I FSK 2428/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Alojzy Skrodzki, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 18 stycznia 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 czerwca 2021 r. sygn. akt I SAB/Po 31/20 w sprawie ze skargi G. sp. z o.o. w P. na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w przedmiocie odwołania od decyzji w sprawie umorzenia postępowania z wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w części dotyczącej punktu I i w tym zakresie oddala skargę, 2) uchyla zaskarżony wyrok w części dotyczącej punktu V, 3) zasądza od G. sp. z o.o. w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z dnia 23 czerwca 2021 r., sygn. I SAB/Po 31/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił w części skargę G. sp. z o.o. w P. (dalej jako "Skarżąca") na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w przedmiocie odwołania od decyzji w sprawie umorzenia postępowania z wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r. stwierdzając, że organ dopuścił się bezczynności w rozpoznaniu odwołania od decyzji w sprawie umorzenia postępowania z wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r., a bezczynność nie miała miejsca z rażącym naruszeniem prawa i zobowiązał organ do rozpoznania odwołania w terminie jednego miesiąca od otrzymania wyroku wraz z uzasadnieniem. Zasądził jednocześnie od organu na rzecz Skarżącej zwrot kosztów sądowych. 2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi: 2.1. W dniu 6 kwietnia 2020 roku do Urzędu Skarbowego P. wpłynął wniosek Skarżącej o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT za grudzień 2017r. Po rozpatrzeniu wniosku Naczelnik Urzędu Skarbowego P. wydał decyzję, którą umorzył postępowanie. Decyzja została uznana za doręczoną 31 lipca 2020 r. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że instytucję stwierdzenia nadpłaty stosuje się w przypadku zobowiązań wynikających z podatku od towarów i usług jedynie w przypadku, w którym zastosowania nie znajdzie procedura zwrotu różnicy podatku. Tymczasem w sprawie kwota o którą wnioskuje podatnik wynika z deklaracji VAT-7 za grudzień 2017 r. i stanowi kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika. W dniu 12 sierpnia 2020 r., Skarżąca złożyła odwołanie od tej decyzji, które wpłynęło do organu II instancji 19 sierpnia 2020 r. W dniu 13 października 2020 r. Skarżąca wniosła do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej ponaglenie na nierozpoznanie w ustawowym terminie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu odwołania z 12 sierpnia 2020 r. 3. Postępowanie przez Sądem pierwszej instancji. 3.1. W dniu 14 października 2020 r. Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w zakresie braku rozpatrzenia odwołania z 12 sierpnia 2020 r. zarzucając naruszenie: 1. art. 139 w zw. art. 141 § 1 pkt ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2020 r. poz. 1325, dalej jako "o.p."), poprzez prowadzenie postępowania w ramach rozpatrywanego odwołania w sposób przewlekły, będąc w bezczynności w taki sposób by pokrzywdzić stronę i doprowadzić do sytuacji, w której to postępowanie będzie chciał umorzyć nawet w sposób bezprawny. Organ lekceważy fakt, że każde odwołanie służyć winno przyśpieszeniu załatwienia sprawy a nie - jak w tym przypadku - jej nienaturalne wydłużenie wbrew istocie kontroli II instancji w postępowaniu; 2. art. 140 o.p., poprzez wskazywanie nie mającego nic wspólnego ze stanem faktycznym powodu przedłużenia prowadzonego postępowania i wskazanie przyczyn, które nie służy w gromadzeniu materiału dowodowego czy w poszukiwaniu prawdy materialnej w sprawie; 3. art. 121, art. 122, art.,123, art. 124 i art.125 o.p., przez wydanie postanowienie o przedłużeniu terminu rozpatrzenia sprawy; 4. art. 121 o.p., poprzez prowadzenie umyślne spraw organu w taki sposób, gdzie pod pozorem praworządności, ukrywa się błędy podległych organów i pracowników w celu uniknięcia odpowiedzialności prawnej, zawodowej i finansowej; 5. art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zw. z art. 120 i art. 121 o.p., poprzez powoływanie się przez organy podatkowe na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2017 