II SA/Go 43/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Dziedzic Asesor WSA Kamila Karwatowicz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 27 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi Z.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej Z.K. kwotę 400 (czterysta) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W dniach [...] listopada 2021 r. funkcjonariusze celno-skarbowi Urzędu Celno-Skarbowego, na drodze [...], na wjeździe do Polski w miejscowości [...], przeprowadzili kontrolę środka przewozowego [...]. Kierowca przedstawił do kontroli dokumenty dotyczące przewożonego towaru: CMR bez numeru wystawiony w [...] listopada 2021 r. i nr [...] z [...] listopada 2021 r. Kontrolujący ustalili, że transportem z Belgii do Polski przewożony jest towar różny, w tym towary, które podlegają reżimowi ustawy SENT: oleje smarowe, CN2710 w ilości 3694,9 I oraz preparaty smarowe, CN 3403 w ilości 10208 I, a przewoźnik nie dopełnił obowiązku wynikającego z art. 6 ust 3 pkt 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r., poz. 1857; dalej jako ustawa SENT), tj. nie uzupełnił zgłoszenia przewozu towaru [...] o dane dotyczące przewoźnika. Z kontroli sporządzono protokół nr [...] z [...] listopada 2021 r. Postanowieniem z [...] marca 2022 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego (dalej jako NUCS) wszczął z urzędu wobec przewoźnika Z.K., postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za stwierdzone naruszenie. Pismem z [...] kwietnia 2022 r. oraz [...] maja 2022 r. Z.K. złożył wyjaśnienia w sprawie oraz zawnioskował o przesłanie kopii dokumentów z kontroli i odstąpienie od nałożenia kary na podstawie z art. 22 ust. 3 ustawy SENT. W toku postępowania NCUS pozyskał informacje z Urzędu Skarbowego, pismo [...] z [...] kwietnia 2022 r., obrazujące sytuację finansową strony oraz z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, Oddział, pismo [...] z [...] czerwca 2022 r., odnośnie wywiązywania się przez stronę z obowiązków w zakresie opłacania składek ZUS. Ponadto organ I instancji przejrzał dane z systemów informatycznych dostępnych dla Służby Celno-Skarbowej odnoszące się do firmy przewoźnika i sporządził wydruki: z systemu SUDOP, lista przypadków pomocy publicznej otrzymanej przez beneficjenta, NIP [...] za ostatnie trzy lata; z systemu KARTA2, ilość prowadzonych wobec postępowań dotyczących naruszeń ustawy SENT; z systemu PUESC, ilość zarejestrowanych przewozów towarów wrażliwych, podmiotu, NIP [...]. Po analizie zgromadzonej dokumentacji, NCUS w dniu [...] sierpnia 2022 r. wydał, powołując się na art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., określanej dalej jako o.p.), art. 22 ust. 2 w zw. z art. 6 ust. 3 pkt 1, art. 26 ust. 1, ust. 2 i ust. 5 ustawy SENT (w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli), decyzję nr [...], którą nałożył na Z.K. karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za naruszenie przepisów ustawy SENT, tj. za niewykonanie obowiązku uzupełnienia przez stronę jako przewoźnika zgłoszenia [...]. Od powyższej decyzji Z.K. złożył odwołanie, zarzucając: 1. błędną analizę celu ustawy oraz jej sensu pod względem okoliczności wykazanych w art. 22 ust. 3 ustawy SENT; 2. naruszenie art. 22 ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy SENT przez błędną ich wykładnią, w szczególności w zakresie interpretacji pojęcia "interes publiczny", użytego w art. 22 ust. 3 tej ustawy, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 § 1 i art. 187 § 1 o.p. oraz zasady proporcjonalności mającej wymiar konstytucyjny, art. 120, art. 121 § 1 art. 187 § 1 o.p. i wyrażonych w tych przepisach zasady legalizmu, zasady zaufania do organu podatkowego oraz zasady oficjalności postępowania dowodowego przy dokonywaniu interpretacji pojęcia "interesu publicznego", którym to pojęciem posługuje się art. 24 ust. 3 ustawy SENT, wskazując go jako podstawę odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej; 3. naruszenie art. 122 o.p. przez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy, co doprowadziło organ I instancji do poczynienia w zaskarżonej decyzji całkowicie dowolnych i nieuprawnionych ustaleń faktycznych, a dodatkowo zinterpretowanie stanu faktycznego sprawy na niekorzyść strony skarżącej, co stanowiło oczywiste naruszenie zasady pierwszeństwa słusznego interesu strony; 4. naruszenie art. 124 o.p. przez brak wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, które przemawiały za nałożeniem kary pieniężnej Na podstawie tak sformułowanych zarzutów odwołujący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości lub uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji oraz odstąpienie od nałożenia kary. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z [...] października 2022 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako DIAS) utrzymał zaskarżoną decyzję organu I instancji w mocy. W pierwszej kolejności DIAS przytoczył treść art. 3 ust. 1 ustawy SENT określającego elementy, z których składa się system monitorowania, którym objęty jest przewóz towarów. System ten obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy przez podmioty obowiązane. Dalej organ powołał się na art. 3 ust. 2 ustawy SENT wskazując, że systemowi monitorowania przewozu i obrotu podlega przewóz towarów objętych pozycjami CN: 2710 i 3403, jeżeli masa brutto przesyłki towarów objętych tymi pozycjami przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów. Dla celów realizacji zapisów ustawy SENT został stworzony elektroniczny rejestr zgłoszeń prowadzony w systemie teleinformatycznym. Dalej DIAS powołała treść art. 6 ust. 3 pkt 1 ustawy SENT, w którym ustawodawca nałożył na przewoźnika obowiązek uzupełnienia zgłoszenia przed rozpoczęciem przewozu towaru na drodze publicznej na terytorium kraju o dane wskazane w tym przepisie. Ponadto DIAS powołując się na treść art. 2 ust 8 ustawy SENT wyjaśnił, że użyte w ustawie określenie "przewoźnik" oznacza "osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, prowadzącą działalność gospodarczą, wykonującą przewóz towarów". Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 2 ustawy SENT, w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Zdaniem organu odwoławczego zasadnie NCUS uznał, że zaistniały przesłanki do wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie, a w konsekwencji do wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT ponieważ to przewoźnik ponosi pełną odpowiedzialność za powstałą sytuację. Późniejsze uzupełnienie zgłoszenia transportu nie zwalnia z tej odpowiedzialności, bowiem przepisy ustawy SENT nie przewidują w takiej sytuacji automatycznego wygaśnięcia podstawy do stosowania sankcji. Jak już wskazał w swojej decyzji organ I instancji, istota monitorowania przewozu towarów wrażliwych, opiera się na prawidłowej rejestracji przewozów w systemie SENT. Uzupełnienie wszystkich danych w systemie, daje właściwym organom pełną możliwość dokonywania zdalnych analiz, monitorowania oraz przeprowadzania skutecznych kontroli, które nie ograniczają się wyłącznie do sprawdzania pojazdów na drodze krajowej. Precyzyjne zarejestrowanie wszystkich danych w systemie umożliwia prawidłową identyfikację podmiotów i rodzaju wykonywanego przewozu. Odpowiedzialność za dokonywanie poszczególnych czynności w rejestrze zgłoszeń, ponoszą podmioty gospodarcze wymienione w ustawie SENT. Wszelkie skutki złej realizacji obowiązków ustawowych, obciążają podmiot obowiązany do realizacji tych obowiązków, w tym przypadku przewoźnika. Wprowadzony ustawą obowiązek dokonywania zgłoszenia przewozu towaru wrażliwego do rejestru, nakłada na podmioty prowadzące działalność gospodarczą dodatkowe obowiązki. Jednakże oceniono je, jako w pełni uzasadnione i proporcjonalne w stosunku do obszarów, które podlegają ochronie. Przedmiotem monitorowania przewozu towarów są towary określane, jako wrażliwe i należące do grupy najwyższego ryzyka w kraju ze względu na naruszenia przepisów prawa podatkowego oraz negatywny wpływ na konkurencję. Nieuchronność, katalog i wysokość kar, wynikające z ustawy SENT, mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjne na podmioty, dokonujące przewozu towarów. Sankcjami zostali objęci wszyscy uczestnicy dokonywanego przewozu. System kar z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty (nieprawidłowość = kara administracyjna albo grzywna w określonej wysokości). Kara jest wysoka, tak by niedopełnienie obowiązku rejestracji, uzupełniania i aktualizacji wpisów było dla podmiotów nieopłacalne. Ustawa w żaden sposób nie przewiduje stopniowania kar w zależności do stopnia zawinienia. Przepisy ustawy SENT nie wyłączają z odpowiedzialności podmiotów zobowiązanych nawet za drobne uchybienia, które popełnione zostały wskutek nieświadomego działania, czy omyłki. Osoby dokonujące kontroli drogowej, jak też organ prowadzący postępowania administracyjne nie mają natomiast możliwości swobodnej interpretacji tych uregulowań. DIAS podkreślił również, że organ nie może uznaniowo oceniać sytuacji każdego przypadku naruszenia przepisów, wśród których zdarzyć się mogą przypadki naruszeń ustawy niezamierzone, dokonane skutkiem błędu, omyłki, czy działania przyczyn zewnętrznych. Stwierdzone naruszenie jest uchybieniem bardzo istotnym z punktu widzenia realizacji monitorowania przewozu towarów wrażliwych. Przepisy ustawy SENT nie przewidują możliwości odstąpienia od nałożenia kary i różnicowania odpowiedzialności przewoźników w zależności od przyczyny niedopełnienia obowiązków wynikających z ustawy SENT, czy stopnia zawinienia poszczególnych podmiotów. Odnosząc się do możliwości odstąpienia przez organ od nałożenia kary, DIAS wyjaśnił, że instytucja odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej mieści się w ramach tzw. "uznania administracyjnego" i musi być poparta wystąpieniem szczególnie ważnych, uzasadnionych i obiektywnych kryteriów, a zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które podatnik nie miał wpływu i które były niezależne od sposobu jego postępowania. NCUS zbadał, czy w sprawie występują przesłanki przemawiające za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej ze względu na "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" i nie znalazł przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Również organ odwoławczy nie znalazł obiektywnych przesłanek, które przemawiałyby za odstąpieniem od nałożenia na stronę kary pieniężnej. DIAS podkreślił, że zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy SENT w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 -2a, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. W treści art. 26 ust. 3 ustawy SENT ustawodawca wskazał, że organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: nie stanowi pomocy publicznej, albo stanowi pomoc de minimis, albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unit Europejskiej, albo stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4 ww. ustawy. Zgodnie natomiast z art. 122 o.