I FSK 1094/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (spr.), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 29 lutego 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z.S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Gd 30/19 w sprawie ze skargi Z.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 29 października 2018 r. nr 2201-IOV-4.4103.456.2017 w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Z.S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 5.400 (słownie: pięć tysięcy czterysta ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Skarga kasacyjna. 1.1. Z.S., reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 30 marca 2020 r., wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 lutego 2019 r., I SA/Gd 30/19. Wyrokiem tym Sąd oddalił skargę Z.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 29 października 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 roku. 1.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu: I. naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.: art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) poprzez oddalenie skargi, mimo że stan faktyczny sprawy ustalony przez orzekające w sprawie organy i w pełni przyjęty przez Sąd I instancji do rozpoznania sprawy ustalony został z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, a naruszenie to w konsekwencji doprowadziło do przyjęcia, że: faktury zakupu wystawione przez R.S. nr [...] z dnia 5 grudnia 2013 r. za wynajem kombajnu zbożowo kukurydzianego, nr [...] z dnia 13 grudnia 2013 r. za wynajem maszyn rolniczych Horach Pronto 6DC i Horsch Terrano 3FX nie dotyczą czynności rzeczywiście dokonanych oraz, że z faktur wystawionych na rzecz: A. R.S. nr [...] z dnia 5 grudnia 2013 r. tytułem sprzedaży agregatu uprawowowego Horsch Terrano 3FX nr fabryczny [...] i [...] z dnia 5 grudnia 2013 r. z tytułu sprzedaży agregatu uprawowo-siewnego Horsch Pronto 6DC nr fabryczny [...]; A1. Sp. zo.o. nr [...] i [...] z dnia 30 grudnia 2013 r. z tytułu świadczenia usług pośrednictwa handlowego, B. sp. z o.o. nr [...] z dnia 18 listopad 2013 r. z tytułu świadczenia usług pośrednictwa handlowego należy określić obowiązek zapłaty podatku; II. naruszenie prawa materialnego, poprzez niewłaściwe zastosowanie dyspozycji: - art. 86 ust. 1 i 2 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.; dalej: ustawa o PTU) - poprzez przyjęcie, że zakwestionowane faktury stwierdzają czynności fikcyjne, pomimo że brak było podstaw do takiego ustalenia ponieważ czynności te zostały faktycznie dokonane; - art. 108 ust. 1 i 2 ustawy o PTU - poprzez jego zastosowanie pomimo braku ku temu ustawowych przesłanek i błędne przyjęcie, że podatnik wystawił tzw. faktury puste; - art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o PTU - poprzez uznanie, że dostawa towarów nie miała miejsca, mimo że wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie faktu dokonania tej dostawy zostały spełnione. 1.3. Mając na uwadze powyższe, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 29 października 2018 r. 2. Odpowiedź na skargę kasacyjną. 2.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 28 maja 2019 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. 2.2. W odpowiedzi na wezwanie Naczelnego Sądu Administracyjnego, pismem z dnia 5 lutego 2024 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, poinformował, że s prawie o sygn. akt [...] zapadł w Sądzie Rejonowym w Gdyni w Wydziale IX Karnym w dniu 23 maja 2018 r. wyrok prawomocny (data prawomocności – 21 czerwca 2018 r.), w którym Sąd uznał Z.S. winnym popełnienia zarzucanego mu w akcie oskarżenia czynu, tj. przedłożenia poświadczającego nieprawdę dokumentu w postaci faktury nr 0[...] z dnia 5 grudnia 2013 r. – sprzedawca B1. Z.S., nabywca A. R.S. na towar agregat uprawowo-siewny Horach Pronto 6 DC o wartości 418.200,00 zł. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Przede wszystkim podkreślenia wymaga, że istota sporu w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy faktury wystawione przez podmiot A. R.S. na rzecz skarżącego oraz wystawione przez skarżącego na rzecz A. R.S., A1. sp. z o.o. i B. sp. z o.o. stwierdzają czynności, które zostały dokonane. W ocenie Sądu pierwszej instancji, poczynione przez organy ustalenia dotyczące przebiegu transakcji opisanych w zakwestionowanych fakturach znajdują pełne potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym i potwierdzają, że czynności opisane w spornych fakturach nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. W szczególności, w ocenie Sądu pierwszej instancji, na słuszność stanowiska organu odwoławczego wskazuje analiza poszczególnych dowodów zebranych w toku postępowania podatkowego. 4.2. Sąd pierwszej instancji uznał za prawidłowe ustalenia organów, z których wynika, że w zakresie faktur wystawionych przez A. R.S. na rzecz skarżącego oraz skarżącego na rzecz A. R.S. ustalono, że transakcje te miały służyć wyłudzeniu dotacji z ARiMR. Z akt sprawy wynika wprost stworzony między dwoma podmiotami powiązanymi rodzinnie firmą ojca B1. Z.S. i syna A. R.S. - świadomy obrót potwierdzeniami przelewów bankowych oraz fakturami VAT, które nie odzwierciedlają zdarzeń rzeczywistych, a mają na celu wyłącznie wyłudzenie dotacji z ARiMR. 4.3. Z materiału dowodowego wynika, że Z.S., który nie mógł już ubiegać się o dofinansowanie w ramach programu "Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013, z uwagi na otrzymanie maksymalnego limitu dotacji 300.000 zł, nakłonił swojego syna do założenia działalności gospodarczej. Jedynym celem tych działań była chęć otrzymania dodatkowego dofinansowania w ramach ww. dotacji na zakup kombajnu zbożowo-kukurydzianego, którym to skarżący w późniejszym okresie mógłby świadczyć usługi. Podkreślenia wymaga, że założenie działalności gospodarczej przez syna o podobnym profilu nie było podyktowane chęcią prowadzenia takiej działalności, a jedynie dążeniem ojca do uzyskania kolejnej dotacji i sztucznego wykreowania warunków do spełnienia wymogów formalnych w ramach projektu ARiMR. Z ustaleń poczynionych przez organy wynikało, że to skarżący namawiał syna na rozpoczęcie prowadzenia działowości gospodarczej. R.S. zadbał o formalne aspekty uzyskania dofinansowania, tj. zrezygnował z pracy u ojca po to, aby zarejestrować się jako osoba bezrobotna, a kolejno po odpowiednim czasie dokonać rejestracji działalności gospodarczej. Z przesłuchania T.S. również wynika, że to skarżący planował działania, które podejmowane były w działalności gospodarczej syna. 4.4. W rezultacie trafny jest wniosek organu, że założenie działalności gospodarczej przez syna wynikało jedynie z chęci otrzymania dofinansowania z Agencji, co potwierdza również fakt, że w grudniu 2013 r. R.S. w rejestrach zakupu i sprzedaży zaewidencjonował jedynie faktury VAT dotyczące spornych transakcji z B1. Z.S. W powyższym aspekcie istotny jest również fakt, że obie działalności miały bardzo zbliżony profil. 4.5. Sąd pierwszej instancji uznał za trafne twierdzenia organu, że wystawione przez A. R.S. na rzecz skarżącego faktury z tytułu wynajmu (zaliczki) nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. W istocie chodziło o wykazanie przez R.S. źródła finansowania wykazanego zakupu maszyn - dla celów wywiązania się z umowy o dofinansowanie z ARiMR. Podkreślono, że w sprzeczności z zasadami logiki i doświadczenia życiowego pozostaje bowiem podpisanie w dniu 3 grudnia 2013 r. przez skarżącego umowy dotyczącej przyszłego wynajmu kombajnu zbożowo-kukurydzianego od A. R.S. za kwotę 500.000,- zł netto i dokonanie zapłaty zaliczki w wysokości 492.000,- zł, w sytuacji, w której R.S. nie posiadał kombajnu, którego miał dotyczyć przyszły najem, jak również nie zawarł umowy z ARiMR na otrzymanie dofinansowania na zakup kombajnu. Skarżący zaś za kwotę, którą wpłacił na przyszły najem mógłby zakupić kombajn zbożowo-kukurydziany na własny rachunek do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Również postanowienia umowy z dnia 3 grudnia 2013 r. wskazujące na to, że zleceniodawca zobowiązuje się do pokrycia wszelkich kosztów eksploatacji, remontów, napraw i ubezpieczenia ww. zestawu, są niekorzystne dla Z.S. - skoro