r. niemającego oparcia w obowiązujących przepisach prawnych; 6. art. 10, art. 11, art. 12, art. 13 i art. 14 ustawy Prawo przedsiębiorcy z dnia 6 marca 2018 r. przez skrajnie negatywną interpretację przepisów prawa i orzecznictwa sądowego mającą na celu pokrzywdzenie przedsiębiorcy, unikanie polemiki prawnej w tym zakresie; 7. art. 2a O.p. poprzez brak jego zastosowania, pomimo zaistnienia ku temu przesłanki; wskazane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik ustawowej sprawy, ponieważ uwzględnienie tego błędu w doręczeniu skutkowałoby uwzględnieniem odwołania Spółki i konieczność wypłacenia podatku VAT mimo nie zakończeniowego postępowania wyjaśniającego; 8. art. 25 ustawy o Krajowej Izbie Administracji Skarbowej z 16 listopada 2016r., poprzez brak właściwego nadzoru merytorycznego na dzielnością Urzędów Skarbowych . Mając na względzie powyższe zarzuty Skarżąca wniosła m.in. o: 1) zdyscyplinowanie i zobowiązanie DIAS do rozstrzygnięcia odwołania w terminie nie dłuższym niż 7 dni; 2) stwierdzenie faktu bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania na dzień złożenia skargi a nie z datą wydania rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA); 3) na podstawie art. 6 ustawy o odpowiedzialności funkcjonariuszy publicznych za rażące naruszenie prawa (Dz. U. z 2011 r. Nr 34, poz. 173) w zw. z art. 149 p.p.s.a orzeczenie czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa, nawet gdy będą podstawy do umorzenia postępowania sądowego w zakresie dotyczącym zobowiązania organu do wydania aktu, jeśli taki zostanie wydany przez organ po wniesieniu skargi do sądu; 4) wymierzenie organowi grzywny na postawie art. 149 § 2 p.p.s.a. w maksymalnej wysokości określonej w art. 154 § 6 p.p.s.a., to jest dziesięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej w roku poprzednim; 5) zasądzenie na rzecz skarżącej na podstawie art. 154 § 7 p.p.s.a. sumy pieniężnej w wysokości 1/4 przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej w roku poprzedzającym za każdy tydzień opóźnienia wykraczającego w całości poza termin 60 dni rozpatrzenia odwołania od jego złożenia przez skarżącą. Skarżąca całą to kwotę przekaże na cele charytatywne. 3.2. Organ podatkowy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z 11 stycznia 2021 r. poinformował, że decyzją z dnia 3 grudnia 2020 r. sprawa została zakończona. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił skargę w części. Sąd pierwszej instancji powołując się na uchwałę siedmiu sędziów NSA z dnia 22 czerwca 2020 r., wydanej w sprawie o sygn. akt II OPS 5/19 uznał, że oddalenie skargi tylko z tego powodu, że w momencie orzekania stan bezczynności ustał prowadziłoby do trudnych do zaakceptowania skutków w świetle zasad legalności i praworządności działania organów administracji publicznej. W uzasadnieniu podkreślił, że organ w trakcie postępowania odwoławczego nie zbierał żadnego materiału dowodowego. Organ I instancji nie wydał merytorycznego rozstrzygnięcia co do istoty sprawy, bowiem w jego ocenie wystąpiła przesłanka bezprzedmiotowości i sprawę należało umorzyć. Sprawa miała więc charakter procesowy. W dniu 16 października 2020 r., a więc już po wpłynięciu skargi, organ odwoławczy wyznaczył stronie 7 dniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie posiadanego przez organ materiału dowodowego. Jednocześnie organ poinformował stronę w dniu 16 października 2020 r., że odwołanie nie zostanie załatwione z uwagi na konieczność zagwarantowania stronie uprawnień wynikających z art. 200 o.p. i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy tj. termin do 4 grudnia 2020 r. W ocenie Sądu pierwszej instancji tego rodzaju powód żadną miarą nie może stanowić o zasadności niezałatwienia sprawy w terminie. Argumentował, że między datą wpływu odwołania (19 sierpnia 2020 r.), a datą złożenia skargi (14 października 2020 r.), organ nie podjął żadnych istotnych czynności zmierzających do rozpoznania sprawy. Zdaniem Sądu stwierdzenie bezczynności postępowania nie uzasadnia jednak w okolicznościach faktycznych sprawy uznania, że miało ono miejsce z rażącym naruszeniem prawa. W konsekwencji Sąd uznał, że organ dopuścił się bezczynności w badanym postępowaniu odwoławczym i zobowiązał organ do rozpoznania odwołania w terminie jednego miesiąca od otrzymania wyroku wraz z uzasadnieniem. 