III FSK 1255/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Anna Dalkowska, Protokolant asystent sędziego Konrad Halota, po rozpoznaniu w dniu 4 grudnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 maja 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 607/24 w sprawie ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2023 r., nr 1401-IEW1.4123.40.2023.MT w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 20 maja 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 607/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A.P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 14 grudnia 2023 r., nr 1401-IEW1.4123.40.2023.MT w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2018 r. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) - dalej jako "p.p.s.a." Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie złożył A.P., zaskarżając ten wyrok w całości. Wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. naruszenie art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi przez Sąd I instancji, pomimo rażącego naruszenia art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2023 r., poz. 2383 ze zm.) - dalej: "O.p." poprzez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych z uwagi na: (i) uznanie za bezsporne okoliczności, że zaległości, z tytułu których orzeczono o odpowiedzialności Skarżącego wynikają ze złożonych deklaracji VAT-7, (ii) uznanie za bezsporne okoliczności, że w okresie, w którym przypadały terminy płatności zobowiązań za okresy objęte decyzją Skarżący jednoosobowo pełnił funkcję w zarządzie Spółki; Sąd podnosił, że zgodnie z odpisem pełnym z rejestru przedsiębiorców KRS, Skarżący pełnił funkcję w zarządzie od dnia 30 października 2007 roku do 23 września 2021 roku, przy czym z uwagi na deklaratoryjny charakter wpisów do KRS, organy - zdaniem Sądu - prawidłowo przyjęły w tym zakresie daty wynikające z uchwał NZW Spółki, a Skarżący w dniu 14 sierpnia 2018 roku złożył rezygnację ze sprawowanej funkcji; (iii) uznanie za bezsporne okoliczności, że zaistniał stan bezskuteczności egzekucji w stosunku do Spółki; - podczas gdy organy podatkowe w sprawie nie wykazały, że okoliczności te są bezsporne, nie zostały uwzględnione wszystkie okoliczności wykazywane przez Skarżącego, a zatem postępowanie podatkowe nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie Skarżącego do organów podatkowych; 2. naruszenie art. 133 § 1 p.p.s.a., art. 134 § 1 p.p.s.a., art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. poprzez to, że Sąd I instancji dokonując oceny legalności decyzji stwierdził brak naruszenia prawa i odmówił jego uchylenia w sytuacji, gdy organ podatkowy naruszył mające istotny wpływ na wynik sprawy następujące przepisy art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., tj. bezpodstawne uznanie przez Sąd I instancji, że w toku postępowania Skarżący nie wskazał okoliczności, które mogłyby świadczyć o braku jego winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, pomimo wystąpienia ku temu podstaw, a tym samym niespełnienie przesłanek egzoneracyjnych z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., a w szczególności poprzez: (i) uznanie przez Sąd za niewątpliwe zaistnienie przesłanki do złożenia wniosku o upadłość poprzez zaprzestanie uiszczania wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, podczas gdy Skarżący przedstawił szereg argumentów na fakt, że stan niewypłacalności Spółki, z uwagi na zaprzestanie regulowania wymagalnych zobowiązań Spółki, pojawił się w czasie, gdy Skarżący nie pełnił funkcji członka zarządu Spółki; (ii) uznanie przez Sąd, że w sprawie nie ma istotnego znaczenia argumentacja przywoływana w skardze, związana z pożarem, który miał miejsce w maju 2018 roku czy dotycząc pogorszenia stanu zdrowia Skarżącego, podczas gdy okoliczności te niewątpliwie mają wpływ na rozstrzygnięcie i powinny być w pełni rozpatrzone przez Sąd I instancji, a Sąd odniósł się do nich jedynie poprzez wskazanie, że "okoliczności nie miały znaczenia dla możliwości złożenia wniosku o upadłość Spółki w dacie ziszczenia się przesłanki jej niewypłacalności"; (iii) brak ustalenia przez organy, że problemy finansowe Spółki związane były z przyczynami niezależnymi od Skarżącego, a mianowicie chorobą na tle kardiologicznym, która nasiliła się u Skarżącego na skutek pożaru, który wyrządził straty w Spółce Skarżącego, a z uwagi na pogorszenie się stanu zdrowia w 2018 roku Skarżący nie mógł już faktycznie sprawować funkcji członka zarządu, czego z kolei efektem była złożona rezygnacja; 3. naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak odniesienia się do wszystkich podnoszonych