III SA/Wa 1821/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Baran, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), sędzia WSA Agnieszka Sułkowska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 marca 2026 r. sprawy ze skargi J. P. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] czerwca 2025 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie zaliczające nadpłatę na poczet zaległości podatkowych w łącznym zobowiązaniu pieniężnym oddala skargę

1. Jak wynika z akt sprawy, Wójt Gminy G. (dalej: "Wójt" lub "organ pierwszej instancji"), postanowieniem z dnia [...] stycznia 2025 r. nr [...], w postępowaniu prowadzonym względem J.P. (dalej "Skarżący"), zaliczył nadpłatę powstałą w łącznym zobowiązaniu pieniężnym w kwocie 30.046,00 zł na zaległość podatkową w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2019 r. Przesyłka zawierająca ww. postanowienie została doręczona Skarżącemu za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 31 stycznia 2025 r. Termin do wniesienia zażalenia upłynął 7 lutego 2025 r. (piątek). 2. Zażalenie na postanowienie Wójta zostało złożone bezpośrednio w Urzędzie Gminy G. w dniu 10 lutego 2025 r., czego dowodem były wyjaśnienia Wójta zawarte w piśmie z 1 kwietnia 2025 r. oraz wydruk z rejestru przesyłek. 3. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. (dalej: "Kolegium" lub "organ odwoławczy"), postanowieniem z dnia [...] czerwca 2025 r. - po rozpoznaniu zażalenia - stwierdziło uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie organu pierwszej instancji. Kolegium na wstępie uzasadnienia postanowienia wskazało, że na podstawie art. 144 § 1c ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111, z późn. zm., dalej "O.p."), w przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1a i § 1b pkt 1, organ podatkowy doręcza pisma: 1) przesyłką rejestrowaną, o której mowa w art. 3 pkt 23 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, albo 2) przesyłką rejestrowaną, o której mowa w art. 3 pkt 23 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, albo 3. za pokwitowaniem przez pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Z kolei pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi (art. 145 O.p.). Pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem ich miejsca zamieszkania albo pod adresem doręczeń w kraju (art. 148 § 1 O.p.). Stosownie natomiast treści art. 236 § 2 pkt 1 O.p. zażalenie wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie. Organ odwoławczy zauważył, że w przedmiotowej sprawie postanowienie Wójta zawierało stosowne pouczenie o przysługującym stronie prawie wniesienia zażalenia w terminie 7 dni od daty jego doręczenia. Tym samym zażalenie wniesiono z 3-dniowym uchybieniem terminu do jego wniesienia. Do zażalenia nie załączono wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia. W związku z powyższym Kolegium utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. 4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie postanowienia Kolegium, ponieważ - jak stwierdził - jest niezgodne ze stanem faktycznym w obowiązującym porządku prawnym. Postanowieniu Kolegium Skarżący zarzucił błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez uznanie, że odwołanie zostało złożone bezpośrednio w Urzędzie Gminy G., podczas gdy zostało wysłane na Poczcie Polskiej w dniu 7 lutego 2025 r., to jest zgodnie z terminem do wniesienia zażalenia, który upływał w dniu 7 lutego 2025 r. Skarżący stwierdził, że błędna informacja została przekazana przez Wójta w piśmie z dnia 1 kwietnia 2025 r. o złożeniu zażalenia na postanowienie osobiście w dniu 10 lutego 2025 r., podczas gdy zgodnie z danymi emonitoring tego dnia zażalenia zostało doręczone przez Pocztę Polską. Informacja udzielona przez Wójta doprowadziła do błędnego ustalenia stanu faktycznego, a finalnie do naruszenia art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez stwierdzenie uchybienia terminowi. Błędna rejestracja otrzymanych przesyłek pocztowych jako złożonych osobiście przez Urząd Gminy G., brak koperty, a także błędna informacja udzielona przez Wójta nie może wpływać na termin wniesienia odwołania, działając na szkodę podatnika - ocenił Skarżący, wnosząc o uchylenie skarżonego postanowienia Kolegium i przyjęcie, że odwołanie wpłynęło w ustawowym terminie. Z powodu przedstawionych dowodów tj. dowód nadania i potwierdzenie doręczenia z systemu emonitoringu Poczty Polskiej, Skarżący wniósł o uwzględnienie skargi przez Kolegium we własnym zakresie. W przypadku nieuwzględnienia skargi przez organ odwoławczy, Skarżący wniósł o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania. W załączeniu Skarżący przekazał kopię nadania przesyłki o numerze [...] oraz potwierdzenie doręczenia wygenerowane na stronie https://emonitoring.poczta-polska.pl. 5. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 6. Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r. poz. 143 – dalej: "P.p.s.a."), stanowiącym, że sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) w zw. z art. 3 § 1 P.p.