5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. 5.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Poznaniu do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł organ zaskarżając ten wyrok na podstawie art.173 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, dalej "p.p.s.a.") w części dotyczącej pkt I i V (tzn. uznania, że organ dopuścił się bezczynności w rozpoznaniu odwołania od decyzji w sprawie umorzenia postępowania z wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r oraz zasądzenia kosztów postępowania). Sformułował także wniosek o uchylenie wyroku w zaskarżonej części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a. poprzez stwierdzenie, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania, gdy w rzeczywistości Sąd bierze pod uwagę stan sprawy istniejący w chwili zamknięcia rozprawy, a w przedmiotowej sprawie organ na chwilę zamknięcia rozprawy nie prowadził przewlekle postępowania. W uzasadnieniu powołując się na wyrok NSA z dnia 12 lipca 2016 r. sygn. akt II GSK 410/15Z podkreślił, że z chwilą wydania przez organ aktu lub dokonania czynności, o których mowa w tym przepisie ustaje tak stan bezczynności, jak i stan przewlekłości postępowania, a w konsekwencji sąd I instancji nie ma podstaw do wydania merytorycznego orzeczenia w kwestii prowadzenia postępowania administracyjnego w sposób przewlekły. Organ podał, że Skarżąca złożyła ponaglenie do Szefa KAS 13 października 2020 roku. Zgodnie zaś z brzmieniem art. 140 § 1 o.p. (oczywista omyłka, powinno być "art.141 §1 o.p.") na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 stronie służy ponaglenie do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, jeżeli sprawa nie została załatwiona przez dyrektora izby administracji skarbowej. W tej sprawie termin na załatwienie sprawy jeszcze nie upłynął, a Skarżąca skorzystała z uprawnienia, które 13 października 2020 roku - zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu - jeszcze jej nie przysługiwało. Moment, w którym strona może złożyć ponaglenie do organu wyższego wyznaczony jest terminem wynikającym z art. 140 O.p. Zatem skoro ten jeszcze nie upłynął - ponaglenie takie nie mogło być złożone. Ponadto jak zauważył, w niniejszej sprawie Skarżąca złożyła skargę do sądu 14 października 2020 roku, natomiast dwumiesięczny termin na załatwienie sprawy w tym postępowaniu mijał 19 października 2020 roku. Podkreślił także, że uwzględniając fakt, że od marca 2020 roku Polska znajduje się w stanie epidemii, który silnie wpływa na sposób funkcjonowania instytucji w ogóle - w tym również Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu sprawa została załatwiona bez zbędnej zwłoki i na pewno organ nie pozostawał w bezczynności. 5.2. Skarżąca w odpowiedzi na skargę kasacyjną złożyła w dniu 18 października 2020 r. pismo procesowe, w którym wniosła o : 1) oddalenie skargi kasacyjnej w całości; 2) udostępnienie kompletnych akt sprawy w systemie PASSA; 3) przeprowadzenie rozprawy za pośrednictwem systemów komunikacji elektronicznej (Webex) z udziałem przedstawicieli Strony; 4) uwzględnienie niniejszego pisma wraz załącznikami jako dowód w sprawie; 5) zasądzenie kwoty 500 PLN kosztów postępowania na rzecz Strony od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu. W uzasadnieniu podniosła, że osią sporu między Skarżącą a Dyrektorem IAS w niniejszym zakresie jest rozstrzygnięcie: 1) Czy Dyrektora IAS naruszając szereg przepisów procesowych w ramach prowadzonych przez siebie postępowań liczy dzień wpływu zażalenia lub odwołania od daty wpływu do organu I instancji czy od daty przekazania akt do organu II instancji? 2) Czy Dyrektor IAS przedłużając postępowanie w trybie art. 140 o.p. jest zobowiązany doręczyć do postanowienie przed ostatnim dniem wcześniejszej daty wskazanej w trybie art. 139 o.p. lub postanowieniem w trybie art. 140 o.p.? 3) Czy Dyrektora IAS może poświadczyć nieprawdę, ukrywając się z faktami znanymi z urzędu jedynie jemu bez możliwości weryfikacji przez Skarżącą? 