przez Skarżącego zarzutów skargi, brak wszechstronnego i pełnego wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, uniemożliwiając tym samym dokonanie kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku Sądu I instancji, jak i znacząco utrudniając możliwość sformułowania zarzutów kasacyjnych, oraz brak wszechstronnego i pełnego wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, bowiem nie zostało wystarczająco wyjaśnione przez Sąd dlaczego dokonano rozstrzygnięcia w ten sposób, oraz powielanie w uzasadnieniu argumentów przywoływanych w toku postępowania przez organ; 4. naruszenie art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi przez Sąd I instancji, pomimo rażącego naruszenia art. 120 O.p., art. 121 § 1 O.p., art. 122 O.p., art. 180 § 1 O.p., art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p. oraz art. 197 § 1 O.p. wskutek niepodjęcia przez organ wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego w sposób wyczerpujący, a przede wszystkim niepowołanie biegłego z zakresu medycyny - kardiologii celem dokonania analizy dokumentacji medycznej Skarżącego i potwierdzenia bardzo złego stanu zdrowia Skarżącego, który w zasadzie uniemożliwiał Skarżącemu aktywną działalność zawodową w zarządzie Spółki. Wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisu i orzeczenie odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania Spółki, podczas gdy w sprawie nie zaszły podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki; do dnia rezygnacji Spółka nie była niewypłacalna, aktywa Spółki przekraczały wartość zobowiązań, natomiast przesłanka niewypłacalności z uwagi na nieuregulowanie zobowiązań za maj i czerwiec 2018 roku zaistniała już po dacie rezygnacji, a sam brak wpłaty zadeklarowanego podatku był związany ze zdarzeniem losowym wskazanym przez Skarżącego; Spółka posiadała majątek, w tym profesjonalne maszyny i urządzenia o wartości ponad 10 milionów złotych, Spółka nie była w stanie niewypłacalności w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu, a Spółka realizowała terminowo i systematycznie swoje zobowiązania. Mając powyższe na uwadze, działając na podstawie art. 176 § 1 pkt 3 p.p.s.a., wniesiono o: 1) uwzględnienie skargi kasacyjnej, uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., 2) ewentualnie - w przypadku uznania przez Naczelny Sąd Administracyjny, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, uchylenie w całości wyroku i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 p.p.s.a., 3) rozpoznanie sprawy na rozprawie stosownie do art. 176 § 2 p.p.s.a., 4) na podstawie art. 200 w zw. z art. 203 § 1 w zw. z art. 205 w zw. z 193 p.p.s.a. zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych oraz kosztów sądowych i opłat skarbowych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a." Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie zachodzi żadna z okoliczności skutkujących nieważnością postępowania, o jakich mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. ani żadna z przesłanek, o których mowa w art. 189 p.p.s.a., które Naczelny Sąd Administracyjny rozważa z urzędu dokonując kontroli zaskarżonego wyroku. W przypadku oparcia skargi kasacyjnej na zarzutach naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) oraz zarzutach naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), co do zasady w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty naruszenia przepisów postępowania, ponieważ tylko wówczas, gdy stan faktyczny sprawy został poprawnie ustalony i nie doszło do mających wpływ na wynik sprawy naruszeń przepisów postępowania, można przejść do oceny zastosowania i wykładni prawa materialnego. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów wskazanych w skardze kasacyjnej zaznaczenia wymaga, że obowiązkiem strony składającej środek odwoławczy jest takie zredagowanie podstaw kasacyjnych skargi, a także ich uzasadnienia, aby nie budziły one wątpliwości interpretacyjnych (wyrok NSA z 19 lutego 2009 r., II FSK 1688/07, LEX nr 1095923). Naczelny Sąd Administracyjny nie może bowiem domniemywać granic skargi kasacyjnej. Sąd ten jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów (norm), które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą kasacyjnie. Nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie, uściślanie zarzutów skargi kasacyjnej czy też poprawianie jej niedokładności (wyrok NSA z 13 listopada 2014 r., I OSK 1420/14, LEX nr 1658243). Do autora skargi kasacyjnej należy zatem wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w jego ocenie naruszył Sąd I instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja, w odniesieniu do prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd I instancji. Odnosząc się zatem do łącznie do obszernych zarzutów naruszenia przepisów postępowania w pierwszej kolejności podkreślić należy, że zawierają one liczne błędy konstrukcyjne, uniemożliwiające w pełni skuteczną kontrolę zaskarżonego wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny. Regulacja art. 3 § 1 p.p.s.a. nie mieści się w zakresie podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., albowiem jest to przepis który nie reguluje bezpośrednio postępowania przed sądami administracyjnymi. Określa on wyłącznie zakres i kryterium kontroli działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne. Art. 3 p.p.s.a. wskazuje cele działania sądów administracyjnych oraz zakres ich kognicji i żadna z jednostek redakcyjnych wskazanego przepisu nie odnosi się, przynajmniej wprost, do obowiązku sądu administracyjnego w zakresie sposobu procedowania przed tym sądem. Ewentualne naruszenie art. 3 § 1 p.p.s.a. może mieć miejsce w sytuacji, gdy sąd rozpoznający skargę uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której mowa w tym przepisie, a okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej, jak to ma miejsce w realiach niniejszej sprawy, nie oznacza naruszenia tego przepisu. Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Opieranie zatem zarzutów skargi kasacyjnej na naruszeniu przepisu wynikowego, który przyznaje Sądowi pierwszej instancji kompetencję do uwzględnienia skargi w sytuacji stwierdzenia ww. przesłanki, nie może być uznane za skuteczne, zwłaszcza, że skoro Sąd pierwszej instancji oddalił skargę orzekając na podstawie art. 151 p.p.s.a., to nie stosował art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., a więc nie mógł go naruszyć. Poprzez wskazanie w zarzutach naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. również nie może być podważany przyjęty przez sąd pierwszej instancji stan faktyczny sprawy. Przepis ten określa niezbędne elementy, jakie powinno zawierać uzasadnienie wyroku, takie jak: przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji - wskazania co do dalszego postępowania. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. zasadniczo wyłącznie wtedy, gdy uzasadnienie nie zawiera stanowiska odnośnie do stanu faktycznego przyjętego jako podstawa zaskarżonego rozstrzygnięcia lub gdy sporządzone jest w sposób uniemożliwiający kontrolę instancyjną. Oceniając uzasadnienie wyroku sporządzone przez Sąd pierwszej instancji, należy stwierdzić, że spełnia ono wszystkie nakazane prawem warunki. Naruszenie określonej w art. 133 § 1 p.p.s.a. zasady orzekania na podstawie akt sprawy może stanowić podstawę kasacyjną wskazaną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jedynie wówczas, jeżeli polega ono na: oddaleniu skargi, mimo niekompletnych akt sprawy; pominięciu istotnej części tych akt; oparciu orzeczenia na własnych ustaleniach sądu nie znajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy. Przepis art. 133 § 1 p.p.s.a. nie może natomiast służyć kwestionowaniu ustaleń i oceny przyjętego w sprawie stanu faktycznego. Nie służy on również zwalczaniu wniosków, jakie zostały wyprowadzone przez sąd z materiału dowodowego sprawy. Jeżeli zaś chodzi o naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. to należy wyjaśnić, że w ramach zarzutu naruszenia tego przepisu nie można skutecznie kwestionować dokonanej przez sąd oceny ustalonego stanu faktycznego z punktu widzenia jego zgodności lub niezgodności z mającym zastosowanie w sprawie stanem prawnym, czy też prawidłowości dokonanej przez sąd oceny działań organu administracji publicznej pod kątem zachowania przepisów procedur obowiązujących ten organ. W ramach zarzutu naruszenia powyższego przepisu nie można podważać też prawidłowości zajętego stanowiska prawnego i wyrażonych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku poglądów, ani prawidłowości oceny materiału dowodowego. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Innymi słowy, sąd nie może wkraczać w sprawę nową, w stosunku do tej, która była albo powinna być przedmiotem postępowania administracyjnego i wydawanych w nim decyzji administracyjnych. Tego rodzaju uchybienia w skardze kasacyjnej nie wykazano. Mając na uwadze uzasadnienie zarzutów skargi kasacyjnej zawierających naruszenia powyższych przepisów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżony wyrok nie jest dotknięty którąkolwiek z wad wymienionych wyżej, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Autor skargi kasacyjnej stara się bowiem wyłącznie podważyć wnioski wyprowadzone przez Sąd I instancji z materiału dowodowego sprawy. W związku z tym, że omawiane zarzuty zawierają wskazanie naruszenia przepisów postępowania podatkowego oraz obszerne uzasadnienie, Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśni poniżej dlaczego niezależnie od ich błędów konstrukcyjnych nie są w stanie skutecznie zakwestionować wydanego wyroku. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie budzi wątpliwości, że zaległości, z tytułu których orzeczono o odpowiedzialności Skarżącego wynikają ze złożonych deklaracji podatkowych VAT-7. Sąd I instancji prawidłowo również zaakceptował ustalenia organów, że w terminach płatności zobowiązań za maj i czerwiec 2018 r. Skarżący był jednoosobowym członkiem zarządu Spółki, co wynika z uchwał Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki. Pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny szeregu czynności egzekucyjnych oraz czynności zmierzających do pozyskania informacji o majątku zobowiązanej Spółki, a w rezultacie do wyegzekwowania zaległości, prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do realizacji obowiązku objętego wystawionymi tytułami wykonawczymi. W związku z powyższym Naczelnik [...] M. Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z 25 czerwca 2019 r. umorzył postępowanie prowadzone wobec Spółki ze względu na bezskuteczność. Wszystkie te ustalenia były obowiązkiem organów podatkowych i zostały wyczerpująco opisane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, natomiast Sąd I instancji nie dopatrzył się w tych ustaleniach nieprawidłowości. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał natomiast żadnych okoliczności dlaczego jego zdaniem uznanie przez sąd wojewódzki powyższych ustaleń za bezsporne było rażącym naruszeniem art. 121 § 1 O.p. W konsekwencji zarzut określony w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej nie mógł zostać uznany za uzasadniony. Ze stanu faktycznego przyjętego przez Sąd I instancji za podstawę ustalenia, czy w sprawie Skarżący skutecznie wykazał brak swojej winy w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki wynika, że Skarżący podnosił, iż z uwagi na wyniki finansowe Spółki nie było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Argumentował również, że pożar, który wybuchł pod koniec maja 2018 r. na sąsiedniej działce uszkodził instalację parową na terenie firmy. Powyższe było przyczynkiem do nieuniknionej likwidacji firmy. Na wiadomość o pożarze Skarżący przeszedł załamanie nerwowe, które przy jego problemach kardiologicznych objawiło się pogorszeniem stanu zdrowia. Zgodnie z zaleceniem lekarza Skarżący pozostawał w domu i z pracownikami firmy kontaktował się głównie telefonicznie i mailowo. Ostatecznie, 14 sierpnia 2018 r. złożył rezygnację z funkcji w zarządzie Spółki. Skarżący podniósł, że do dnia rezygnacji Spółka nie była niewypłacalna. Aktywa firmy przekraczały wartość zobowiązań. Natomiast przesłanka niewypłacalności, z uwagi na nieuregulowanie zobowiązań za maj i czerwiec 2018 r. zaistniała, zdaniem Skarżącego, już po dacie jego rezygnacji. Ponadto sam brak wpłaty zadeklarowanego podatku był związany ze zdarzeniem losowym. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela ustalenia Sądu I instancji, a w konsekwencji także organów podatkowych, że Spółka już wcześniej posiadała nieuregulowane zobowiązania wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu składek, a okres objęty egzekucją według ZUS to 08/2013-09/2018. Ich egzekucja okazała się jednak bezskuteczna. Z uwagi na pierwsze wygenerowane zaległości w stosunku do ZUS, okoliczności obligujące do złożenia wniosku o upadłość Spółki miały miejsce jeszcze przed 1 stycznia 2016 r. (przed nowelizacją przepisów ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze). W przypadku Spółki niewątpliwą bowiem przesłankę do złożenia wniosku o upadłość stanowiło zaprzestanie uiszczania wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym. Sąd wojewódzki słusznie zatem przyjął, że przesłanki upadłościowe ziściły się przed 1 stycznia 2016 r. i miało to miejsce w okresie kiedy członkiem zarządu Spółki był Skarżący. Kwota powyższych należności również podważa argumentację Skarżącego o dobrej kondycji finansowej Spółki. Rację ma również Sąd I instancji, że skoro sporo wcześniej niż powstanie zobowiązania w podatku od towarów i usług Spółka posiadała już zaległości finansowe, o braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość przez Skarżącego nie mogą świadczyć okoliczności typu pożar czy problemy zdrowotne mające miejsce kilka lat później. Okoliczność, że Skarżący miewał kilkudniowe pobyty w szpitalach również nie mogą wyłączyć jego odpowiedzialności za należyte wykonywanie