III FSK 2812/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 27 października 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1166/19 w sprawie ze skargi M.W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2019 r., nr [...] w przedmiocie sprzeciwu w sprawie zagrożenia ujawnieniem należności podatkowych w Rejestrze Należności Publicznoprawnych oddala skargę kasacyjną.

Zaskarżonym wyrokiem z 17 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1166/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi M. W. oddalił skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 4 marca 2019 r. znak 1401-IEW-2.720.1.2019.3.KS w przedmiocie odmowy uwzględnienia sprzeciwu w sprawie zagrożenia ujawnieniem należności podatkowych w Rejestrze Należności Publicznoprawnych. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł M. W., zaskarżając wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 2 wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. poprzez niezastosowanie i nieuchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 4 marca 2019 r. utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia 22 listopada 2018 r. odnośnie do odmówienia uwzględnienia sprzeciwu do zawiadomienia z dnia 2 października 2018 r. o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych, skoro mając na uwadze ustalenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. w wyroku z dnia 25 lutego 2020 r. w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 1475/19 w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej postanowieniem z dnia 31 grudnia 2018 r., utrzymanym w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 11 kwietnia 2019 r., gdzie jako prawidłowe uznano zastosowanie tego trybu naprawczego poprzez zastąpienie w uzasadnieniu postanowienia z dnia 22 listopada 2018 r. słów "podatek dochodowy od osób fizycznych za 2006 rok z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych" słowami "zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2006 rok od przychodów z innych źródeł", co następnie skutkowało uchyleniem zaskarżonego postanowienia organu drugiej instancji w wyroku celem przeprowadzenia w tym zakresie postępowania dowodowego, powinno w realiach niniejszej sprawy powodować istotne wątpliwości, jakie zobowiązanie podatkowe jest przedmiotem tego postępowania. - oraz na podstawie art. 106 par. 3 P.p.s.a. wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu uzupełniającego w postaci akt sprawy o sygnaturze III SA/Wa 1475/19 ze skargi skarżącego kasacyjnie M. W., albowiem jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie, a zarazem nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie, zaś konieczność ta powstała dopiero wobec wydania wyroku w spawie w dniu 25 lutego 2020 r., a zatem po wydaniu wyroku skarżonego kasacyjnie, gdzie odpis wyroku w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 1475/19 został doręczony skarżącemu kasacyjnie w dniu 15 czerwca 2020 r. Pełnomocnik Skarżącego wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie sprawy do ponownego rozpoznania. Wniósł o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Zgodnie z art. 119 pkt 3 P.p.s.a. sprawę rozpoznano w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna podlega oddaleniu. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2023 r., poz. 1634 z zm., dalej jako: P.p.s.a.), rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwaliło się stanowisko, że granice skargi kasacyjnej wyznaczane są przez stronę skarżącą, przy czym powinny być one wskazane w sposób precyzyjny. Skarga kasacyjna w trybie art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a. winna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną jest wyraźne wyszczególnienie, który z przepisów został według niego naruszony i przyporządkowanie go do odpowiedniej podstawy skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej lub co więcej - do wykazania naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się sąd niższej instancji. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym konkretnie polegało naruszenie wskazanych w zarzutach przepisów, a także wykazanie wpływu takiego uchybienia na wynik sprawy. Istotna jest konstrukcja podnoszonego zarzutu, zwłaszcza w kontekście spełnienia wymogów, jakie stawia art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną jest zobligowany do wykazania wpływu naruszenia przepisów prawa procesowego na wynik sprawy, które stosownie do treści tej normy prawnej winno wykazywać przymiot istotności. Istotność wpływu na wynik sprawy oznacza w kontekście przepisów procesowych wpływ na poczynione przez organy podatkowe ustalenia faktyczne, które następnie tworzą podwaliny do zastosowania określonego przepisu materialnoprawnego stanowiącego podstawę decyzji prawnopodatkowej. Jeśli autor skargi kasacyjnej nie jest w stanie wykazać wpływu uchybień proceduralnych na poczynione ustalenia faktyczne, nie może być mowy o skutecznym kwestionowaniu danego rozstrzygnięcia w ramach podstawy kasacyjnej, o której mowa w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie może również domniemywać granic skargi kasacyjnej. Sąd ten jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wymienione (wyartykułowane) w skardze kasacyjnej. Nie jest dopuszczalna rozszerzająca wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie czy uściślanie zarzutów skargi kasacyjnej bądź poprawianie występujących w niej niedokładności. Wadliwe sformułowanie podstaw kasacyjnych obciąża stronę wnoszącą ułomnie skonstruowany środek zaskarżenia, uniemożliwiając prawidłową ocenę kwestionowanego orzeczenia. Wniesiona w rozpoznawanej sprawie skarga kasacyjna nie spełnia wymogów stawionych środkowi zaskarżenia i odbiega od zakreślonych wskazanymi przepisami standardów. Treść podniesionego przez Skarżącego naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a nie może stanowić samodzielnej podstawy skargi kasacyjnej, bowiem oddalenie czy uwzględnienie skargi, a tym samym utrzymanie w obrocie prawnym lub uchylenie decyzji czy postanowień organów administracyjnych, stanowi jedynie wynik procedowania sądu poprzedzony szeregiem czynności procesowych. Przepis ten może być argumentem skargi kasacyjnej jedynie pomocniczo, jako uzupełnienie zarzutu głównego innego naruszenia, którego mógł dopuścić się sąd I instancji. Innymi słowy, oddalenie skargi lub jej uwzględnienie jest efektem określonego toku myślowego sądu, i tylko wówczas mogłoby stanowić podstawę samodzielnego zarzutu, gdyby sąd I instancji nie dopasował wydanego rozstrzygnięcia do całokształtu wywodów faktycznych i prawnych, co w rozpoznawanej sprawie nie miało miejsca. Samo wskazanie naruszenia przepisów postępowania, bez wyjaśnienia istoty uchybienia lub wskazania właściwych przepisów stosowanej ustawy z wyszczególnieniem każdej jednostki redakcyjnej, czyni skargę kasacyjną nieskuteczną. Podsumowując, jedyny zarzut sformułowany w skardze kasacyjnej ze względów formalnych należało uznać za wadliwy konstrukcyjnie i wymykający się kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego, zaś skargę kasacyjną – za pozbawioną podstaw i wymagającą oddalenia. Oceny tej nie zmienia okoliczność, że z treści uzasadnienia wynika zamysł Skarżącej kwestionowania poczynionych w sprawie przez organy podatkowe czynności oceny materiału dowodowego. Jednakże nie budzi wątpliwości jakich należności publicznoprawnych dotyczy zawiadomienie z dnia 2 października 2018 r. o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych, bowiem jak sam wskazał autor skargi kasacyjnej, zastosowanie trybu naprawczego (sprostowanie oczywistej omyłki) dotyczy jedynie poszczególnych słów w treści uzasadnienia postanowienia z dnia 22 listopada 2018 r., a nie np. sentencji postanowienia. Odnosząc się do wniosku o dopuszczeniu i przeprowadzeniu dowodu uzupełniającego z akt sprawy III SA/Wa 1475/19 – wskazać należ, że na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. dowód uzupełniający sąd może przeprowadzić z urzędu lub na wniosek, a postanowienie w tym przedmiocie może zostać wydane wyłącznie na rozprawie. Niniejsza sprawa rozpoznana została na posiedzeniu niejawnym. Z tego już chociażby względu wniosek o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego nie mógł zostać uwzględniony. Ponadto wskazać należy, że Sądowi orzekającemu w niniejszej sprawie z urzędu znane jest rozstrzygnięcie jak i uzasadnienie prawomocnego wyroku w sprawie sygn. akt III SA/Wa 1475/19. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 orzekł, jak w sentencji. |Sędzia WSA (del.) |Sędzia NSA |Sędzia NSA | |Anna Juszczyk-Wiśniewska |Stanisław Bogucki |Jacek Pruszyński |