III SA/Wa 2204/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, asesor WSA Tomasz Grzybowski (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2023 r. sprawy ze skargi L.P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2022 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku akcyzowym za luty 2017 r. oddala skargę

Przedmiotem oceny tut. Sądu jest skarga L.P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] lipca 2022 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w W. z [...] kwietnia 2022 r. w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z o.o. P. z tytułu podatku akcyzowego za luty 2017 r. Organy ustaliły, że skarżący pełnił funkcję prezesa ww. spółki w czasie powstania zaległości podatkowej, tj. od 22 grudnia 2016 r. do 15 marca 2022 r., co potwierdza odpis pełny z rejestru przedsiębiorców KRS (s. 9 decyzji). W tym kontekście organ krytycznie odniósł się ponadto do twierdzeń skarżącego, że nie miał de facto wpływu na działalność spółki będąc jedynie formalnie ujawnionym w rejestrze jej prezesem. Zdaniem organu "fakt, że strona nie miała wpływu na działalność spółki nie zwalnia jej z odpowiedzialności za długi podatkowe spółki. (...) Strona podejmując się sprawowania funkcji prezesa zarządu spółki przyjęła odpowiedzialność za jej wypłacalność oraz należyte kierowanie sprawami. Oświadczenie skarżącego, że nie kierował podmiotem jest więc niewystarczające do uwolnienia się od odpowiedzialności za sprawy związane ze spółką" (s. 11 decyzji). W zakresie przesłanek pozytywnych przeniesienia odpowiedzialności potwierdzono również w postępowaniu, że postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne, co wynika z postanowienia organu egzekucyjnego z [...] października 2020 r. (s. 12 decyzji). Nie zostały również spełnione warunki uwolnienia skarżącego od odpowiedzialności podatkowej. W szczególności spółka nie uregulowała dwóch zobowiązań za luty 2017 r. (podatek akcyzowy i opłata paliwowa), których termin płatności upłynął 27 marca 2017 r. oraz dwóch zobowiązań za czerwiec 2017 r. (podatek akcyzowy i opłata paliwowa), których termin płatności upłynął 25 lipca 2017 r. Brak wykonania powyższych zobowiązań stanowił podstawę do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W świetle art. 11 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpił w drugiej połowie sierpnia 2017 r. jednak taki wniosek nie został przez stronę zgłoszony (s. 16 i n. decyzji). Skarżący nie wskazał również mienia spółki nadającego się do egzekucji (s. 20 decyzji). Ponadto organ wskazał, że nie naruszono w postępowaniu przed organem pierwszej instancji zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, a to z uwagi na fakt, że pisma poprzedzające wydanie decyzji doręczane były na prawidłowy adres. Okoliczność, że strona nie podejmowała awizowanej korespondencji nie świadczy o naruszeniu przez organ podatkowy procedury. Dopiero od [...] kwietnia 2021 r. skarżący był pozbawiony możliwości udziału w toczącym się postępowaniu z uwagi na tymczasowe aresztowanie. W okresie wcześniejszym zaś, z własnej woli nie skorzystał z przysługującego mu prawa do obrony (s. 21 decyzji). Wreszcie wyjaśniono stronie, że zaległość podatkowa spółki wynika z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] października 2019 r. określającej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za luty 2017 r., która została doręczona w trybie art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w dniu 21 października 2019 r. W skardze na ww. decyzję skarżący domagał się uchylenia decyzji organów obu instancji, jak też przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając naruszenie: 1) art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za niezasadny zrzutu naruszenia powyższych przepisów przez organ pierwszej instancji i nieuchylenie decyzji organu pierwszej instancji pomimo niezapewnienia stronie czynnego udziału w sprawie przez ten organ, niepowiadomienia o toczącym się postępowaniu i niewyznaczenia terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co doprowadziło do sytuacji, że o postępowaniu organu pierwszej instancji skarżący dowiedział się dopiero po wydaniu tej