przedmiotem umowy miał być najem, a nie zakup kombajnu na własność. Same natomiast tłumaczenia skarżącego i jego syna, że zaliczka wpłacona przez Z.S. na poczet ww. umowy stanowiła źródło finansowania zakupu przez R.S. maszyn dla celów wywiązania się z umowy o dofinansowanie z ARiMR nie mogą świadczyć o rzetelności transakcji wynajmu, skoro z materiału dowodowego, w szczególności zeznań skarżącego i świadków wynika, że do najmu kombajnu wskazanego w ww. umowie nie doszło. Tym samym uprawnionym jest wniosek, że umowa z dnia 3 grudnia 2013 r. zawarta pomiędzy B1. Z.S. a A. R.S. miała jedynie uwiarygodnić rzekomy najem. 4.6. W ocenie Sądu pierwszej instancji także wystawione przez skarżącego na rzecz A. R.S. faktury sprzedaży dotyczące maszyn rolniczych Horsch Terrano 3FX, i HORSCH Pronto 6DC, miały jedynie uwiarygodnić ich posiadanie przez R.S. dla celów ubiegania się o dofinansowanie. W rzeczywistości faktury te były "pustymi fakturami". Jak wynika z materiału dowodowego, skarżący miał zasadniczy wpływ na założenie przez R.S. działalności gospodarczej i razem z synem tworzył wniosek o dofinansowanie, który kolejno R.S. złożył do ARiMR. Skarżący miał wiedzę, jakie maszyny musiał posiadać syn, aby ubiegać się o dotację. Tym samym skarżący dokonywał konsekwentnego nabywania takich maszyn, aby kolejno przy stworzeniu fikcyjnego łańcucha transakcji uwiarygodnić ich sprzedaż na rzecz A. R.S., aby z kolei ten ostatni spełnił warunki uprawniające go do otrzymania dofinansowania. Przy czym, R.S. nie posiadał środków własnych na zakup spornych maszyn, a rzekomy zakup sfinansował z zaliczki otrzymanej od Z.S. za najem kombajnu, do którego nie doszło. Jak bowiem wykazała analiza dat dokonywanych przelewów pomiędzy B1. Z.S. i A. R.S., w pierwszej kolejności transze przelewał skarżący na rzecz syna tytułem zapłaty za najem kombajnu, a kolejno R.S. przelewał transze na rzecz ojca za zakup agregatów uprawowych. Co istotne, ustalona kwota zaliczki, jaką skarżący przelał na rzecz A. R.S. stanowi równowartość dwóch agregatów uprawowych rzekomo sprzedanych przez skarżącego na rzecz tej firmy, co w gruncie rzeczy oznacza, że skarżący dokonał sprzedaży spornych agregatów, otrzymując jako zapłatę własne pieniądze. 4.7. Sąd pierwszej instancji uznał również za prawidłowe ustalenia organów, z których wynika, że faktury wystawione przez skarżącego na rzecz A1. sp. z o.o. (faktura z dnia 4 grudnia 2013 r. za pośrednictwo handlowe i z dnia 30 grudnia 2013 r. w części dotyczącej pośrednictwa handlowego) oraz na rzecz B. (faktura z dnia 18 listopada 2013 r. dotycząca pośrednictwa handlowego stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Skarżący nie przedstawił bowiem żadnych dowodów potwierdzających wykonanie tych usług. Tymczasem, mając na uwadze, że są to usługi niematerialne, strona powinna zadbać o wykazanie warunków uprawniających do odliczenia podatku naliczonego. 5.1. W skardze kasacyjnej w pierwszej kolejności sformułowano zarzut naruszenia przepisów postępowania. Autor skargi kasacyjnej zarzucił Sądowi pierwszej instancji art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, które doprowadziło do wadliwego przyjęcia, że opisane powyżej stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. 5.2. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że ustalenia organów nie wynikają ze swobodnej analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego i świadczą jednocześnie o niepodjęciu przez orzekające w sprawie organy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W ocenie Autora skargi kasacyjnej brak było podstaw do zastosowania w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i art. 108 ust. 1 ustawy o PTU. Uzasadniając to stanowisko, odwołano się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w tym do wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in. W tym kontekście wskazano, że organy nie wykazały, a Sąd w pełni to zaakceptował, że działania były podejmowane w celu uzyskania korzyści podatkowej, co jest elementem niezbędnym dla zastosowania omawianej regulacji. Dodano, że zamiarem skarżącego