I FSK 26/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie Sędzia NSA Artur Mudrecki, po rozpoznaniu w dniu 14 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. sp. z o.o. z siedzibą w W. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 maja 2022 r., sygn. akt I SAB/Wr 9/20 o odrzuceniu skargi I. sp. z o.o. z siedzibą w W. na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. w przedmiocie prowadzonej kontroli celno-skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od października 2015 r. do stycznia 2016 r. postanawia: oddalić skargę kasacyjną.

1. Postanowienie Sądu pierwszej instancji 1.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu postanowieniem z dnia 23 maja 2022 r., sygn. akt I SAB/Wr 9/20 odrzucił skargę I. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: Spółka lub Skarżąca) na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. w przedmiocie prowadzonej kontroli celno-skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od października 2015 r. do stycznia 2016 r. 1.2. Sąd pierwszej instancji ocenił, że skarga była niedopuszczalna. Za taką oceną przemawiały dwa zasadnicze powody. Mianowicie to, że: (1) wniesiono ją w dniu 3 sierpnia 2020 r., czyli po wydaniu przez organ postanowienia z dnia 23 lipca 2020 r. o przekształceniu zakończonej kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe, które doręczono Skarżącej w dniu 28 lipca 2020 r.; (2) pismo Spółki z dnia 9 lipca 2020 r. (tj. "Pismo informacyjne/wezwanie do usunięcia naruszeń prawa" - data wpływu do organu: 14 lipca 2020 r.) nie stanowiło ponaglenia na bezczynność organu, gdyż w żaden sposób nie odnosiło się ono do niezałatwienia sprawy, czyli toczącej się wobec Spółki kontroli celno-skarbowej w terminie, nadto sam nagłówek tego pisma wskazywał, że intencją Spółki nie było przeciwdziałanie bezczynności organu, a zamiar wskazania organowi konieczności podjęcia określonych czynności w toku postępowania. 1.3. Podstawę prawną rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji stanowił przepis art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.). 2. Skarga kasacyjna Spółki 2.1. W skardze kasacyjnej Spółka zaskarżyła postanowienie Sądu pierwszej instancji w całości. Zarzuciła naruszenie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. "[...] przez odrzucenie skargi i nieprawidłowe ustalenie przez Sąd, że skarga strony była skargą na bezczynność organu w zakresie postępowania kontrolnego celno-skarbowego, które to uległo zakończeniu na skutek wydania przez organ postanowienia o przekształceniu tego postępowania w postępowania podatkowe, przy jednoczesnym uznaniu, że skarga dotyczyła postępowania, które uległo zakończeniu, w wyniku wydania przez organ sygnalizowanego postanowienia o przekształceniu, oraz że wobec powyższego zachodzi niedopuszczalność wniesienia skargi bez uprzedniego ponaglenia organu przez stronę, podczas gdy z dalszej części uzasadnienia wynika, że Sąd prawidłowo ustalił, że w istocie strona nie składała skargi na bezczynność, pominął że orzeczenie (postanowienie o przekształceniu) jest dotknięte wadą bezwzględnej nieważności z uwagi na podejmowanie czynności przez organ, w tym również jego wydanie, w czasie kiedy strona była pozbawiona organów uprawnionych do jej reprezentacji, przy jednoczesnym braku zapewnienia stronie prawa do czynnego udziału w czynnościach postępowania, że strona składała skargę po wyczerpaniu środków zaskarżenia, bowiem na przedmiotowe orzeczenie (postanowienie o przekształceniu) nie przysługiwał żaden inny środek zaskarżenia, a utrzymanie w obrocie prawnym przedmiotowego orzeczenia prowadziło do naruszenia indywidualnych uprawnień i obowiązków strony, oraz gdzie Sąd błędnie przyjął, że w wyniku nieważnej czynności organu mogło dojść do zakończenia postępowania kontrolnego, a tym samym zachodzą przesłanki, w oparciu o które może dojść do odrzucenia skargi, z czym oczywiście nie zgadza się strona." Spółka zarzuciła również: - naruszenie art. 183 § 2 ust. 4 i ust. 5 w związku z art. 119 P.p.s.a., albowiem Sąd skierował postępowanie do trybu uproszczonego, a orzekał obecnie w składzie jednego sędziego, tj. orzekał w składzie niewłaściwym, w składzie orzekającym brała udział osoba, który winna zdaniem Spółki być wyłączona z mocy ustawy od rozpoznania niniejszej sprawy, tj. w składzie