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Art. 187 § 1 o.p. stanowi, że organ jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, natomiast w oparciu o art. 191 o.p. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. DIAS zauważył, że organ nie może w sposób nieograniczony poszukiwać dowodów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy w dobrze rozumianym interesie strony, gdy strona postępowania nie podejmuje żadnej inicjatywy w przekazaniu dowodów przemawiających za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Jednakże to organ kreuje tok postępowania i winien dołożyć wszelkich starań, by na podstawie zgromadzonej dokumentacji daną okoliczność udowodnić. Obowiązkiem organu w postępowaniu administracyjnym jest stosowanie przepisów wprost, bez możliwości swobodnej interpretacji tych uregulowań przez osoby wykonujące kontrolę drogową, jak też przez organ prowadzący postępowanie administracyjne. Ponieważ odpowiedzialność administracyjna ma charakter obiektywny, kwestia zawinienia nie ma wpływu na obciążenie podmiotu odpowiedzialnością za dane naruszenie przepisów. Odnosząc się do złożonego przez stronę wniosku o odstąpienie od nałożenia kary z powołaniem się na swój ważny interes, wskazując, że poniesienie kosztów ewentualnej kary będzie wiązało się z ograniczeniem działalności firmy, która poniosła straty w czasie pandemii, DIAS podkreślił, że strona żadnych dokumentów na poparcie powyższego nie przedstawiła. Następnie organ przeanalizował zgromadzone w sprawie dokumenty i ustalił, że odwołujący jest doświadczonym przedsiębiorcą. Od [...] lipca 1999 r. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą F., a od [...] września 2005 r. również indywidualne gospodarstwo rolne. Na podstawie zgromadzonych dowodów ustalono, że sytuacja finansowa firmy jest dobra. Nie toczą się wobec strony inne postępowania za naruszenia przepisów ustawy SENT. W latach 2019-2020, zgodnie ze złożoną deklaracją PIT-36L, strona osiągnęła odpowiednio: • dochód: 823.784,16 zł; 589.052.55 zł • przychód: 10.838.973,13 zł; 12.646.866,54 zł. Strona nie posiada zaległości podatkowych, ani nie wnioskowano o udzielenie ulg w spłatach zobowiązań podatkowych. W centralnym rejestrze czynności majątkowych odnotowano ponad 40 transakcji zbycia-nabycia pojazdów samochodowych, ponad 20 innych umów sprzedaży/nabycia/darowizn (m.in. nieruchomości), w których odwołujący był stroną. Deklaracje rozliczeniowe ZUS składane są regularnie i nie istnieją zaległości z tytułu ubezpieczeń społecznych. Strona została zwolniona w wysokości 50% z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od marca do maja 2000 r. W latach 2020-2022 strona otrzymała pomoc rekompensującą negatywne konsekwencje ekonomiczne związane z COVID-19 w wysokości 462.500,25 zł. Zgromadzone w sprawie dane i dokumenty finansowe potwierdzają, że odwołujący posiada ruchomy, zbywalny majątek, posiada środki pieniężne, które umożliwiają inwestowanie w prowadzoną działalność gospodarczą oraz regulowanie zobowiązań, w tym również zapłacenie kary. Brak jest zatem, w ocenie organu odwoławczego podstaw do uznania, że nałożenie kary pieniężnej może spowodować utratę płynności finansowej. Podstawą do odstąpienia od wymierzenia kary, nie może być wystąpienie sytuacji nadzwyczajnej związanej z pandemią COViD-19, w sytuacji, gdy z analizy kondycji finansowej firmy wynika, że zapłata przedmiotowej kary pieniężnej leży w jej możliwościach finansowych i nie zagrozi płynności finansowej ani nie spowoduje konieczności ograniczenia działalności, czy redukcji zatrudnienia, które to przesłanki wskazywałyby na istnienie interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia kary. DIAS podkreślił, że dolegliwość wynikająca z zapłaty kary jest oczywista, jednakże sama w sobie nie stanowi o ważnym interesie strony, uzasadniającym odstąpienie od nałożenia kary. Poza tym, jej dolegliwość jest celowym zamierzeniem ustawodawcy. Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Ważny interes podatnika utożsamiany jest również z sytuacją, gdy nie jest on w stanie uregulować zobowiązania podatkowego bez zagrożenia dla egzystencji, a więc o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie, których organ podatkowy rozstrzyga o odstąpieniu od nałożenia kary. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o wypełnieniu dyspozycji odstępstwa. Takie odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zaś zwalnianie z tego obowiązku. Nawet osiąganie niskich dochodów z działalności nie jest okolicznością, która świadczyłaby o spełnieniu ustawowych przesłanek determinujących odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, które nie może być traktowane, jako forma finansowania działalności gospodarczej, pokrywania strat lub wspierania przedsiębiorcy za każdym razem, gdy sytuacja np. na rynku jest dla niego nieprzychylna. W przedmiotowej sprawie nie występują okoliczności, które zagrażają kontynuowaniu działalności, jak również okoliczności, które wpłynęłyby w znacznym stopniu negatywnie na prowadzoną przez stronę działalność. Nawet jeśli konieczność zapłacenia kary czasowo pogorszy sytuację finansową strony, co jest oczywiste, to jest to skutek działań strony, a nie skutek zdarzenia losowego. W związku z tym w ocenie organu odwoławczego w sprawie nie zachodzi sytuacja odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na "ważny interes strony". Pojęcia tego nie można ograniczać wprawdzie tylko do interesu ekonomicznego, jednak w sprawie nie zachodziły jakieś sytuacje nadzwyczajne czy zdarzenia losowe, które takie odstąpienie by uzasadniały. Odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w przedmiotowej sprawie byłoby nie tylko nieproporcjonalne do stanu ekonomicznego, ale wręcz trudne do uzasadnienia w racjonalny sposób. Za odstąpieniem od nałożenia sankcji nie przemawia także interes publiczny. W tym bowiem interesie leży powszechne i prawidłowe stosowanie prawa przez wszystkich uczestników łańcucha dostaw towarów wrażliwych. Przyjęte rozwiązania służą prawidłowej realizacji obrotu towarowego i chronią legalny handel takimi towarami. Każdy zatem z podmiotów tego łańcucha jest obowiązany w trakcie całej trasy umożliwić lokalizację pojazdu wraz z towarem. W interesie publicznym leży, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, a przede wszystkim by podmioty zajmujące się przewozem towarów objętych systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków. W interesie publicznym jest to, by zastosowana sankcja spełniła swoje funkcje prewencyjne. Przesłanka "interesu publicznego" rozumiana jest, jako dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, korekta jego błędnych decyzji. Wreszcie należy wziąć pod uwagę, że w interesie publicznym jest płacenie kar, a nie odstępowanie od nich. Zadaniem przewoźnika jest pełnienie nadzoru nad wykonywanym transportem. Nadzór ten, w przypadku transportu "towarów wrażliwych" rozciąga się na dbałość o terminowe i prawidłowe wprowadzanie danych do zgłoszenia, tu: [...]. Zdaniem DIAS to strona nie wywiązała się z obowiązku uzupełnienia we właściwym czasie zgłoszenia o dane przewoźnika, co świadczy o braku należytej staranności przy wykonywaniu nałożonych na przewoźnika obowiązków. Strona nie neguje faktu, że przed rozpoczęciem transportu po terytorium kraju nie uzupełniono zgłoszenia [...] o dane przewoźnika. Nie ma znaczenia podnoszona okoliczność jakoby popełniony błąd nie wynikał z zaniedbania, czy zlekceważenia zapisów prawa i było to działanie nieumyślne. Przepisy ustawy SENT mają bowiem charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu towarów wrażliwych. Zostały one ukształtowane tak, że przewidują sankcje pieniężne za sam obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów. Kary pieniężne nakładane w trybie administracyjnym są zatem obligatoryjne i niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu. Stanowisko takie jest prezentowane w orzecznictwie wielu sądów administracyjnych. Odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej stanowi wyjątek od opisanej wyżej zasady obligatoryjności tej kary. DIAS nie zgodził się również z zarzutem naruszenia art. 124 o.p. przez "brak wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, które przemawiały za nałożeniem kary pieniężnej", czy wskazaną w uzasadnieniu odwołania okolicznością naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 o.p. przez "brak wskazania podstawy prawnej w osnowie decyzji", albowiem decyzja NCUS zawiera wszystkie elementy wskazane w o.p. Organ I instancji wskazał, które przepisy miały zastosowanie w sprawie oraz wyjaśnił powody zastosowania tych przepisów, w tej konkretnej sprawie oraz uzasadnił dlaczego nakłada na karę i dlaczego nie może odstąpić od jej nałożenia. Ponadto analiza materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wykazała, że zarówno prowadzone postępowanie, jak i wydana przez NCUS decyzja z [...] sierpnia 2022 r. są zgodne z prawem. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. na powyższą decyzję DIAS Z.K. zarzucił naruszenie przepisów: 1. art. 24 ust. 3 ustawy SENT przez jego niewłaściwą, rozszerzającą wykładnię i błędne zastosowanie w sprawie, polegające na pominięciu, że: a) uchybienie przewoźnika miało charakter drobnego niedopatrzenia wynikającego z trudności technicznych, które zostało natychmiast, w czasie trwania kontroli poprawiona, a przy tym przez pominięcie okoliczności, iż kierujący pojazdem kontynuował transport przez terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z zachowaniem ustawowych wymagań co do zgłoszenia w SENT przewozu, zaś poza niepełnym wypełnieniem zgłoszenia nie stwierdzono żadnych działań przewoźnika, których zwalczanie było celem ustawy; b) uchybienie formalne (drobne, nieistotne) skutkujące nałożeniem na przewoźnika kary pieniężnej nie spowodowało uszczuplenia należności podatkowych Skarbu Państwa i nie miało żadnego wpływu na możliwość i przebieg kontroli, co winno skutkować nie wszczynaniem jako zbędnego postępowania i niewymierzeniem kary pieniężnej, c) intencją ustawodawcy, który przez nowelizację ustawy niejako dokonał autentycznej legalnej wykładni przepisów prawa, było uznanie za zbędne i niepotrzebne do osiągnięcia celu ustawy wszczynanie postępowań w sprawach, w których nie doszło do uszczupleń wynikających z podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług, a w konsekwencji zastosowanie