochodzonego prawa. Z kolei, w wyroku z 21 czerwca 2012 r. w sprawie C-80/11 i C-142/11 (Mahageben) podkreślono, że artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Z przedstawionej regulacji prawnej, odczytywanej przez pryzmat orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jasno wynika, że brak tożsamości pomiędzy dostawcą towaru uwidocznionym w fakturze, a podmiotem który w rzeczywistości dostarczył wyroby będące przedmiotem obrotu jest okolicznością wykluczającą pomniejszenie kwoty podatku należnego o wartość naliczonego podatku od towarów i usług. Zdarzeniem, które w takiej sytuacji pozwala podatnikowi zachować odliczenie jest natomiast dołożenie przez niego należytej staranności w wyeliminowaniu swojego nieświadomego zaangażowania w obrót towarem, związany z wyłudzeniem nienależnego zwrotu nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym (w takim przypadku potocznie mówi się o dobrej wierze podmiotu obowiązanego z tytułu podatku). Odnosząc te spostrzeżenia do stanu faktycznego sprawy godzi się zauważyć, że w trakcie postępowania podatkowego bardzo dużo miejsca poświęcono kwestiom dobrej wiary (należytej staranności) Strony. Na dalszy plan – poza zakres zainteresowania Organu I instancji, a także Dyrektora Izby Administracji Skarbowej - zeszła natomiast materia wykazania, że Kontrahent podatnika nie dysponował towarem, który wg treści faktur był dostarczany Stronie, a w związku z tym wyroby którymi ponad wszelką wątpliwość władał Skarżący (były to stoki tkanin) nie mogły pochodzić od jego Partnera handlowego. Tymczasem ta właśnie okoliczność ma fundamentalne, pierwszoplanowe znaczenie w sprawie. Jest tak, ponieważ "klauzulę dobrej wiary" można zastosować dopiero wówczas, gdy istnieje normatywna przestrzeń (swoisty fundament) do takiego działania. Tym pozostaje zaś wykazanie przez organy podatkowe, iż osoba wystawiająca faktury nie zrealizowała zachowania będącego przedmiotem opodatkowania w podatku od towarów i usług, a potwierdzanego tym dokumentem, czyli nie dostarczyła towaru (albo nie wykonała usługi). To, że wskazana powinność jest domeną organu podatkowego wynika zarówno z przepisów materialnego prawa podatkowego, jak i z regulacji procesowej. Nie ulega wątpliwości to, że w stosunku podatkowoprawnym jako relacji prawnej opartej na podległości podmiotu obowiązanego z tytułu podatku kompetencji organu podatkowego, pozycja prawna obydwu tych podmiotów nie jest równa. Ustawodawca równoważy ją natomiast w ten sposób, że kształtuje prawne domniemanie prawidłowości rozliczenia podatkowego podatnika. W świetle art. 21 § 2 O.p. przyjmuje się bowiem, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. (potocznie określa się go mianem powstawania zobowiązania podatkowego z mocy prawa), podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. Jest tak, o ile organ podatkowy nie obali wskazanego domniemania w trybie art. 21 § 3 O.p. Z kolei w art. 99 ust. 12 u.p.t.u., wskazane domniemanie wynikające z przepisów ogólnego prawa podatkowego dostosowano do specyfiki ustawy o podatku od towarów i usług, rozszerzając je m.in. na wskazaną w deklaracji podatkowej nadwyżkę naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym. Jest tak, ponieważ w myśl wspomnianego przepisu, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 u.p.t.u., przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości. Tym samym, w prawie podatkowym, co do zasady tzw. ciężar dowodu (tak zwany, bo w prawie podatkowym nie jest to określenie ustawowe) spoczywa na organie podatkowym. Potwierdzeniem tego jest dyrektywa art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. W przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, w realiach przedmiotowej sprawy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej jako podmiot wydający rozstrzygnięcie, które następnie