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Wspomniana kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy, sąd administracyjny bada, czy zaskarżony akt administracyjny (decyzja, postanowienie), jest zgodny z obowiązującymi w dacie jego podjęcia przepisami prawa materialnego określającymi prawa i obowiązki stron oraz prawa procesowego normującymi podstawowe zasady postępowania przed organami administracji publicznej. Zgodnie z art. 134 §1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. 7. Przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie Kolegium z dnia [...] czerwca 2025r. stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie organu I instancji z [...] stycznia 2025 r. w postępowaniu prowadzonym względem Skarżącego, zaliczającego nadpłatę powstałą w łącznym zobowiązaniu pieniężnym w kwocie 30.046,00 zł na zaległość podatkową w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2019 r. 8. Postanowienie Kolegium zostało wydane w trybie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., w myśl którego organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W świetle tego przepisu, organ ten ma obowiązek dokonać weryfikacji, czy złożony środek odwoławczy od rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, po pierwsze: jest dopuszczalny, po drugie: czy zachowano termin do jego złożenia oraz po trzecie: czy odwołanie spełnia wymogi przewidziane w przepisach O.p. (art. 222 O.p.). W sytuacji, gdy organ odwoławczy stwierdzi, że odwołanie wniesiono z uchybieniem terminu, nie ma podstaw do jego rozpoznania. W takim przypadku ma natomiast obowiązek wydać postanowienie o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania i pozostawić je bez dalszego biegu. Upływ terminu jest kategorią obiektywną i nie ma przy tym znaczenia, w jakim czasie po jego upływie odwołanie zostanie złożone. Stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania następuje z urzędu, a w postępowaniu w tym przedmiocie organ zobowiązany jest określić dwie daty: datę doręczenia decyzji i datę upływu terminu do złożenia odwołania. Innymi słowy, w jego toku następuje ocena skuteczności doręczenia decyzji i zachowania terminu do wniesienia środka zaskarżenia (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 20 lutego 2018r., II FSK 575/16, 28 lipca 2016 r., II FSK 1735/14, 10 listopada 2015 r., II FSK 2338/13, CBOSA). 9. Wskazać należy, że aby przyjąć, że odwołanie zostało złożone po terminie, należy ustalić w jakiej dacie nastąpiło doręczenie decyzji stronie i czy doręczenie to spełnia warunki pozwalające uznać je za skuteczne. Jeżeli bowiem doręczenie nie może być uznane za dokonane ze skutkiem prawnym, to nie rozpoczyna się dla strony bieg terminu do złożenia odwołania. Termin do złożenia odwołania rozpoczyna swój bieg dopiero od dnia skutecznego doręczenia decyzji. Ustalenie daty doręczenia decyzji jest zatem kwestią zasadniczą. Zagadnieniem spornym w niniejszej sprawie jest ustalenie czy decyzja została wysłana na prawidłowe adresy Skarżących oraz czy nastąpiło jej skuteczne doręczenie w trybie art. 150 § 4 O.p. 10. Doręczenie decyzji odbywa się według reguł i zasad opisanych w O.p. Brak prawidłowego doręczenia decyzji oznacza, że decyzja taka nie weszła do obrotu prawnego i nie może być przedmiotem odwołania. W związku z tym regulacja prawna techniczno-procesowej czynności doręczenia w postępowaniu podatkowym charakteryzuje się wysokim stopniem formalizmu. Przepisy O.p. w pierwszej kolejności stanowią, że Organ podatkowy doręcza pisma na adres do doręczeń elektronicznych, chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu podatkowego albo w siedzibie organu podatkowego (art. 144 §1a O.p.). W przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w ww. przepisie, organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez operatora wyznaczonego w ramach publicznej usługi hybrydowej, o której mowa w art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych, albo pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów (art. 144 §1b pkt 1-2 O.p.). W przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w art. 144 § 1a i § 1b pkt 1 O.p., organ podatkowy doręcza pisma przesyłką rejestrowaną, o której mowa w art. 3 pkt 23 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, albo za pokwitowaniem przez pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów (art. 144 §1c pkt 1-2 O.p.). Pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi (art. 145 §1 O.p.). Pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju (art. 148 §1 O.p.). Pisma mogą być również doręczane w siedzibie organu podatkowego, w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata – adresatowi lub osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji (art. 148 § 2 pkt 1 i 2 O.p). W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (art. 148 § 3 O.p.). Środek odwoławczy jakim jest zażalenie na postanowienie organu podatkowego wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie (art. 236 §2 pkt 2 O.p.). 