II SA/Sz 877/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędzia WSA Bolesław Stachura po rozpoznaniu w Wydziale II w trybie uproszczonym w dniu [...] r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...]; [...] w przedmiocie zwrotu wydatków związanych z dozorem pojazdu oddala skargę.

R. D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. (dalej również "Spółka", "strona", "skarżąca"), zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej "organ odwoławczy") z [...] sierpnia 2020 r. znak, [...]; [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej "organ I instancji") z [...] lipca 2020 r. znak [...] w przedmiocie odmowy zwrotu wydatków związanych dozorem pojazdu. Zaskarżone postanowienie zostało wydana w następującym stanie faktycznym. Postanowieniem z [...] stycznia 2018 r. organ I instancji przyznał Spółce wynagrodzenie za przechowywanie pojazdu marki Citroen ZX o nr rejestracyjnym [...] za okres od 22 listopada 2008 r. do 9 marca 2012 r. w kwocie [...]zł. Postanowienie w przedmiocie wynagrodzenia za przechowywanie pojazdu zostało wydane na m.in. z uwzględnieniem zaleceń zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 24 sierpnia 2017 r., sygn. akt II SA/Sz 594/17. Postanowienie to nie zostało zaskarżone w administracyjnym toku instancji, a zatem stało się ostateczne. Następnie, wnioskiem z 25 czerwca 2020 r. Spółka wystąpiła do organu I instancji o zwrot wydatków związanych z dozorem pojazdu marki Citroen ZX o nr rejestracyjnym [...] w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu wniosku strona wskazała, że wnioskowana kwota stanowi różnicę pomiędzy kwotą [...]zł przyjętą przez organ jako łączny koszt parkowania pojazdu, a kwotą [...]zł, tj. faktycznie przyznanego wynagrodzenia za przechowywanie pojazdu. W wyniku przeprowadzonego postępowania, postanowieniem z [...] lipca 2020 r., znak [...] organ I instancji odmówił Spółce zwrotu wydatków związanych z dozorem pojazdu. Postanowieniem z [...] sierpnia 2020 r., znak [...]; [...] organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ wskazał, że zawnioskowana kwota nie została poparta faktycznymi wydatkami poniesionymi na dozorowanie pojazdu, ani nie wykazano konieczności ich poniesienia w trakcie przechowywania pojazdu. Organ I instancji wezwał stronę do wskazania i udokumentowania koniecznych wydatków poniesionych przy przechowywaniu pojazdu oraz przedstawienia wyliczenia, w jaki sposób wydatki te zostały obliczone. W udzielonej odpowiedzi Spółka wskazała, że w związku z upływem czasu, nie posiada dokumentów źródłowych wskazujących na poniesione koszty przechowywania pojazdu objętego przedmiotowym wnioskiem. Odwołując się do wniosku z 25 maja 2020 r. Spółka wyraziła przekonanie, że wysokość poniesionych wydatków została już wyliczona w postępowaniu dotyczącym wynagrodzenia za przechowywanie tego pojazdu, gdzie organ ustalił średnie koszty przechowywania pojazdu, zawierające zarówno wydatki związane z przechowywaniem, jak i wynagrodzeniem przechowawcy. Organ odwoławczy za zasadne uznał twierdzenie organu I instancji co do tego, że warunkiem niezbędnym zwrotu poniesionego wydatku jest jego uprzednie poniesienie i udokumentowanie. Inaczej rzecz się ma, jeżeli chodzi o przyznanie wynagrodzenia za dozór. Skoro Spółka nie wykazała w żaden sposób faktu poniesienia kosztów oraz nie przedstawiła sposobu ich kalkulacji, mimo iż została przez organ wezwana do uzupełnienia wniosku to brak podstaw do uwzględnienia jej wniosku. Organ odwoławczy podkreślił, że przedmiotem sprawy do której odwołano się we wniosku – zakończonej postanowieniem z dnia [...] stycznia 2018 r. – było przyznanie wynagrodzenia za dozór. Przyjęta wówczas kwota w wysokości [...] zł wynikała z dokonania ustalenia udziału wynagrodzenia za parkowanie w łącznym koszcie parkowania wynikającym ze stawek za parkowanie. Przedmiotowe ustalenie zostało przeprowadzone na podstawie faktur, którymi obciążany był organ I instancji za parkowanie pojazdów oraz wystąpieniem do podmiotów zajmujących się przechowywaniem pojazdów na terenie S. o wskazanie stawek za parkowanie w okresie, którego dotyczył przedmiotowy wniosek. Przyjęty przez organ sposób ustalenia