decyzji w związku ze skierowaniem do niego upomnienia z [...] sierpnia 2021 r., którym organ egzekucyjny wezwał do zapłaty należności; wcześniej skarżący był pozbawiony możliwości działania i obrony swoich praw w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, 2) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przeprowadzenia postępowania dowodowego celem ustalenia, kto w rzeczywistości pełnił funkcję prezesa zarządu spółki i prowadził sprawy tej spółki oraz ustalenie odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki jedynie w oparciu o wpis w KRS, chociaż wpis członka zarządu w KRS ma charakter jedynie deklaratoryjny i może nie odpowiadać rzeczywistemu stanowi prawnemu, co ma miejsce w niniejszej sprawie z uwagi na odwołanie skarżącego z tej funkcji w 2018 r., 3) art. 116 § 1-2 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki pomimo tego, że został odwołany z funkcji członka zarządu spółki latem 2018 roku, a ponadto nigdy nie pełnił rzeczywiście funkcji członka zarządu tej spółki, jedynie formalnie był wpisany w KRS jako prezes zarządu, lecz w rzeczywistości nie wykonywał tej funkcji, nie zajmował się sprawami spółki i nie miał dostępu do dokumentów tej spółki, 4) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji pomimo istnienia przesłanki egzoneracyjnej polegającej na braku winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości ze względu na całkowity brak wpływu na działalność spółki, brak dostępu do dokumentów księgowych dotyczących bieżącej działalności spółki, co uniemożliwiało złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, a nawet powodowało, że skarżący nie wiedział o zaistnieniu przesłanek ogłoszenia upadłości spółki, w związku z czym nie można przypisać mu winy za niezłożenie takiego wniosku, 5) art. 108 § 1, art. 107 § 1 i § 2 pkt 2, art. 109 § 1 i § 2 pkt 1, art. 116 § 1-2 Ordynacji podatkowej polegające na utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji pomimo nieistnienia obowiązku podatkowego wskazanego w tej decyzji. Argumentacja skarżącego koncentruje się zasadniczo na przesłance pozytywnej pełnienia funkcji członka zarządu, tzn. skarżący twierdzi, że nie miał de facto wpływu na prowadzenie spraw spółki, jak i w związku z tym na negatywnej, bowiem brak owego wpływu wykluczał możliwość zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości (s. 4 i n. skargi). Dodatkowo skarżący podnosi również niezapewnienie czynnego udziału w sprawie; w szczególności w czasie gdy wydano decyzje dotyczące odpowiedzialności skarżącego w pierwszej instancji, przebywał w areszcie (s. 3 i n. skargi). Skarżący kwestionuje również istnienie zobowiązań podatkowych spółki (s. 6 skargi). W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie (s. 7 i n.). Na rozprawie przed tut. Sądem nikt się nie stawił. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. W pierwszym rzędzie Sąd wskazuje, że nie zostało w sprawie naruszone prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej). Jak prawidłowo wyjaśnił organ, dopiero od [...] kwietnia 2021 r. skarżący przebywał w areszcie. Natomiast zapewniono mu udział w czynnościach procesowych przed tą datą, doręczając w trybie zastępczym w szczególności odpowiednio postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie przeniesienia odpowiedzialności ([...] lutego 2021 r.) oraz o możliwości zapoznania się z aktami sprawy (24 marca 2021 r.). Skarżący nie kwestionuje adresu, na jaki wysłano przesyłki związane z ww. czynnościami procesowymi, toteż trafnie zauważono w decyzji, że "okoliczność, że strona nie podejmowała awizowanej korespondencji nie świadczy o naruszeniu przez organ podatkowy czynności formalnoprawnych" (s. 21 in fine decyzji). Na tym tle skarżący wywodzi, że nie miał wiedzy o decyzjach przenoszących odpowiedzialność, które wydano i doręczono zastępczo już w czasie, gdy przebywał w areszcie, tj. [...] kwietnia 2021 r. (s. 4 skargi). Z akt sprawy wynika jednakże, że organ uwzględnił tę okoliczność, a decyzję pierwszo-instancyjną doręczono skarżącemu ponownie (notabene na ten sam adres) i dopiero to doręczenie potraktowano jako wejście decyzji do obrotu prawnego, tj. w dniu 1 grudnia 