III FSK 846/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Anna Rybak, po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. sp. z o.o. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 23 marca 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 1583/21 w sprawie ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 1 października 2021 r. nr 2201-IEE.711.2.183.2021.4.AW w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. sp. z o.o. z siedzibą w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 23 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 1583/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę T. sp. z o. o. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 1 października 2021 r., nr 2201-IEE.711.2.183.2021.4.AW w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a". Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wniosła T. sp. z o. o. z siedzibą w G. (Spółka) zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie: I. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.) tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm.) – dalej jako: "u.p.e.a." w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 2070) - dalej jako "ustawa zmieniająca" w zw. z art. 60 ust. 4 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 765 ze zm.) – dalej jako: "u.w.p." poprzez oddalenie skargi mimo nieprawidłowej wykładni powołanych wyżej przepisów dokonanej przez organ w zaskarżonym postanowieniu i przyjęcia, że "opisana w art 60 ust. 4 u.w.p. sytuacja dotyczy jedynie możliwości odstąpienia od obowiązku udzielenia pomocy przy dochodzeniu należności pieniężnych z uwagi na upływ 10 letniego terminu, natomiast upływ wskazanego w tym przepisie terminu nie może być utożsamiany z istniejącym po stronie organu obowiązkiem umorzenia postępowania egzekucyjnego. Wskazana norma prawna takiego obowiązku nie przewiduje", podczas gdy upływ ww. terminu stanowi bezwzględną, negatywną przesłankę wszczęcia i kontynuowania postępowania egzekucyjnego, czego konsekwencją procesową powinno być jego niezwłoczne umorzenie; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej i art. 105 § ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r., poz. 735 ze zm.) – dalej jako: "K.p.a." w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 60 ust. 4 u.w.p. poprzez oddalenie skargi mimo braku zastosowania ww. przepisów, które mogły stanowić alternatywną, samodzielną podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego, a które organy egzekucyjne zobligowane były zastosować z urzędu, niezależnie od sposobu sformułowania wniosku strony; 3) art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez brak należytego, spójnego i przekonującego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, w którym Sąd I instancji z jednej strony potwierdza, że art. 60 ust. 4 u.w.p. "wskazuje na sytuację, w której nie istnieje obowiązek udzielania wzajemnej pomocy w zakresie dochodzenia podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych, a sytuację tę ustawodawca powiązał z faktem upływu 10 letniego terminu liczonego od dnia upływu terminu płatności należności pieniężnych wskazanego we wniosku o udzielenie pomocy", a jednocześnie neguje obowiązek umorzenia postępowania egzekucyjnego, a więc dopuszcza jego kontynuowanie po upływie terminu, który sam Sąd I instancji uznaje za istotną przesłankę udzielenia pomocy prawnej. II. przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt. 1 P.p.s.a.) tj.: 1) art. 60 ust. 4 u.w.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w niezastosowaniu w sprawie i to pomimo prawidłowego uznania, że przepis ten "wskazuje na sytuację, w której nie istnieje obowiązek udzielania wzajemnej pomocy w zakresie dochodzenia podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych, a sytuację tę ustawodawca powiązał z faktem upływu 10 letniego terminu liczonego od dnia upływu terminu płatności należności pieniężnych wskazanego we wniosku o udzielenie pomocy", która to konstatacja powinna nieuchronnie prowadzić do wniosku, że odpadła jedna z bezwzględnych przesłanek udzielenia pomocy w dochodzeniu zagranicznych zaległości, co w wymiarze proceduralnym powinno skutkować umorzeniem postępowania egzekucyjnego wobec braku możliwości jego dalszego kontynuowania. Wskazując na powyższe naruszenia