nie powinna się znajdować AWSA Iwona Solatycka, gdzie jednocześnie strona została pozbawiona możliwości obrony swych prawa na skutek pominięcia złożonych przez nią wniosków w toku postępowania, tj. w szczególności pominięcia złożonego przez nią wniosku o wyłączenie sędziego i pozbawienie tym samym strony możliwości poddania pod ocenę zasadności wniosku, poinformowanie o przyjętym trybie orzekania wyłącznie jedną Stronę, tj. organ podatkowy; - błędne założenie przez Sąd o obowiązku zwrotu uiszczonego wpisu w wysokości 100 zł na podstawie przepisu art. 232 § 1 pkt 1 P.p.s.a. 2.2. W oparciu o powyższe zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania. Jednocześnie oświadczyła, że nie zrzeka się prawa do rozprawy. 3. Odpowiedź na skargę kasacyjną W odpowiedzi na skargę kasacyjną Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. wniósł o jej odrzucenie, ewentualnie oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4.1. Spółka oświadczyła, że nie zrzeka się prawa do rozprawy. W przypadku jednak postanowień, od których przysługuje skarga kasacyjna (jak w niniejszej sprawie), Sąd drugiej instancji nie jest związany takim wnioskiem. Stosownie bowiem do art. 182 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny może rozpoznać na posiedzeniu niejawnym skargę kasacyjną od postanowienia wojewódzkiego sądu administracyjnego kończącego postępowanie w sprawie; wówczas - zgodnie z art. 182 § 3 ab initio P.p.s.a. - orzeka w składzie jednego sędziego. 4.2. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 tego artykułu. Tego rodzaju przesłanek, na podstawie akt sądowych, w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. 4.2.1. Związanie zaś podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że to wskazane przez stronę skarżącą naruszenia konkretnych przepisów postępowania lub prawa materialnego wytyczają zakres kontroli, której ma dokonać Naczelny Sąd Administracyjny. Zatem to wyłącznie sam autor skargi kasacyjnej (profesjonalista ją sporządzający) określa granice kontroli instancyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny nie może domyślać się i uzupełniać argumentacji autora skargi kasacyjnej, czy za niego niejako identyfikować i wprowadzać do skargi kasacyjnej brakujące w niej przepisy. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, gdyż - z uwagi na owo związanie - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały jednoznacznie wskazane przez zawodowego pełnomocnika w skardze kasacyjnej jako naruszone. Sąd ten nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył innych jeszcze przepisów, których strona skarżąca w ogóle nie wskazała. Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, które współgra z powołanymi podstawami kasacyjnymi, a w przypadku naruszenia przepisów procesowych również wykazuje, że zarzucane uchybienie proceduralne mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 4.3.1. Trzeba było podkreślić, że pismo Spółki z dnia 2 sierpnia 2020 r. - sporządzone przez jej pełnomocnika zatytułowane jako "skarga na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w W.", uzupełnione przez Spółkę pismem z dnia 7 sierpnia 2020 r. w zakresie "uzupełnienia braków formalnych skargi na bezczynność organu" - zostało zakwalifikowane przez Sąd pierwszej instancji zgodnie z jego nazwą. Konsekwentnie do tego Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w pismach kierowanych do Spółki informował o przedmiocie zainicjowanego przez Spółkę postępowania. W pismach do Skarżącej z dnia: 15 września 2020 r. dotyczącym wezwania do wykazania umocowania pełnomocnika; 25 marca 2021 r. dotyczącym wezwania do przedłożenia uwierzytelnionego pełnomocnictwa; 13 lipca 2021 r. dotyczącym wezwania do przedłożenia dowodu uzupełnienia braków osobowych w organie reprezentującym skarżącą spółkę; 5 października 2021 r. dotyczącym wezwania o nadesłanie umowy Spółki; 10 lutego 2022 r. dotyczącym wezwania o przedłożenie dowodu wniesienia ponaglenia na bezczynność - zawierano informację o tym, że sprawa jest "ze skargi na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w W.". Nie spotkało się to z jakimkolwiek sprzeciwem Spółki, w odpowiedzi na wezwania nie wskazywała ona na błędną kwalifikację jej skargi z dnia 2 sierpnia 2020 r. Z kolei w piśmie z dnia 2 marca 2022 r. Spółka wprost podała, że "przedkłada dowód wpływu ponaglenia wobec bezczynności organu". 