wykładni prowadzącej do absurdu i sytuacji, w której celem przepisu jest kara dla samego karania podatnika, a nie piętnowanie czy zapobieganie nadużyciom; 2. art. 120, art. 121 § 1 i art. 187 § 1 o.p. i wyrażonych w tych przepisach zasady legalizmu, zasady zaufania do organu podatkowego oraz zasady oficjalności postępowania dowodowego przy dokonywaniu interpretacji pojęcia "interesu publicznego", którym to pojęciem posługuje się art. 24 ust. 3 ustawy SENT, wskazując go jako podstawę odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej; 3. art. 24 ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy SENT przez błędną ich wykładnię, w szczególności w zakresie interpretacji pojęcia "interes publiczny", użytego w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 § 1 i art. 187 § 1 o.p. oraz zasady proporcjonalności mającej wymiar konstytucyjny; 4. art. 122 o.p. przez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy, co doprowadziło organ I instancji do poczynienia w zaskarżonej decyzji całkowicie dowolnych i nieuprawnionych ustaleń faktycznych, a dodatkowo zinterpretowanie stanu faktycznego sprawy na niekorzyść strony skarżącej, co stanowiło oczywiste naruszenie zasady pierwszeństwa słusznego interesu strony; 5. art. 124 o.p. przez brak wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, które przemawiały za nałożeniem kary pieniężnej: a) brak wyjaśnienia, czy mając na uwadze cele wprowadzenia do obrotu prawnego ustawy SENT, przy uwzględnieniu podstawowych zasad, w tym w szczególności zasady proporcjonalności, rzeczywiście istnieje interes publiczny w tym, aby nałożyć na legalnie działającego przewoźnika dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się uchybienia formalnego, które to uchybienia nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości szczuplenia dochodów budżetowych i zostały usunięte w całości w toku kontroli; b) niewzięcie pod uwagę okoliczności, iż nie stwierdzono braku zgłoszenia i nielegalnego przewozu tylko brak danych przewoźnika, który został niezwłocznie uzupełniony, zaś pojazd został zwolniony celem kontynuowania przewozu, a tym samym, iż poza brakiem moich danych, nie stwierdzono działań przewoźnika, których zwalczanie było celem ustawy SENT, podczas gdy okoliczności te winny być ocenione w kontekście interesu publicznego, w szczególności w odniesieniu do celu ustawy i zaufania do organów państwa; 6. art. 187 § 1 i art. 191 o.p. polegające na niewyczerpującym zebraniu materiału dowodowego, jego dowolnej i zbyt swobodnej ocenie; 7. art. 210 § 1 pkt 4 o.p. przez brak wskazania podstawy prawnej wydania decyzji; 8. art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 5 o.p. przez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, co uniemożliwia właściwe zapoznanie się z motywami działania organu pierwszej instancji, zrozumienie tych motywów, a w rezultacie ustosunkowanie się do nich w rzeczowy i wyczerpujący sposób. Na podstawie tak sformułowanych zarzutów skarżący wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie, przeprowadzonej pod względem legalności w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 119 § pkt 2 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 259.; dalej jako p.p.s.a.), była decyzja DIAS utrzymująca w mocy decyzję NUCS nakładającą na skarżącego jako przewoźnika karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za nieuzupełnienie danych zgłoszenia przewozu towaru [...]. Podstawę materialną zaskarżonej decyzji stanowił art. 22 ust. 2 ustawy SENT, zgodnie, z którym w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy SENT w przypadku przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego albo z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju podmiot odbierający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Obowiązkiem przewoźnika jest przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju po drodze publicznej - stosownie do art. 6 ust. 3 pkt ustawy SENT - uzupełnić zgłoszenie o: a) dane przewoźnika obejmujące: – imię i nazwisko albo nazwę, – adres zamieszkania albo siedziby, b) numer identyfikacji podatkowej przewoźnika albo numer, za pomocą którego przewoźnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej, c) numery rejestracyjne środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, d) miejsce i datę rozpoczęcia przewozu towaru na terytorium kraju, e) planowaną datę zakończenia przewozu towaru, f) numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane, g) numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi, h) numer lokalizatora albo numer urządzenia. W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że kontrolowany przewóz podlegał przepisom ustawy SENT. Dotyczył bowiem przewozu z Belgii do Polski towaru oznaczonego kodem CN 2707 i CN 3403 o objętości przekraczającej 500 l, tj. towaru wymienionego w art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b i f. ustawy SENT. Nie ma również sporu co do tego, że wykonywany transport mieścił się w pojęciu przewozu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy SENT, zaś skarżący należy do kręgu podmiotów uznanych przez ustawodawcę za przewoźnika (art. 2 pkt 8 ustawy SENT). Z akt sprawy, zwłaszcza z protokołu kontroli i załączonego do niego wydruku zgłoszenia [...] z [...] listopada 2021 r., godz. 21.50 (k. 3), wynika jednoznacznie, iż skarżący nie