11. Sąd wskazuje, że termin do wniesienia odwołania jest terminem zawitym, a jego upływ organ odwoławczy uwzględnia z urzędu. Uchybienie ustawowemu terminowi powoduje - niezależnie od rozmiarów i przyczyn - że czynność ta, jako spóźniona, jest bezskuteczna z mocy prawa, czego następstwem jest ostateczność rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Uchybienie terminu jest okolicznością obiektywną. W razie więc stwierdzenia, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu, organ drugiej instancji nie może przystąpić do jego merytorycznego rozpoznania, lecz - co do zasady - ma obowiązek zastosować się do dyspozycji art. 228 § 1 pkt 2 O.p., tzn. wydać postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Sąd podziela stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 668/10, zgodnie z którym uchybienie terminowi nie podlega żadnym ocenom ani stopniowaniu skali tego naruszenia. Nawet nieznaczne przekroczenie obowiązującego terminu stanowi jego uchybienie i obliguje organ odwoławczy do wydania postanowienia w tym zakresie, chyba że strona domaga się przywrócenia uchybionego terminu, a wniosek ten zostanie uwzględniony. Uchybienie terminu do wniesienia odwołania oznacza, że wniesione po tym terminie odwołanie jest bezskuteczne i tym samym nie wywołuje oczekiwanych przez stronę skutków prawnych. To z kolei oznacza, że decyzja organu podatkowego uzyskuje przymiot decyzji ostatecznej. W tej sytuacji, wobec złożenia przedmiotowego odwołania z uchybieniem terminu do jego wniesienia - nie doszło do skutecznego wszczęcia postępowania odwoławczego przed organem podatkowym drugiej instancji, co oznacza, że organ ten nie mógł przystąpić do jego merytorycznego rozpoznania. Argumenty przedstawione w odwołaniu, z uwagi na opisaną powyżej przeszkodę do jego prowadzenia, nie mogły zostać poddane analizie i sprawa nie mogła zostać rozpatrzona merytorycznie. Również zarzuty podniesione w skardze do Sądu, a dotyczące decyzji organu pierwszej instancji nie mogły zostać uwzględnione. 12. W przedmiotowej sprawie Sąd uznał, że organ odwoławczy prawidłowo stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania przez Skarżącej na postanowienie Wójta z [...] stycznia 2025 r. Organ odwoławczy w sposób wyczerpujący uzasadnił swoje stanowisko powołując się na ustalenia faktyczne, przebieg postępowania i zebrane dowody, z których wynika, że Skarżący uchybił terminowi do wniesienia zażalenia składając je 10 lutego 2025 r. co potwierdza adnotacja w rejestrze przesyłek przychodzących z oznaczeniem, że zażalenie zostało wniesione osobiście. Postanowienie organu I instancji Skarżący odebrał 31 stycznia 2025 r. i od tego dnia liczony był 7 dniowy termin do wniesienia zażalenia, który upłynął z końcem dnia 7 lutego 2025 r. 13. Na uwagę zasługuje to, że po wydaniu w dniu [...] czerwca 2025 r. zaskarżonego rozstrzygnięcia przez SKO, Skarżący przesłał do organu odwoławczego niepodpisane pismo określone jako wyjaśnienia, przy którym załączył kopię potwierdzenia nadania pisma z dnia 7 lutego 2025 r. Z potwierdzenia nadania nie wynika, jednakże jaki charakter miała wysłana przez Skarżącego przesyłka. Był to list ekonomiczny skierowany do Wójta gminy. Podnieść należy, że na chwilę wydania zaskarżonego postanowienia brak było podstaw do uznania, że istnieją jakiekolwiek wątpliwości w sprawie, co do kwestii doręczenia pisma procesowego. Tym samym, w ocenie Sądu organ wyższego stopnia miał podstawy do wydania rozstrzygnięcia w sprawie stwierdzenia uchybienia terminu zażalenia. Na uwagę zasługuje to, że druk pocztowego ekonomicznego potwierdzenia nadania nie zawiera żadnych rubryk odnośnie określenia charakteru przesyłki. Sam podatnik nie dopisał na tym formularzu co znajduje się w przesyłce i jakiej sprawy dotyczy. W tym stanie rzeczy w ocenie Sądu działanie organu w tej sprawie może być uznane za zgodne z prawem. 14. Ponadto w niniejszej sprawie Skarżący nie złożył wniosku, w którym domagałby się przywrócenia uchybionego terminu do wniesienia zażalenia. W ocenie Sądu w tym postępowaniu można by było oceniać zasadność przesłanek przywrócenia terminu w postępowaniu podatkowym. Zgodnie bowiem z art. 162. O.p. § 1. W razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. § 2. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. § 3. Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne. § 4. Przepisy § 1-3 stosuje się do terminów procesowych. Na podstawie art. 163 § 1 w sprawie przywrócenia terminu postanawia właściwy w sprawie organ podatkowy § 2. W sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia. § 3. Na postanowienie, o którym mowa w § 1, służy zażalenie. Mimo takiego uprawnienia Skarżący nie skorzystał z powołanej powyżej instytucji. 15. Biorąc pod uwagę charakter przedmiotu zaskarżenia w postaci stwierdzenia uchybienia terminu do złożenia pisma procesowego, Sąd orzekł jak w sentencji wyroku, na podstawie art. 151 P.p.s.a oddalając skargę.