wysokości wynagrodzenia za dozór pojazdu służył zatem wyliczeniu kwoty wynagrodzenia i nie może mieć żadnego przełożenia na żądanie zwrotu koniecznych wydatków w okolicznościach niniejszej sprawy tj. braku wykazania poniesienia jakichkolwiek wydatków. Zatem wobec nieprzedłożenia przez Spółkę jakichkolwiek dowodów oraz kalkulacji tym bardziej brak było podstaw do podejmowania wyliczeń, które w takich okolicznościach miałyby charakter wyłącznie hipotetyczny. Końcowo organ odwoławczy podzielił wskazanie organu I instancji, iż w interesie własnym Spółki było skierowanie wniosku we właściwym (rozsądnym) czasie, tak by nie narażać się na negatywne konsekwencje braku dowodów. Mając na uwadze powyższe, strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów prawa, w tym art. 7, art. 8 i art. 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 256 ze zm.). W argumentacji skargi skarżąca nie zgodziła się z poglądem organu jakoby na dozorcy spoczywał obowiązek udokumentowania wysokości kosztów dozoru. Podniosła, że to organ obciąża obowiązek zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, zaś brak możliwości przedstawienia dowodów przez stronę nie zwalnia organu z przeprowadzenia własnego postępowania dowodowego. Organy obu instancji bezpodstawnie twierdzą, że nieprzedstawienie przez stronę dowodów na wysokość kosztów przechowania pojazdu świadczy o ich braku i zwalnia organy od przeprowadzenia innych dowodów w celu ich ustalenia. Twierdzenie o braku kosztów przechowania pojazdu nie zostało poparte żadnym dowodem przeprowadzonym przez organy, a nadto jest sprzeczne z zasadami racjonalnego rozumowania. Każde przechowanie bowiem związane jest z powstaniem kosztów, w tym przypadku związanych z kosztem utrzymania parkingu: plac, oświetlenie pensje pracowników, koszty ogólnoadministracyjne, podatki od nieruchomości itd. Zarówno w wyroku o sygn. I OSK 161/14, jak i w szeregu innych NSA stwierdza "...W konsekwencji zatem, jeżeli w przekonaniu organu, jak miało to miejsce w przedmiotowej sprawie, dozorca nie wskazał jakie konkretnie poniósł wydatki związane z dozorem samochodu, nie przedstawił stosownych dokumentów, ani nie wykazał sposobu ich wyliczenia, ... to wówczas stosownych ustaleń w trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego musiał dokonać organ". Poza tym w uzasadnieniu kwestionowanego postanowienia organ wskazuje na nieobowiązujące w tym postępowaniu zapisu nowelizacji u.p.e.a ustalające termin złożenia wniosku o zwrot kosztów przechowania, chociaż jednocześnie wskazuje na brak ich zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Organ nie podał też przepisu k.p.a., który nakłada na stronę powinność przedstawienia dowodów potwierdzających okoliczności mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ani stosownego orzecznictwa na potwierdzenie powyższego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wyjaśnił, że w sprawie, w której przedmiotem jest zwrot wydatków koniecznych nie sposób całego ciężaru dowodowego przerzucić na organy, zaś organ I instancji realizując zasadę prawdy obiektywnej wystosował wezwanie do wykazania i udokumentowania koniecznych wydatków i w przedstawienie wyliczenia w odniesieniu do konkretnego pojazdu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Stosownie do art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2019 r. poz. 2325 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Zgodnie także z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Natomiast, na podstawie art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Przytoczone przepisy art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. dopuszczają zatem możliwość objęcia sądową kontrolą legalności nie tylko zaskarżonego aktu (postanowienia), ale również wszystkich innych aktów lub czynności, które zostały wydane w ramach tego samego stosunku administracyjnoprawnego. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji odmawiające skarżącej zwrotu wydatków związanych z dozorem pojazdu. Podstawą materialnoprawną powyższego rozstrzygnięcia jest art. 102 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgodnie z którym organ egzekucyjny przyznaje, na wniosek dozorcy złożony w terminie miesiąca od dnia ustania dozoru, zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenie za dozór, chyba że dozorcą jest jedna z osób wymienionych w art. 101 § 1. Analiza powyższego przepisu dowodzi, że skoro zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru następuje na wniosek dozorcy, to na nim ciąży obowiązek dowiedzenia, jakie wydatki poniósł w związku z dozorem konkretnego przedmiotu (tu : pojazdu). W orzecznictwie ugruntowane jest stanowisko, że to dozorca powinien wskazać konieczne wydatki poniesione na dozór konkretnego pojazdu, a także przedstawić sposób obliczenia tych kwot (por. wyroki WSA w Warszawie z dnia 21 grudnia 2018 r. sygn. akt VII SA/Wa 748/18, WSA w Gdańsku z dnia 3 listopada 2016 r. sygn. akt III SA/Gd 828/16 dostępne w Internecie w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Kalkulacja poniesionych kosztów powinna opierać się na dowodach, a więc dokumentach potwierdzających okoliczność poniesienia przez stronę opisanych przez nią wydatków. W interesie przedsiębiorcy leży więc i należyte udokumentowanie poniesionych wydatków. Przyjmuje się także, że wydatki te muszą być konkretne oraz odnosić się do danego dozorcy i przedmiotu objętego dozorem (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 listopada 2009 r. sygn. akt I OSK 585/09, 2 lipca 2008 r. sygn. akt I OSK 62/08, 20 lutego 2007 r. sygn. akt I OSK 1797/06, dostępne w Internecie), a tym samym realiów danej sprawy. Nie mogą to być zatem przeciętne wydatki związane z dozorowaniem pojazdu, lecz rzeczywiście poniesione. Ustalona należność powinna zatem odpowiadać konkretnym, rzeczywistym i wykazanym przez dozorcę wydatkom, związanym z dozorem konkretnego pojazdu (np. niezbędne zabezpieczenia lub naprawy). Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, zgodzić należy się z organami, że żądanie skarżącej zwrotu wydatków z wykonywaniem dozoru pojazdu nie zasługiwało na uwzględnienie, skoro tak we wniosku i na wezwanie organu nie wykazała ani nie udokumentowała tych wydatków jak i nie przedstawiła ich wyliczenia. Podkreślenia wymaga, że brak jest podstaw do przyjęcia sugerowanej przez skarżącą tezy, aby różnica pomiędzy ustaloną w postanowieniu wysokością kosztów dozoru a przyznanym wynagrodzeniem za ten dozór, stanowiła o wydatkach w rozumieniu art. 102 § 2 EgzAdmU. Jak już wyżej wskazano zwrot wydatków odpowiadać ma rzeczywiście poniesionym, a nie przeciętnym czy hipotetycznym wydatkom. Tymczasem koszty te, jak i udział w nich wynagrodzenia, zostały ustalone na podstawie faktur, którymi obciążany był organ za parkowanie wszystkich przechowywanych pojazdów, a także w oparciu o stawki za parkowanie pojazdu podane przez podmioty zajmujące się przechowaniem pojazdów. Co do zasady koszty dozorowania obejmują wynagrodzenie i wydatki, jednakże ustalenie tych kosztów i udziału w nich wynagrodzenia nie dowodzi wysokości wydatków, jakie faktycznie poniosła skarżąca w związku z dozorowaniem przedmiotowego pojazdu – (...). Ustalenie wynagrodzenia oparte jest na innych zasadach, stąd rację należy przyznać organowi odwoławczemu, że sposób ustalenia wysokości wynagrodzenia nie może mieć żadnego przełożenia na żądanie zwrotu wydatków koniecznych. W takiej sytuacji organ I instancji był uprawiony do wystosowania wezwania do Spółki, o wykazanie wysokości poniesionych wydatków, zaś wobec nieprzedstawienia na to wezwanie stosowanej dokumentacji - do wydania rozstrzygnięcia odmawiającego zwrotu wnioskowanej kwoty. Utrzymanie w mocy przez organ odwoławczy takiego rozstrzygnięcia jest zatem zgodne z prawem materialnym a także proceduralnym, gdyż w sprawie nie doszło do zarzucanego skargą naruszenia art. 7, art. 8 i art. 77 KPA Zgodnie z art. 8 KPA organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej. Realizacja tej zasady oparta jest na przestrzeganiu reguł postępowania przyjętych w KPA, w tym zawartych w art. 7 i 77 KPA Przepisy te zobowiązują organ do podejmowania z urzędu lub na wniosek stron wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli, w tym do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Z przepisów tych wynika, że organ, jako gospodarz postępowania administracyjnego, zobowiązany