uzupełnił powyższego zgłoszenia w zakresie danych wskazanych w art. 6 ust 1 pkt 1 ustawy SENT, a nie tylko - jak wskazywały organy w uzasadnieniach swych decyzji - o dane przewoźnika. Zdaniem Sądu stan sprawy w odniesieniu do nieprawidłowości (typizacji deliktu administracyjnoprawnego) jest niewątpliwy i został on ustalony oraz udowodniony przez organ zgodnie z przepisami postępowania. Strona miała w tym postępowaniu zapewnione wszelkie gwarancje proceduralne. Wymierzenie sankcji jest następstwem stwierdzenia niewykonania obowiązku. Podnoszone przez skarżącego okoliczności związane z "awarią internetu" nie zostały przez niego ani wykazane, ani nawet uprawdopodobnione, mimo stosownego wezwania w tym zakresie. Ponadto skarżący stwierdzając wspomnianą awarię powinien nie dopuścić do wjazdu przewożonego towaru do Polski. Nietrafne są zarzuty skarżącego wskazujące na naruszenie art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Przepis ten dotyczy odstąpienia od wymierzenia kary, jednakże za niedokonanie aktualizacji zgłoszenia lub zgłoszenia innych danych niezgodnych ze stanem faktycznym oraz niewykonanie obowiązku, o którym mowa w art. 5 ust. 6, art. 6 ust. 5 albo art. 6a ust. 3 ustawy SENT. Natomiast w niniejszej sprawie chodzi nieuzupełnienie zgłoszenia o dane, o których mowa art. 6 ust. 3 ustawy SENT, a przesłanki do odstąpienia wskazane są w art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Zgodnie z tym przepisem w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 -2a. z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Istota sporu sprowadzała się w niniejszej sprawie do oceny czy zasadnie organy w niniejszej sprawie odmówiły zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Problem, który należy rozważyć dotyczy zatem mechanizmu sankcji i jej wysokości. Skonstruowaną w ustawie SENT odpowiedzialność i przewidzianą w art. 22 ust. 2 tej ustawy sankcję określa się mianem administracyjnej, co oznacza, że do jej zastosowania wystarczające jest samo popełnienie stypizowanego przez przepis prawa materialnego czynu, bez względu na winę podmiotu odpowiedzialnego lub osób działających w jego imieniu lub na jego rzecz. Wobec inflacji tej odpowiedzialności i coraz większej ilości regulacji posługujących się tą konstrukcją prawną i wręcz nadużywania przez prawodawcę instytucji sankcji administracyjnych (przede wszystkim zjawiska określanego jako "konwersja odpowiedzialności karnej w administracyjną") w doktrynie i judykaturze zmieniło się postrzeganie tej instytucji. Zwraca się aktualnie uwagę, iż do zachowania współczesnych standardów sankcji administracyjnych konieczne jest odejście od ich absolutystycznego rozumienia i stworzenie prawnej możliwości uwzględniania sytuacji szczególnych i jednostkowych (por. D. Danecka, Konwersja odpowiedzialności karnej w administracyjną w prawie polskim, Warszawa 2018 i powołane tam poglądy doktryny i orzecznictwa). Na konieczność uwzględnienia okoliczności indywidualizujących kary administracyjne zwraca również uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (por. wyrok TSUE z 2 czerwca 2016 r., C - 418/14; Lex nr 2051260). Reakcją na tę uzasadnioną krytykę są również regulacje prawa pozytywnego, w ramach których przy wprowadzaniu sankcji administracyjnych ustawa przewiduje "klauzule generalne" umożliwiające uwzględnienie okoliczności indywidualnych w ramach jednostkowej sprawy. Rodzajem takiej klauzuli jest powołany przepis art. 22 ust. 3 ustawy SENT, co w kontekście systemowym odczytywać należy jako prawną gwarancję uwzględnienia indywidualnej sytuacji jednostki w ramach odpowiedzialności administracyjnoprawnej, regulowanej ustawą SENT. W niniejszej sprawie niewątpliwie nie mamy do czynienia z ważnym interesem prywatnym przewoźnika, który uzasadniałby odstąpienie od nałożenia kary, jeśli się zważy na ustaloną w toku postępowania dobrą kondycję finansową skarżącego oraz brak wykazywania okoliczności, które można byłoby zaliczyć do tej kategorii. Stąd w dalszej części uzasadnienia Sąd skoncentruje się jedynie na przesłance interesu publicznego. Odwołanie się do klauzul generalnych o dużym stopniu niedookreśloności, a taką jest klauzula interesu publicznego zawarta w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, rodzi zasadnicze problemy z określeniem istoty takiej klauzuli (por. E. Komierzyńska, M. Zdyb, Klauzula interesu publicznego w działaniach administracji publicznej, w Annales Universitatis Mariae Curie-Skłodowska Lublin – Polonia Vol. LXIII, 2 – 2016, s. 161-178 i powołane tam publikacje). Nie może jednak budzić wątpliwości, że pojęcie interesu publicznego nie jest pojęciem, którego treść mogłaby być zapełniana w sposób dowolny. W sytuacji, gdy ustawodawca posługuje się pojęciami nieostrymi i klauzulami generalnymi, takimi jak interes publiczny, organ administracji czy sąd stosujący prawo, nie otrzymuje prawa do swobodnego określania ich treści. Można natomiast przyjąć, że został przez to na niego nałożony obowiązek odszukania optymalnych treści wyrażających istotę interesu publicznego. Sąd podziela stanowisko, że należy dokonywać progwarancyjnej wykładni przesłanek art. 22 ust. 3 ustawy SENT (w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT). Taka wykładnia kształtuje się już w orzecznictwie sądów administracyjnych na tle różnych stanów faktycznych, w których "ścierają" się