2021 r. Skarżący w związku z tym doręczeniem mu (do rąk własnych) ww. decyzji wywiódł odwołanie, na skutek którego wydano zaskarżoną do tut. Sądu decyzję (k. 29-32 akt adm.). Wobec tego twierdzenia skargi o uniemożliwieniu skarżącemu obrony swoich praw należy uznać za niezrozumiałe. Przechodząc natomiast do oceny przesłanek przeniesienia odpowiedzialności Sąd zwraca uwagę, że gołosłowne jest twierdzenie skarżącego o braku zaległości podatkowej spółki z tytułu podatku akcyzowego za luty 2017 r. Organ wyjaśnił w tym względzie (s. 22 decyzji), że w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] października 2019 r. określająca spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za luty 2017 r., która została doręczona w trybie art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w dniu 21 października 2019 r. (kopia w aktach adm., k. 12). Okoliczność, że skarżący "nie ma wiedzy na temat zobowiązań, o których orzeczono w decyzji" (s. 6 skargi) pozostaje w tym kontekście bez znaczenia. Stan wiedzy skarżącego nie stanowi bowiem kryterium oceny wejścia ww. decyzji do obrotu prawnego. Zatem zarzut naruszenia w szczególności art. 108 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie mógł odnieść pożądanego rezultatu. Sąd podziela także stanowisko organu (s. 17 decyzji), że podejmując się pełnienia funkcji członka zarządu skarżący przyjął odpowiedzialność za prowadzenie spraw spółki, w tym za dochowanie wymogów zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie jej upadłości. Dopiero sytuacja, w której skarżący z przyczyn od siebie niezależnych, obiektywnie niezawinionych w okolicznościach sprawy, nie mógłby dopełnić powyższego obowiązku, uzasadniałoby to ziszczenie się przesłanki ekskulpującej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit b Ordynacji podatkowej. Na takie okoliczności skarżący jednak nie wskazał, ani w postępowaniu podatkowym (vide s. 4 i n. odwołania), ani w złożonej skardze, ograniczając się konsekwentnie do twierdzenia, że figurował jedynie formalnie jako prezes zarządu w KRS (s. 5 skargi). Skarżący nie podał żadnych przyczyn tego stanu rzeczy, domniemywać więc należy, co też wynika ze spornej decyzji, że godził się na taki stan rzeczy. W związku z tym obciążają go konsekwencje stąd wynikające, w tym związane z odpowiedzialnością podatkową. Natomiast sam faktyczny brak wpływu na działalność spółki, o ile nie wiąże się ze wspomnianymi wyżej obiektywnymi przeszkodami, nie ma znaczenia dla przypisania skarżącemu odpowiedzialności podatkowej (stanowisko to jest ugruntowane w orzecznictwie; vide np. wyrok NSA o sygn. II FSK 335/09, CBOSA). Stąd też zarzuty skarżącego w tym względzie podniesione nie mogą zostać uznane za skuteczne, natomiast dokumenty związane z faktycznym zarządzaniem spółką przez p. F., z których dowodu domagał się w skardze, nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Nie ma wreszcie istotnego znaczenia podnoszona przez skarżącego kwestia deklaratoryjnego charakteru wpisu jego osoby w KRS jako członka zarządu. Trafnie wywiódł organ, że nawet gdyby przyjąć twierdzenie strony, że została odwołana z tej funkcji latem 2018 r., to i tak odpowiadałaby za przedmiotową zaległość powstałą w czasie jej pełnienia (2017 r.). Ponadto przypomnieć należy w kontekście tego oświadczenia skarżącego, że zgodnie z art. 14 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, podmiot obowiązany do złożenia wniosku o wpis do Rejestru nie może powoływać się wobec osób trzecich działających w dobrej wierze na dane, które nie zostały wpisane do Rejestru lub uległy wykreśleniu z Rejestru. Zatem niedopełnienie obowiązku wykreślenia skarżącego z rejestru pociąga za sobą negatywne dla niego konsekwencje, również w postaci możliwości przyjęcia przez organy podatkowe, że pełnił swoją funkcję przez cały czas figurowania w rejestrze (por. np. wyrok NSA o sygn. II FSK 3908/13, CBOSA, pkt 12 uzasadnienia). Z tych względów należało oddalić skargę, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd nie dopatrzył się bowiem również ex officio nieprawidłowości, które mogłyby skutkować wyeliminowaniem spornej decyzji z obrotu prawnego (art. 134 § 1 ww. ustawy).