zostało poddane kontroli sądowoadministracyjnej nie sprostał powinności wykazania, że Kontrahent podatnika nie dysponował towarem, który wg treści faktur był dostarczany Stronie, a w związku z tym, że towar którym władał Skarżący nie mógł pochodzić od jego Partnera handlowego. Jak wynika z dokumentacji postępowania podatkowego, bardzo dużo energii poświęcono w nim wykazaniu nierzetelności Kontrahenta podatnika dla celów podatku od towarów i usług. W związku z tym Organ odwoławczy wskazywał na to, że wspomniany podmiot od III kwartału 2018 r. nie składał deklaracji VAT-7K oraz plików JPK_VAT oraz był z nim utrudniony kontakt. Z tego powodu z dniem 12 marca 2019 r. został on zaś wykreślony z rejestru czynnych podatników VAT. Doszło do tego na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 u.p.t.u. Z kolei 29 lipca 2019 r. Partner handlowy Strony zlikwidował prowadzoną działalność gospodarczą. Organy wskazywały ponadto, że także w ramach prowadzonego przez nie postępowania nie udało się skontaktować ze wskazanym kontrahentem Strony. Dodatkowo odwoływano się do okoliczności odbioru towaru przez Skarżącego, dominujących płatności gotówkowych i praktycznego braku jakiejkolwiek weryfikacji Partnera handlowego strony przez Podatnika, nabywającego od niego towar. W tym kontekście Organ odwoławczy wskazał na to, że wg zeznania Strony współpracę ze swoim Partnerem handlowym nawiązała ona przez Internet, nigdy nie była w jego siedzibie, a dwa razy na parkingu przed sklepem [...] w R. odbierała towar z samochodu zaparkowanego na parkingu w tym miejscu. Na marginesie godzi się zauważyć, że w dokumentacji postępowania podatkowego pojawia się informacja, zgodnie z którą Kontrahent podatnika prowadził sklep należący do tej sieci. Istotną okolicznością w zeznaniu złożonym przez Podatnika jest też to, że weryfikacji swojego Partnera handlowego dokonał on w Internecie, na stronach Ministerstwa Finansów. Wreszcie, podkreślono także, że poza fakturami Skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów dotyczących spornych transakcji, a płatności co do zasady (poza dwoma przelewami) dokonywane były gotówkowo. W materiale dowodowym sprawy, a także w argumentacji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nie sposób natomiast doszukać się ustaleń co do tego, czy Kontrahent podatnika istotnie prowadził działalność w zakresie handlu tekstyliami, czy dysponował konieczną ku temu infrastrukturą, a także jak rozwiązana była kwestia transportu tego towaru do Podatnika. W przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, dopiero po wyjaśnieniu tych kwestii, jeżeli okaże się że Partner handlowy podatnika nie dostarczał mu towaru (materiałów tekstylnych – stoków tkanin) możliwe będzie to, co stało się już udziałem administracji podatkowej – badanie dobrej wiary (należytej staranności Skarżącego). Ponad wszelką wątpliwość to, że od III kwartału 2018 r. Kontrahent strony nie składał deklaracji VAT-7K oraz plików JPK_VAT oraz, że był z nim utrudniony kontakt nie świadczy o tym, że nie dysponował on wyrobami, które według treści faktur były przedmiotem dostawy na rzecz Strony. Dlatego należy podzielić racje Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który w uzasadnieniu swojego wyroku akcentuje potrzebę czynienia dodatkowych ustaleń dowodowych. Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności, nie znalazł natomiast potwierdzenia żaden z zarzutów podniesionych przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w jego piśmie procesowym skutkującym przeniesieniem sprawy sądowoadministrcyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W tym stanie rzeczy skarga kasacyjna została oddalona jako niemająca usprawiedliwionych podstaw. Stało się tak na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259). Adam Nita Artur Mudrecki Izabela Najda – Ossowska