prawa, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku. Jednocześnie wniosła o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Na podstawie art. 203 pkt 1 P.p.s.a. Spółka wniosła o zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł: (1) o jej oddalenie w całości, (2) o zasądzenie od skarżącego na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych, (3) rozpoznanie sprawy na rozprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu. Ocena podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów w swej istocie sprowadza się do ustalenia zakresu stosowania art. 60 ust. 4 u.w.p. z którego Spółka wywodzi podstawę prawną żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego. Przepis ten stanowi, że w przypadkach, o których mowa w ust. 2 i 3, nie ma obowiązku udzielenia pomocy, jeżeli od dnia upływu terminu płatności należności pieniężnych wskazanego we wniosku o udzielenie pomocy upłynęło 10 lat. Trzeba zatem zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 1 pkt 1 u.w.p. ustawa określa zasady udzielania wzajemnej pomocy przez Rzeczpospolitą Polską i państwa członkowskie oraz państwa trzecie przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych. Ustawodawca w treści tego przepisu uczynił jasną dystynkcję pomiędzy państwami członkowski, przez które należy rozumieć stosownie do art. 3 pkt 5 u.w.p. państwo będące członkiem Unii Europejskiej inne niż Rzeczpospolita Polska oraz państwami trzecimi, przez które należy rozumieć państwo niebędące członkiem Unii Europejskiej (art. 3 pkt 6 u.w.p.). Zastosowanie poszczególnych przepisów ustawy wymaga każdorazowo identyfikacji państwa, które wystąpiło z wnioskiem o oddzielenie pomocy prawnej w konkretnej sprawie, jako państwa członkowskiego lub państwa trzeciego. Należy także dokonać ustalenia zakresu zastosowania konkretnego przepisu w odniesieniu do państwa wnioskującego jako państwa członkowskiego lub państwa trzeciego. Przepis art. 60 ust. 4 u.w.p. umieszczony został w Tytule IV ustawy, który nosi nazwę: Udzielanie pomocy państwu członkowskiemu w zakresie należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 pkt 1 – 6. Tytuł V ustawy oznaczono jako Wzajemna pomoc w zakresie należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 pkt 7. Przepis art. 2 pkt 7 stanowi, że ustawę stosuje się do następujących należności pieniężnych przekazanych do egzekucji administracyjnej na podstawie ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.w.p. w zakresie nieuregulowanym w niniejszym tytule (Tytuł V) do wzajemnej pomocy w zakresie należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 pkt 7, stosuje się odpowiednio przepisy Tytułu III, z wyłączeniem art. 33 i rozdziału 2 działu IV, oraz tytułu IV, z wyłączeniem art. 60, art. 64 i art. 65. Rozpoznawana przez Naczelny Sąd Administracyjny sprawa wywołana została wnioskiem Spółki o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku Spółki na wniosek Królestwa Norwegii. Królestwo Norwegii nie jest członkiem Unii Europejskiej, co jest wiedzą notoryjną. Zatem nie budzi wątpliwości, że przepisy ustawy o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, ceł i innych należności pieniężnych będą miały zastosowanie, o ile ustawa ta nie zastrzega, że zakres zastosowania danego przepisu obejmuje wyłącznie państwa członkowskie Unii Europejskiej. Jak wyżej wskazano przepis art. 60 ust. 4 u.w.p. został jednoznacznie wyłączony w odniesieniu do należności pieniężnych przekazanych do egzekucji administracyjnej na podstawie ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowe jest więc stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, że wobec powyższych ustaleń przyjąć należy, że wniosek o prowadzenie egzekucji realizowany jest, w zakresie istotnym dla rozpoznawanej sprawy, na podstawie Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych sporządzonej w Strasburgu dnia 25 stycznia 1988 r. (Dz. U. z 1998 r., Nr 141, poz. 913 ze zm.). Zgodnie z art. 1 ust. 1 Konwencji strony, z uwzględnieniem postanowień rozdziału IV, zapewnią sobie wzajemną pomoc administracyjną w sprawach podatkowych. Taka pomoc może, w razie potrzeby, oznaczać podjęcie działań przez organy orzekające. Zgodnie z art. 1 ust. 2 lit. b) Konwencji Pomoc administracyjna obejmuje pomoc w egzekucji, w tym działania zabezpieczające. Zgodnie z art. 14 ust. 3 Konwencji w każdym razie Państwo proszone nie jest zobowiązane do zastosowania się do prośby o udzielenie pomocy, przedłożonej po upływie 15 lat od daty pierwotnego dokumentu zezwalającego na egzekucję. Zatem, skoro z bezspornych ustaleń faktycznych wynika, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia nie upłynęło lat 15 od daty pierwotnego dokumentu zezwalającego na egzekucję, nie było podstaw aby umorzyć postępowanie egzekucyjne. Sąd I instancji prawidłowo więc oddalił skargę Spółki. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska Sądu I instancji co do wykładni art. 59 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w zw. z art. 60 ust. 4 u.w.p. Przepis art. 59 § 1 pkt 10 u.p.e.a. stanowi, że postępowanie egzekucyjne umarza się w innych przypadkach przewidzianych w ustawach. Oznacz to, że organ egzekucyjny ma obowiązek umorzyć postępowanie egzekucyjne, jeżeli zaistnieje okoliczność przewidziana w innej ustawie, która stoi na przeszkodzie dalszemu prowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z art. 60 ust. 4 u.w.p. w przypadkach, o których mowa w ust. 2 i 3, nie ma obowiązku udzielenia pomocy, jeżeli od dnia upływu terminu płatności należności pieniężnych wskazanego we wniosku o udzielenie pomocy upłynęło 10 lat. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażenie "nie ma obowiązku udzielania pomocy" nie może być rozumiane jako "jedynie możliwość odstąpienia od obowiązku udzielenia pomocy przy dochodzeniu należności pieniężnych". Skoro bowiem ustawa przyznaje organowi pewną kompetencję jaką jest obwiązek udzielenia pomocy, to brak tego obowiązku wskutek zaistnienia zdarzenia określonego w ustawie musi być odczytany jako powinność organu odstąpienia od udzielenia pomocy. W aspekcie art. 7 Konstytucji RP przyjęcie, że organ egzekucyjny zupełnie uznaniowo może decydować o prowadzeniu bądź nie postępowania egzekucyjnego jest nie do zaakceptowania. Oznaczałoby to bowiem, że sytuacja prawna zobowiązanego jest kształtowana nie poprzez przepis ustawy, ale poprzez arbitralną decyzję organu. Należy przy tym podkreślić, że redakcja analizowanego przepisu wyklucza jego kwalifikację jako uznania administracyjnego. Zwrot "nie ma obowiązku udzielania pomocy" nie jest tożsamy ze zwrotem "może nie udzielić pomocy". Zatem w sytuacji, w której rzeczywiście zaistniałaby sytuacja opisana w art. 60 ust. 4 u.w.p. organ egzekucyjny na podstawie art. 59 § 1 pkt 10 u.p.e.a. powinien umorzyć postępowanie egzekucyjne. Uchybienie to pozostaje jednak bez wpływu na wynik sprawy, albowiem, co wykazano wyżej, w sprawie nie miał zastosowania art. 60 ust. 4 u.w.p. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej i art. 105 § K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 60 ust. 4 u.w.p. Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., zachodzi w sytuacji wystąpienia okoliczności wykluczających możliwość prowadzenia egzekucji ze względów formalnych (podmiotowych lub przedmiotowych) a nie merytorycznych. Przez środek niedopuszczalny, o którym jest mowa w art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., należy rozumieć taki środek, który nie został wymieniony w art. 1a pkt 12 lit. a tej ustawy. Żadna z wyżej wymienionych okoliczności w rozpoznawanej sprawie nie zachodziła. Nie jest uzasadniony zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 P.p.s.a., jeżeli nie wiadomo, jaki stan faktyczny Sąd I instancji przyjął, jako podstawę wyrokowania, a także w sytuacji, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Przepis art. 141 § 4 P.p.s.a. może być też podstawą uwzględnienia skargi kasacyjnej, gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie jest obarczone żadną z ww. wad. Opisane w ramach tego zarzutu uchybienie Sądu I instancji mogło stanowić o wadliwości merytorycznej oceny Sądu I instancji, co powinno jednak zostać zakwestionowane poprzez adekwatny zarzut naruszenia przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i ustawy o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych. Zarzut taki został sformułowany w rozpoznawanej skardze kasacyjnej, i został poddany ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 oraz art. 209 ww. ustawy. sędzia NSA Bogusław Woźniak sędzia NSA Wojciech Stachurski sędzia NSA Jacek Pruszyński