było pomóc synowi w uzyskaniu dotacji, co samo przez się nie świadczy, że czynności opisane na fakturach nie miały miejsca, co jest istotą zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o PTU. Miały one miejsce w rzeczywistości, a organ nie wykazał, aby strony działały w celu obejścia prawa. Zaznaczono, że również powołany przez Sąd wyrok Sądu Rejonowego w Gdyni z dnia 23 maja 2018 r. dotyczy wyłącznie faktury [...] i nie jest prawomocny, a tym samym nie jest wiążący ani dla organów podatkowych, ani dla sądów. Skarżący zakwestionował też fakt, że wystawione przez niego faktury zostały wystawione w warunkach art. 108 ust. 1 ustawy o PTU, tj. że były to faktury fikcyjne. 5.3. Odnosząc się do przedstawionej w skardze kasacyjnej argumentacji, należy zauważyć, że ma ona charakter niemal wyłącznie polemiczny. W skardze kasacyjnej zakwestionowano bowiem ocenę Sądu pierwszej instancji uznającą za prawidłowe ustalenia poczynione przez organy podatkowe. Przy czym, Autor skargi kasacyjnej nie podważył ustalonych w sprawie okoliczności, a jedynie podjął próbę wykazania, że zakwestionowane przez organy faktury stwierdzają rzeczywiście dokonane czynności. Czyni to jednak w sposób dalece niekonsekwentny. Odwołuje się bowiem do orzecznictwa TSUE w sprawie nadużycia prawa podatkowego (wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2006 r., w sprawie C-255/02 Halifax i in.), podczas gdy w sprawie poddanej sądowej w tym postępowaniu podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowił art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 108 ust. 1 ustawy o PTU. Rozważania w zakresie nadużycie prawa podatkowego są zatem nieadekwatne do okoliczności faktycznych tej sprawy. Należy bowiem zaznaczyć, że okresie, objętym zakresem zaskarżonej decyzji, podstawę normatywną koncepcji nadużycia prawa podatkowego stanowił art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o PTU, a nie zastosowany przez organy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o PTU. 5.4. Ponadto należy zauważyć, że uzasadniając skargę kasacyjną, podniesiono, że wyrok Sądu Rejonowego w Gdyni z dnia 23 maja 2018 r. dotyczy wyłącznie faktury [...] i nie jest prawomocny, a tym samym nie jest wiążący ani dla organów podatkowych, ani dla sądów. Tymczasem, w odpowiedzi na wezwanie Naczelnego Sądu Administracyjnego, pismem z dnia 5 lutego 2024 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, poinformował, że w sprawie o sygn. akt [...] zapadł w Sądzie Rejonowym w Gdyni w Wydziale IX Karnym w dniu 23 maja 2018 r. wyrok prawomocny (data prawomocności – 21 czerwca 2018 r.), w którym Sąd uznał Z.S. za winnego popełnienia zarzucanego mu w akcie oskarżenia czynu. 5.5. W tej sytuacji należy wskazać, że zgodnie z art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Podkreślenia wymaga, że świetle tego przepisu sąd administracyjny jest związany zawartymi w sentencji wyroku skazującego ustaleniami okoliczności związanych ze sprawcą i typem przypisanego mu czynu. 5.6. W tej sprawie Sąd, a pośrednio także organy podatkowe, związane są zawartymi w sentencji wyroku skazującego ustaleniami okoliczności związanych ze sprawcą i typem przypisanego mu czynu, z których wynika, że skarżący został oskarżony o to, że pomógł R.S. w celu wyłudzenia dotacji z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa przedłożyć poświadczający nieprawdę dokument w postaci faktury nr [...] z dnia 5.12.2013 r. Sąd uznał skarżącego za winnego popełnienia zarzucanego mu czynu i skazał. Tym samym wyrokiem Sąd Rejonowy w Gdyni uznał także za winnego i skazał R.S. oskarżonego o to, że w celu wyłudzenia dotacji z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa przedłożył poświadczający nieprawdę dokument w postaci faktury nr [...] z dnia 5.12.2013 r. W sentencji wyroku skazującego zawarte zatem zostały kluczowe dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne sprawy, tj., że faktura nr [...] z dnia 5.12.2013 r. stwierdzała czynności, które nie zostały dokonane. 