spraw Spółki. W konsekwencji za chybiony należy uznać kolejny z zarzutów naruszenia przepisów postępowania określony w pkt 2 petitum skargi kasacyjnej. Argumentacja tego zarzutu stanowi wyłącznie polemikę z uzasadnieniem Sądu I instancji i nie podważa żadnym merytorycznym argumentem ustaleń i ocen wyrażonych w kontrolowanym orzeczeniu. Za chybiony należy uznać również zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. Powyżej Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił już na czym może polegać naruszenie tych przepisów i nie dopatruje się takowych nieprawidłowości w rozpoznawanym uzasadnieniu wyroku, które spełnia wszystkie wymogi uzasadnienia z art. 141 § 4 p.p.s.a. Orzeczenie niewątpliwie zapadło w granicach danej sprawy i odnosi się wyczerpująco do wszystkich ustaleń wymaganych w sprawie z zakresu odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, wyznaczonej granicami przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa. Zarzutem tym autor skargi kasacyjnej stara się wyłącznie podważyć ustalony stan faktyczny, a wymaganych tymi przepisami uchybień w skardze kasacyjnej nie wskazano. Na nieuwzględnienie nie zasługuje również zarzut określony w pkt 4 petitum skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się w sprawie wskazanych naruszeń postępowania dowodowego, albowiem istotne jest, że zakres postępowania podatkowego i obowiązków organów podatkowych ograniczony jest przepisami prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) o.p., zgodnie z którym obowiązek wykazania, że wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszono we właściwym czasie bądź braku zawinienia w jego niezgłoszeniu, nałożono na członka zarządu. Zasady postępowania podatkowego wynikające m.in. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. dotyczą tych postępowań, w których ciężar dowodzenia wszystkich okoliczności istotnych dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego leży po stronie organów podatkowych. Organy podatkowe wykazały w sposób wyczerpujący te okoliczności do których były zobowiązane (pełnienie przez Skarżącego funkcji członka zarządu, bezskuteczność egzekucji wobec Spółki). Wykazanie jakichkolwiek problemów zdrowotnych po stronie Skarżącego, wyłączających brak jego winy było jego obowiązkiem, a nie organu. Podsumowując, Sąd I instancji prawidłowo podzielił ocenę organów podatkowych, że zgromadzony w sprawie, obszerny materiał dowodowy pozwalał na ustalenie odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe Spółki. Skarżący nie zakwestionował skutecznie tych ustaleń, opierając swoje zarzuty w oderwaniu od faktów i dowodów przedstawionych przez organy podatkowe, pozostając w subiektywnym przekonaniu, że przedmiotowe postępowanie było nienależycie przeprowadzone, w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. Powyżej przedstawione rozważania świadczą jednak o niezasadności zarzutów naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego. Odnosząc się natomiast do podniesionego przez Skarżącego zarzutu naruszenia prawa materialnego w zakresie art. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. należy wskazać, iż wobec braku skutecznego podniesienia zarzutów proceduralnych za punkt wyjścia dla oceny prawidłowości subsumcji tego przepisu należy przyjąć stan faktyczny ustalony dotychczas w sprawie. Niezasadność zarzutów naruszenia przepisów postępowania ze skutkiem w zakresie niezakwestionowania ustaleń faktycznych dokonanych na gruncie zgromadzonego materiału dowodowego przesądza o tym, że przy ocenie materialnoprawnej Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnia podstawę faktyczną przyjętą przez Sąd I instancji jako podstawę orzekania. WSA w Warszawie dokonał prawidłowej wykładni tego przepisu i słusznie ocenił, że w przypadku Skarżącego nie wystąpiły przesłanki uwalniające go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Przy tak zarysowanym stanie faktycznym, jaki legł u podstaw wyrokowania w sprawie, a zaakceptowanym również przez Sąd kasacyjny, WSA zasadnie przyjął w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że organy podatkowe wykazały, iż w sprawie zostały spełnione pozytywne przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności strony jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki, wskazane w art. 116 § 1 o.p., a skarżący nie wykazał zaistnienia przesłanek negatywnych, w tym braku swojej winy w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Zarzut naruszenia prawa materialnego w tym zakresie nie zasługuje zatem na uwzględnienie. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a. Anna Dalkowska Bogusław Woźniak Jacek Pruszyński