formalne, legalistyczne stanowiska organów z indywidualnymi stanowiskami stron powołujących się na konkretne, subiektywne okoliczności. W ramach tego nurtu dostrzeżono zagrożenie związane z ograniczaniem przez organy celno-skarbowe możliwości stosowania klauzuli z art. 22 ust. 3 ustawy SENT do przypadków wręcz nadzwyczajnych. Związane jest to szczególnie z nadmierną fiskalizacją sankcji przez zawężanie zakresu pojęciowego zwrotu "interes publiczny", zawartego w dyspozycji tego przepisu. W tym zakresie niniejszy skład w całości akceptuje pogląd wyrażony już w wielu orzeczeniach, zgodnie z którym przy ocenie, czy za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej przemawia interes publiczny, należy również uwzględnić to, czy podmiot odpowiedzialny za naruszenie prowadził działalność zgodną z prawem i czy w związku z tym naruszeniem doszło do uchybienia w zapłacie należnych podatków. Nie leży bowiem w interesie publicznym, a więc interesie całego społeczeństwa, nakładanie kar pieniężnych na podmioty, które działają zgodnie z prawem. Takie postępowanie organów nie powodowałoby budowania zaufania obywateli do organów administracji publicznej i stanowiłoby nadmierny, nieakceptowalny współcześnie legalizm. Nie ma przy tym interesu publicznego w tym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości uszczuplenia dochodów budżetowych i zostały usunięte w całości lub w znacznej części w toku kontroli (por. wyroki NSA z 21 listopada 2019 r., II GSK 1133/19; 18 maja 2020 r., II GSK 220/20; 2 lipca 2020 r., II GSK 406/20 i 27 listopada 2020 r., II GSK 790/20 oraz wyroki WSA w Krakowie z 11 września 2019 r., III SA/Kr 450/19 i WSA we Wrocławiu z 6 grudnia 2018 r., III SA/Wr 423/18). Przy badaniu, czy zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, należy również uwzględnić proporcjonalność nałożenia kary pieniężnej w odniesieniu do całokształtu okoliczności stanu faktycznego. Zasada proporcjonalności wywodzona z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP nakazuje aby: 1) środki zastosowane przez prawodawcę były w stanie doprowadzić do zamierzonych celów; 2) były niezbędne dla ochrony interesu, z którym są powiązane; 3) ich efekty muszą pozostawać w proporcji do ciężarów nakładanych na obywatela (por. wyroki TK: z 9 czerwca 1998 r., K 28/97, LEX nr 33151; z 2 czerwca 1999 r., K 34/98, OTK 1999/5 poz. 94). Zasada ta jest również wywodzona z art. 2 Konstytucji stanowiącego, iż Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej (por. L. Garlicki, K. Wojtyczek [w:] Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz, red. L. Garlicki, M. Zubik, Warszawa 2016, art. 31, t. 2). Na konieczność stosowania zasady proporcjonalności konsekwentnie wskazuje Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (por. przykładowo pkt 20 wspomnianego powyżej wyroku TSUE z 2 czerwca 2016 r.), a także Trybunał Konstytucyjny (por. wyrok z 12 stycznia 1999 r., sygn. akt P 2/98, OTK ZU nr 1/1999, poz. 2 i powołane tam orzecznictwo; wyrok z 30 listopada 2004 r., sygn. SK 31/04, OTK ZU nr 10/2004, poz. 110). Przy czym aktualnie nie budzi wątpliwości, zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie, że zasada proporcjonalności, mimo że adresowana do ustawodawcy, powinna być traktowana również jako zasada stosowania prawa. Odwołuje się bowiem do niej art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (tekst. jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 221), czy art. 8 § 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeksu postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz.U z 2022 r., poz.2000) . Bezsprzecznie zasada ta musi być odnoszona również – a nawet w szczególności – do wymierzania sankcji administracyjnych, jako jednej z najbardziej dotkliwych form ingerencji organu administracji publicznej w sferę uprawnień i obowiązków podmiotu administrowanego w procesie stosowania prawa (por. M. Śliwa-Wajda, Zasada proporcjonalności przy wymierzaniu administracyjnych kar pieniężnych, w Standardy współczesnej administracji i prawa administracyjnego, pod red. Z. Duniewskiej, A. Rabiega-Przyłęckiej i M. Stahl, 2019, s. 112-127). Zastosowanie zasady proporcjonalności w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej (administracyjnej kary pieniężnej w określonej wysokości) wymaga – jak trafnie to wskazał NSA w wyroku z dnia z 19 lutego 2021 r., sygn. akt II GSK 1353/20 - rozważenia czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością? Jeżeli odpowiedzi na te pytania nie będą pozytywne, należy uznać, że nałożenie kary nie jest niezbędne dla ochrony interesu publicznego i organ powinien odstąpić od jej nałożenia, jako niezgodnej z konstytucyjnymi standardami płynącymi z zasady proporcjonalności. Nie jest w związku z powyższym prawidłowe odczytywanie użytego w art. 22 ust. 3 ustawy SENT pojęcia interes publiczny z powoływaniem się na poglądy wyrażane w orzecznictwie sądów administracyjnych na tle art. 67a i art. 67b o.p. Zupełnie inne są bowiem cele regulacji podatkowych spełniających funkcje fiskalne, a inne są cele regulacji wprowadzających sankcje administracyjne. Rozważenie przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki interesu publicznego jako uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem celów tej ustawy. Stąd też pojęcie interesu publicznego, określonego w przepisach ustawy