jest do określenia jakie dowody są niezbędne do ustalenia stanu faktycznego i przeprowadzenia tych dowodów z urzędu lub na wniosek. Wprawdzie na mocy omawianych regulacji organowi przysługuje inicjatywa dowodowa, jednakże strona nie jest zwolniona od lojalnego współdziałania w wyjaśnianiu okoliczności faktycznych i współprzyczynienia się do zapewnienia pełnego i wyczerpującego zebrania materiału dowodowego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, iż strona powinna przedstawić wszystkie informacje niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak również udostępnić dowody znajdujące się w jej posiadaniu lub które tylko ona może przedstawić, potwierdzające okoliczności wskazane w uzasadnieniu wniosku wszczynającego postępowanie. Obowiązki te oznaczają, że składający wniosek powinien aktywnie współdziałać z organem w celu ustalenia wszystkich okoliczności sprawy (por. wyrok NSA z dnia 8 listopada 2013 r. sygn. akt II OSK 1291/12 oraz z dnia 24 stycznia 2020 r. sygn. akt I OSK 1761/19, dostępne w Internecie). W sprawach o zwrot wydatków związanych z dozorem pojazdu ciężar dowodzenia przesuwa się na dozorcę, gdyż to on jest w posiadaniu najpełniejszych informacji o poniesionych wydatkach, a zatem to dozorca powinien wykazać fakty, które przemawiają na zasadnością zgłoszonego żądania i współpracować z właściwym w sprawie organem, celem wyjaśnienia sprawy. Wprawdzie zebranie pełnego materiału dowodowego jest obowiązkiem organu, ale obowiązek ten nie ma charakteru absolutnego w tym znaczeniu, że organ byłby zobowiązany do poszukiwania, niejako w zastępstwie strony, dowodów mających potwierdzić korzystne dla tej strony okoliczności. To na stronie postępowania administracyjnego ciąży obowiązek udowodnienia okoliczności, na podstawie których wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne (por. wyrok NSA z dnia 29 września 2020 r. sygn. akt II OSK 1452/20, dostępne w Internecie). Zauważyć jednak należy, że organ, z uwagi na przedmiot postępowania oraz rodzaj okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, ma ograniczone możliwości zgromadzenia z urzędu stosownego materiału dowodowego. Analiza akt administracyjnych potwierdza, że organ I instancji dopełnił obowiązku dążenia należytego wyjaśnienia sprawy, skoro wezwał stronę do wykazania i udokumentowania objętych wnioskiem wydatków jak i przedstawienia ich wyliczenia. Zarzut skarżącej, iż brak przedstawienia przez Spółkę dowodów na wysokość kosztów przechowywania pojazdu nie zwalniał organu z przeprowadzenia innych dowodów jest niezrozumiały zwłaszcza, że sama skarżąca nie określiła jakie to dowody organ mógłby przeprowadzić na potwierdzenie wydatków związanych z wykonywaniem przez nią dozoru. To skarżąca wie jakie wydatki poniosła i z reguły to ona jest także dysponentem ewentualnego materiału dowodowego w tym zakresie. Niedopuszczalne jest, aby w sytuacji, gdy dozorca nie dostarcza dowodów na okoliczność poniesionych wydatków, ciężar dowodowy w tym zakresie został przerzucony w całości na organ (por. wyroki NSA z dnia 18 września 2019 r. sygn. akt: I OSK 2933/17, I OSK 2472/18, I OSK 2934/18 i 2937/19, dostępne w Internecie). Upływ czasu, mimo że może utrudniać zgromadzenie niezbędnej dokumentacji, to nie może stanowić okoliczności zwalniającej skarżącą z wykazania zasadności swojego żądania. Skarżąca jest podmiotem, który profesjonalnie prowadzi działalność w zakresie przechowywania pojazdów, a zatem powinna liczyć się z negatywnymi konsekwencjami, jakie wynikną z nieprzedstawienia dowodów będących w wyłącznej jej dyspozycji. W związku z argumentacją zawartą w skardze dodać też należy, iż do przedmiotowych wydatków nie mogą być zaliczone ogólne koszty prowadzenia przez dozorcę parkingu. Sąd to koszty stałe prowadzone przez dozorcę działalności gospodarczej stanowiące jej koszt, rozliczony w ramach osiąganych z tej działalności dochodów. Nie są to zatem wydatki poniesione w związku z dozorowaniem konkretnego pojazdu. W tym stanie rzeczy, wobec nieuzasadnionych podstaw skargi przy jednoczesnym braku okoliczności, które z urzędu należałoby wziąć pod rozwagę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.