4.3.2. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 23 maja 2022 r., sygn. akt I SAB/Wr 9/20, Sąd pierwszej instancji rozstrzygnął w przedmiocie skargi na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. (w zakresie prowadzonej kontroli celno-skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od października 2015 r. do stycznia 2016 r.). 4.3.3. W skardze kasacyjnej nie sformułowano właściwego zarzutu naruszenia przepisu prawa w obszarze prawidłowości sporządzenia uzasadnienia zaskarżonego postanowienia ani sposobu sformułowania jego sentencji. Nadto nie kwestionowano stosownymi zarzutami naruszenia przepisów prawa spójności tej ostatniej z przedmiotem sporządzonej skargi do Sądu pierwszej instancji. W odniesieniu do przedmiotu skargi poczyniono wprawdzie szereg uwag, jak w szczególności, że: - "przedmiotową skargę wniesiono na czynność/orzeczenie o przekształceniu zakończonej kontroli celno-skarbowej"; - "głównym celem skargi było skierowanie kontroli sądowej co do czynności organu podejmowanych bezpośrednio i następczo po przesłaniu do organu wezwania do usunięcia naruszenia prawa"; - "celem skargi było doprowadzenie do stanu, gdzie organ zacznie respektować prawo strony do zapewnienia jej czynnego udziału w postępowaniu"; - nieprawidłowe było ustalenie sądowe, że skarga była na bezczynność organu w zakresie postępowania kontrolnego celno-skarbowego, które to uległo zakończeniu na skutek wydania przez organ postanowienia o przekształceniu tego postępowania w postępowanie podatkowe". Jednak przedstawionych uwag nie powiązano z konkretnym zarzutem opartym na przepisie prawa, również nie wywiedziono nimi w sposób spójny, logiczny i zarazem przekonywujący prezentowanych nimi racji. Innymi słowy, nawet pomijając to, że tego rodzaju motywom nie towarzyszy określone przez Skarżącą naruszenie prawa, to brakuje w nich jednoznacznego wskazania, w czym dokładnie miał tkwić rzekomy błąd Sądu w kwalifikacji skargi Spółki. Profesjonalny pełnomocnik, nie podał tu klarownie, jak należało rozumieć sporządzony przez niego środek zaskarżenia, w świetle dopuszczalności skargi w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Przedstawione na tym polu przez pełnomocnika motywy należało zatem ocenić za niewpisujące się w wymogi skargi kasacyjnej (zob. pkt 4.2.1 niniejszego uzasadnienia), a w kontekście przebiegu postępowania i podejmowanych w nim czynności (o których mowa w pkt 4.3.1 niniejszego uzasadnienia) za niezrozumiałe. 4.3.4. W konsekwencji konieczne stało się przyjęcie, że w zakresie tej sprawy sądowoadministracyjnej Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zasadnie rozstrzygnął jako o skardze na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. w przedmiocie prowadzonej kontroli celno-skarbowej w podatku od towarów i usług za miesiące od października 2015 r. do stycznia 2016 r. 4.4. Podstawę prawną rozstrzygnięcia sądowego o odrzuceniu skargi stanowił przepis art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. Z kolei do takiego wyniku doprowadziły Sąd pierwszej instancji okoliczności sprawy w związku ze stanowiskiem prawnym opartym na zaprezentowanych w postanowieniu przepisów prawa. W odniesieniu do oceny o tym, że pismo Spółki z dnia 9 lipca 2020 r. nie stanowi ponaglenia na bezczynność organu, Sąd wyjaśnił, ze wskazaniem na przepisy art. 139 § 1, art. 140 i art. 141 O.p., czym jest ponaglenie i jakiej sytuacji służy ten środek prawny. Tymczasem w skardze kasacyjnej Spółka nie przedstawiła przeciw takiemu stanowisku zarzutów. Nie zakwestionowała więc, że przedmiotem ponaglenia jest niezałatwienie sprawy we właściwym terminie ustawowym lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 O.p. Tym samym jeżeli z treści pisma z dnia 9 lipca 2020 r., sporządzonego przez radcę prawnego, wynikało, że zarzuty skierowane do organu dotyczyły: prowadzenia postępowania, pomimo utraty przez spółkę zdolności do czynności prawnych; konieczności zniesienia wszelkich czynności wykonanych w czasie, gdy spółka nie posiadała osoby uprawnionej do reprezentacji; naruszenia prawa strony do czynnego udziału - to nie sposób uznać, aby stanowiło ono środek prawny na bezczynność organu co do nie zakończenia sprawy w terminie. Wobec ujętej w piśmie argumentacji wskazać