4) Czy organ demokratycznego państwa prawa upoważniony jest w ramach "doświadczenia życiowego realizować zasadę cel uświęca środki? W ocenie Skarżącej termin do rozpatrzenia odwołania liczy się od dnia obioru odwołania (epuap) przez organ I instancji zgodnie z treścią art. 223 o.p., a tym samym wobec wpłynięcia odwołania do organu I instancji w dniu 12 sierpnia 2020 r. termin do jego rozpatrzenia upłynął w dniu 12 października 2020 r. Skarżąca podkreśliła także, że nawał spraw czy też stan epidemii covid nie stanowi usprawiedliwienia dla niezałatwienia odwołania w terminie. Powołując się na orzecznictwo TSUE wskazuje, że organ narusza jej prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. 5.3. Na rozprawie, reprezentujący Skarżącą prokurent, wskazywał w szerokim zakresie na zaniedbania organu oraz zaprezentował stanowisko odnośnie postępowania odwoławczego, w tym terminu do załatwienia odwołania. 6. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną na rozprawie, zważył co następuje: 6.1. Skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy. 6.2. W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że zgodnie z treścią art. 3 § 2 pkt 8 i 9 p.p.s.a. kontrola sądowoadministracyjna obejmuje rozpatrywanie skarg na bezczynność: w przypadkach określonych w pkt 1-4 (a więc sprawach, które podlegają zakończeniu: decyzją administracyjną; postanowieniem wydanym w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; postanowieniem wydanym w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu; innych niż określone w pkt 1-3 aktem lub czynnością z zakresu administracji publicznej dotyczącymi uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w Kodeksie postępowania administracyjnego, postępowań określonych w działach IV, V i VI Ordynacji podatkowej, postępowań, o których mowa w dziale V w rozdziale 1 z dnia 16 listopada 2016r. o Krajowej Administracji Skarbowej, oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw) oraz w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w Kodeksie postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI Ordynacji podatkowej oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy tych ustaw. Zgodnie z art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a., uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy sąd pierwszej instancji stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania. To unormowanie orzecznicze dotyczy sytuacji, kiedy organ administracji publicznej pozostawał w dniu wniesienia skargi w stanie bezczynności lub przewlekle prowadził postępowanie i skarga ta była uzasadniona (por. J. Jagielski, M. Jagielska, R. Stankiewicz, M. Grzywacz (w:) R. Hauser, M. Wierzbowski, Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi, Komentarz, s. 614, i podobnie B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie przed sądami administracyjnymi, Komentarz s. 447). Omawiane rozwiązanie jest oparte na założeniu, że sąd, rozpatrując skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, rozstrzyga według stanu sprawy na dzień zaskarżenia (skoro skarga zostaje uwzględniona, a była zasadna właśnie w tej dacie), a nie na dzień orzekania. 6.3. Bezczynność organu i przewlekłe prowadzenia postępowania są to dwa stany zaniechania odrębnie typizowane, choć powodujące takie same konsekwencje prawne. Bezczynność to stan, w którym nie załatwiono sprawy w terminie określonym w art.139 o.p. lub przepisach szczególnych ani w terminie wskazanym zgodnie z art. 140 § 1 o.p. Przewlekłość postępowania zaś to stan, w którym postępowanie jest prowadzone dłużej niż jest to niezbędne do załatwienia sprawy. Bezczynność zachodzi zatem wówczas, gdy w prawnie ustalonym terminie organ nie podjął żadnych czynności w sprawie lub wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, ale - mimo istnienia ustawowego obowiązku - nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności (por. wyrok NSA z 9 października 2018 r., sygn. akt I OSK 1987/2018). Przewlekłość występuje natomiast w postępowaniu prowadzonym w sposób, który przez czas dłuższy niż wymagany do jego zakończenia i bez uzasadnionej i ważnej przyczyny nie zmierza do bezpośredniego załatwienia sprawy. Z przewlekłością postępowania mamy do czynienia w sytuacji nieefektywnego działania organu, dokonywania czynności w dużym odstępie czasu, wykonywania czynności pozornych, maskujących bezczynność w sposób formalny, gdy dochodzi do mnożenia czynności i dokonywania czynności niepotrzebnych, zbędnych, co prowadzi do przedłużenia postępowania. Przewlekłość oznacza opieszałe, niesprawne i nieskuteczne lub nieporadne działanie organu w sytuacji, gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 maja 2016 r., sygn. akt II OSK 1903/15, z 2 czerwca 2016 r., sygn. akt II OSK 1156/16, z 5 lipca 2012 r., sygn. akt II OSK 1031/12). 