5.7. Skoro faktura nr [...] z dnia 5.12.2013 r. wystawiona na rzecz A. R.S. z tytułu sprzedaży agregatu uprawowo-siewnego Horsch Pronto 6DC, stwierdzająca czynności, które nie zostały dokonane, stanowiła ogniwo połączonych ze sobą rzekomo czynności, to zasadne jest przyjęcie, że i pozostałe zakwestionowane przez organ faktury wystawione przez Z.S. i R.S. nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu zdarzeń. Rację należy przyznać zatem Sądowi pierwszej instancji i organom podatkowym, że faktura wystawiona przez skarżącego na rzecz A. R.S. nr [...] z dnia 5 grudnia 2013 r. tytułem sprzedaży agregatu uprawowego Horsch Terrano 3FX stwierdza czynności, które nie zostały dokonane. Powyższe ustalenia zaś dały podstawę do stwierdzenia, że skoro nie doszło do sprzedaży agregatów, to również nie mógł nastąpić ich wynajem na rzecz B1. Z.S. W rezultacie faktury wystawione przez R.S. nr [...] z dnia 5 grudnia 2013 r. za wynajem kombajnu zbożowo kukurydzianego oraz nr [...] z dnia 13 grudnia 2013 r. za wynajem maszyn rolniczych Horach Pronto 6DC i Horsch Terrano 3FX nie dotyczą rzeczywiście dokonanych czynności. 5.8. W rezultacie chybione są podniesione w skardze kasacyjnej w tym zakresie zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz powiązane z nimi zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i 2 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o PTU. 6.1. Na uwzględnienie nie zasługują również zarzuty dotyczące wadliwego zaaprobowania przez Sad pierwszej instancji stanowiska organów, zgodnie z którym wystawione przez skarżącego faktury na rzecz A1. Sp. z o.o. nr [...] i [...] z dnia 30 grudnia 2013 r. z tytułu świadczenia usług pośrednictwa handlowego oraz na rzecz B. sp. z o.o. nr [...] z dnia 18 listopad 2013 r. z tytułu świadczenia usług pośrednictwa handlowego nie stwierdzają rzeczywiście dokonanych czynności. 6.2. Trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, że mając na uwadze, że sporne faktury wykazywały usługi niematerialne, skarżący winien zadbać o udokumentowanie ich wykonania. Tymczasem w odniesieniu do faktur wystawionych na rzecz A1. sp. z o.o. ani skarżący ani jego kontrahent nie potrafili precyzyjnie wyjaśnić, na czym miały polegać świadczone usługi. Natomiast zeznania strony oraz świadków dotyczące transakcji z B. sp. z o.o. były rozbieżne. W istocie skarżący nie przedłożył żadnych dowodów potwierdzających wykonanie spornych usług. Zatem uprawniony był wniosek, że sporne usługi nie miały miejsca pomiędzy wystawcą i odbiorcą faktur. Tym samym w sprawie nie naruszono art. 108 ust. 1 i 2 ustawy o PTU poprzez jego wadliwe zastosowanie. 6.3. Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut naruszenia art. 108 ust. 1 poprzez jego zastosowanie, w sytuacji gdy skarżący skorygował wystawione faktury. Trafnie bowiem zauważył Sąd pierwszej instancji, że samo okazanie faktur korygujących, bez wskazania przyczyny korekty oraz daty otrzymania przez nabywcę, nie potwierdza, że zostało wyeliminowane niebezpieczeństwo uszczuplenia dochodów podatkowych. Należy podkreślić, że ani skarżący, ani świadkowie, zeznając w pierwszych miesiącach 2015 r., nie potwierdzili, aby doszło do korekt spornej sprzedaży agregatów na rzecz A. R.S. Tymczasem strona w maju 2016 r. przedłożyła korekty spornych faktur z dnia 31 grudnia 2014 r. Natomiast skarżący, zeznając w dniu 24 marca 2015 r., wskazał w zakresie agregatu uprawowego Horsch Terrano 3FX, że doszło do jego "odsprzedaży" do firmy B1. Z.S., a nie do skorygowania sprzedaży w grudniu 2014 r. Ponadto, skarżący złożył korektę deklaracji VAT-7k za IV kwartał 2014 r., korygując podatek należny o kwotę podatku wynikającego z zakwestionowanych faktur sprzedaży, dopiero w dniu 21 września 2016 r., zatem po wszczęciu postępowania podatkowego, które nastąpiło 21 stycznia 2016 r. Nie doszło zatem do wyeliminowania ryzyka uszczuplenia wpływów budżetowych. 7. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2023 r., poz. 259) – orzekł, jak w sentencji wyroku. 8. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. - Dz. U. z 2023 r., poz. 1935). Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA Dominik Mączyński Marek Olejnik Izabela Najda-Ossowska