należy, że ponaglenie z art. 141 O.p. nie może być traktowane jako środek zaskarżenia in genere, ponieważ nie służy kontroli rozstrzygnięć podjętych w postępowaniach toczących się przed organami podatkowymi, lecz ma na celu spowodowanie, by rozstrzygnięcie takie w ogóle zostało podjęte. Ponaglenie jest bowiem instrumentem prawnym umożliwiającym stronie na organie podatkowym załatwienie sprawy w terminie. Stan taki uprawniał zatem do wniosku, że motywy Spółki - zawarte w skardze kasacyjnej - w obszarze uchybień organu w prowadzonej kontroli (tj. nie zapewnienie Stronie przez organ właściwej reprezentacji i dalej tego, że w przekonaniu Spółki postępowanie kontrolne nie zostało skutecznie zakończone, a postanowienie o przekształceniu obarczone jest wadą nieważności) nie mogły być w omawianym aspekcie (dotyczącym istoty ponaglenia) skuteczne. Tego rodzaju argumentacja, obejmująca kwestie zapewnienia Stronie udziału w postępowaniu, zasadniczo powinna być podnoszona w toku tego postępowania i następnie w środkach odwoławczych przysługujących od rozstrzygnięć go kończących. W sprawie Spółki tak zresztą się stało. Jak wynika bowiem z akt sprawy Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. decyzją z dnia 13 października 2021 r. - po rozpatrzeniu odwołania Spółki - uchylił decyzję organu pierwszej instancji z dnia 19 kwietnia 2021 r. w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Powodem takiego rozstrzygnięcia było stwierdzenie "wydania decyzji organu pierwszej instancji, w następstwie wadliwie prowadzonego postępowania, tj. bez udziału strony" i oceny, że "nie doszło do skutecznego doręczenia wyniku kontroli, kontrola celno-skarbowa nie została zakończona". Podsumowując stwierdzić więc należało, że skargą kasacyjną nie podważono oceny prawnej Sądu pierwszej instancji o tym, że Spółka nie poprzedziła skargi na bezczynność organu ponagleniem. "Pismo informacyjne/wezwanie do usunięcia naruszeń prawa" z dnia 9 lipca 2020 r., sporządzone przez pełnomocnika (będącego radcą prawnym) nie miało takiego charakteru. W związku z takim ustaleniem zasadne było zastosowanie przez Sąd pierwszej instancji przepisu art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. względem skargi na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. Z uwagi na taką zaś ocenę bezprzedmiotowe jest, dla wyniku tej sprawy, odnoszenie się do pierwszej przyczyny (zob. pkt 1.2 niniejszego uzasadniania) przyjętej w zaskarżonym postanowieniu, stanowiącej o odrzuceniu skargi na bezczynność. 4.5. Bezzasadny był drugi zarzut skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia art. 183 § 2 ust. 4 i ust. 5 w związku z art. 119 P.p.s.a. Zarzut ten bazował na wadliwym wskazaniu, że Sąd orzekał w składzie AWSA Iwona Solatycka, podczas gdy z zaskarżonego postanowienia jednoznacznie wynika, że zostało ono wydane w składzie s. WSA Dagmary Stankiewicz - Rajchman. Wydanie zaskarżonego postanowienia w składzie jednoosobowym na posiedzeniu niejawnym odpowiadało prawu (zob. art. 58 § 3 w zw. z art. 16 § 2 P.p.s.a.). W trybie tym sprawę rozpoznano, w wyniku zarządzenia sędziego sprawozdawcy z dnia 30 marca 2022 r. o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne, po uprzednim zdjęciu sprawy z wokandy posiedzenia niejawnego (w składzie trzyosobowym) wyznaczonego na dzień 25 stycznia 2022 r. zarządzeniem Przewodniczącej Wydziału I z dnia 24 stycznia 2022 r. 4.6. Ostatni zarzut skargi kasacyjnej był również bezzasadny. Wobec odrzucenia skargi zaistniała podstawa do zwrotu Stronie uiszczonego wpisu od skargi na bezczynność - na podstawie przepisu art. 232 § 1 pkt 1 P.p.s.a. 4.7. Z tych też względów zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej nie odniosły zamierzonego skutku w postaci uchylenia zaskarżonego postanowienia. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu, o czym stanowi art. 184 P.p.s.a. Na tej podstawie oddalono zatem wniesioną skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego nie orzekano z uwagi na brak ku temu podstaw prawnych. Zgodnie bowiem z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lutego 2008 r., sygn. akt I OPS 4/07 (ONSAiWSA 2008/3/42) przepisy art. 203 i art. 204 P.p.s.a. nie mają zastosowania, gdy przedmiotem skargi kasacyjnej jest postanowienie sądu pierwszej instancji kończące postępowanie w sprawie.