6.4. W przedmiotowej sprawie odwołanie od decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego P. zostało skutecznie wniesione zgodnie z art.223 §1 o.p. do organu I, a ten nie znajdując podstaw do jego uwzględnienia (art.226 §1 o.p.) stosownie do art.227 §1 o.p. przekazał je wraz z aktami sprawy do organu II instancji w dniu 19 sierpnia 2020 r. Zgodnie z art.139 §3 O.p. załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy. W postępowaniu odwoławczym termin 2 miesięcy liczy się zatem od dnia otrzymania odwołania przez organ właściwy do jego rozpoznania. Nawet gdyby przyjąć stanowisko Skarżącej, że termin określony w art.139 §3 O.p. liczy się od daty wpływu odwołania do organu I instancji to i tak mając na względzie art.139 §4 o.p. w świetle którego do terminów określonych w § 3 nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, ustawowy czas przewidziany przez ustawodawcę dla organu I instancji na weryfikację swojego stanowiska (art.226 §1 O.p.) i przesłanie akt sprawy wraz ustosunkowaniem się do zarzutów odwołania (art.227 §1 i §2 o.p.) wydłużałby czas na załatwienie sprawy przez organ odwoławczy. W przedmiotowej sprawie zatem zgodnie z art.139 §3 o.p. termin do jego załatwienia upływał 19 października 2020 r. wobec wpływu odwołania do organu odwoławczego w dniu 19 sierpnia. Skarżąca zaś 13 października 2020 r. wniosła do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej ponaglenie na nierozpoznanie w ustawowym terminie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu odwołania, a w dniu 14 października 2020 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w zakresie braku rozpatrzenia odwołania. Zasadnie zatem skarżący kasacyjnie organ podnosi, że skarga do WSA w Poznaniu została złożona przed upływem terminu określonego w art.139 §3 o.p. Podkreślenia wymaga także, że zgodnie z powołaną powyżej uchwałą II OPS 5/19 ocena zasadności skargi na bezczynność może być dokonana jedynie na dzień wniesienia skargi (por. T. Woś [w] T. Woś, H. Knysiak-Sudyka, M Romańska; Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, komentarz, 6 wyd., str. 876; A. Kabat [w] B. Dauter, A. Kabat. M. Niezgódka- Medek; Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, wyd. 7, str. 490). Jeżeli tak, to w przedmiotowej sprawie w dacie wniesienia skargi nie można, wobec braku upływu terminu określonego w art.139 §3 o.p., zarzucić organowi II instancji bezczynności co czyni zasadnym zarzut naruszenia art.149 §1 pkt 3 p.p.s.a. w zw. z art.139 §3 o.p. 6.5. Odnosząc się natomiast do pozostałych zarzutów sformułowanych w piśmie procesowym Skarżącej oraz na rozprawie wskazać należy, że kwestia prawidłowości doręczenia zawiadomienia z dnia 16 października 2020 r. o przedłużeniu terminu do rozpatrzenia odwołania nie może być przedmiotem oceny w niniejszym postępowaniu ponieważ, jak już wskazano powyżej, Sąd rozpoznaje skargę na bezczynność organu według stanu na dzień wniesienia skargi do WSA w Poznaniu, a ta została wniesiona w dniu 14 października 2020 r. Również zarzuty dotyczące bezprawnego przedłużania terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2017 r. nie mogą być przedmiotem oceny w tej sprawie ponieważ nie dotyczyło ono przedłużenia terminu zwrotu, lecz bezczynności w zakresie nierozpoznania odwołania od decyzji umarzającej postepowanie wszczęte wnioskiem Skarżącej. 7. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił wyrok w zaskarżonej części dotyczącej pkt I i V, rozpoznał skargę i oddalił w zakresie określonym w pkt I. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art.203 pkt 2 p.p.s.a. A. Skrodzki M. Kołaczek M. Olejnik