SENT, należy rozumieć szerzej niż tylko jako przestrzeganie prawa poprzez realizację nałożonych obowiązków. Obejmuje ono bowiem takie elementy jak: proporcjonalność danej kary, stosunek kar nałożonych za przewozy dokonywane w tym samym czasie tym samym transportem do dochodu przewoźnika z tych przewozów, ustalenie, czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia interesów Skarbu Państwa, czy są dokonywane w ramach oszustwa czy też innych przestępstw, czy nałożenie kary pieniężnej na skarżącego miało charakter prewencyjny i dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych przewozów (por. wyrok NSA z 13 stycznia 2023 r., II GSK 684/22) Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym, bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków (Sejm VIII kadencji, druk nr 1244). Jak wynika zatem z uzasadnienia ustawy SENT, kary w niej przewidziane nie mają charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny. Natomiast charakter represyjny przepisów tej ustawy SENT winien odnosić się do podmiotów nieuczciwych, dokonujących przestępstw gospodarczych. Konieczne jest zatem na gruncie ustawy SENT rozważenie, czy w interesie publicznym jest nakładanie na legalnie działający podmiot dotkliwej kary pieniężnej tylko z tej przyczyny, że dopuścił się uchybienia formalnego, które usunął w możliwie najszybszym czasie, nie powodując uszczuplenia w zapłacie należnych podatków (por. powołany powyżej wyrok NSA wydany w sprawie o sygn. akt II GSK 220/20). Rozważając przesłanki odstąpienia od nałożenia kary organy dokonały zawężającej wykładni pojęcia "interes publiczny". Wprawdzie NUCS odwoływał się do przesłanki proporcjonalności, jednakże uznał, iż została ona zachowana już przez ustawodawcę, który już przewidział różne wymiary kary, a "wszelkie udzielnie pomocy w jakiejkolwiek formie nie może stanowić zakłócenie konkurencji na rynku poprzez sprzyjanie tylko niektórym firmom". Ponadto organ I instancji akcentował istotność uchybienia. Natomiast organ odwoławczy wprost nie odwołał się do tej przesłanki, podkreślając, że w interesie publicznym leży powszechne i prawidłowe stosowanie prawa przez wszystkich uczestników" , "płacenie kar ,a nie odstępowanie od nich, ""by system był szczelny", a "sankcja spełniała swoje funkcje prewencyjną". Podkreślić należy, iż powyższe rozumienie interesu publicznego mogłoby bowiem doprowadzić do tego, że w zasadzie każda ulga czy odstępstwo w zapłacie należności publicznoprawnych byłaby niedopuszczalna, mimo że została przewidziana przez ustawodawcę. Taka wykładnia w sposób nieuprawniony pomija, że przewidziane w art. 22 ust. 3 ustawy SENT odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej może mieć miejsce wyłącznie w sytuacji ustalenia, że do naruszenia konkretnych przepisów doszło. Podkreślić należy, iż nie można stosować automatyzmu w tych sprawach, nawet w sytuacjach, kiedy – tak jak w niniejszej sprawie - nie mamy do czynienia z uchybieniem formalnym czy omyłką, lecz niewątpliwe z istotnym naruszeniem, czego dowodzi przywołany powyżej wyrok wydany w sprawie II GSK 1353/20. Stąd też organ odwoławczy powinien się był odnieść do podnoszonych w orzecznictwie następujących kwestii: postawy przewoźnika w trakcie i po przeprowadzeniu kontroli czy doszło do uszczuplenia podatku lub czy stwierdzone uchybienie stwarzało realne zagrożenia uszczuplenia przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu państwa, czy było dokonane w ramach oszustwa lub innych przestępstw, a także czy nieprawidłowość ta nie nosi znamion działania celowego i nie jest przejawem lekceważącego stosunku przewoźnika jako profesjonalisty do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków czy zdarzyło się jednokrotnie, czy też nieprawidłowości występują na tyle często u tego przewoźnika, że świadczą o co najmniej nienależytej staranności w prowadzeniu działalności, a tym samym nałożenie kary pieniężnej na stronę będzie miało charakter prewencyjny w odniesieniu do kolejnych przewozów, czy wymierzona jej kara pieniężna nie narusza przewidzianej w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasady proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Podkreślić należy, iż powyższe okoliczności były w dużej mierze podnoszone przez skarżącego w toku postępowania, a z akt sprawy wynika, że mamy do czynienia z legalnie działającym podmiotem, niemającym zaległości ani podatkowych, ani wobec ZUS. Ponadto było to pierwsze stwierdzone naruszenie ustawy SENT przez skarżącego na 49 zgłoszeń, a bezpośrednio po stwierdzeniu naruszenia nie zwłocznie je usunął. Szczególnie te dwie ostatnie okoliczności świadczą o incydentalności naruszenia, jak i właściwej postawie skarżącego, a w konsekwencji mogą sugerować niecelowość sięgania po sankcje przewidziane w art. 22 ust. 2 ustawy SENT w celach prewencyjnych. Natomiast uzasadnienie decyzji DIAS zostało sformułowane w tym zakresie na takim poziomie abstrakcji i mogłoby zostać wykorzystane w każdej sprawie prowadzonej na podstawie ustawy SENT, w której zachodzi konieczność rozważenia możliwości odstąpienia od kary. Tym samym uzasadnienie nie spełnia wymogu z art. 210 § 4 o.p. Odstąpienie od wymierzenia kary pozostawione zostało uznaniu organu. Uznaniowość w doktrynie i orzecznictwie ujmowana jest jako szczególny rodzaj dyskrecjonalnej kompetencji organu, której granice wyznacza wyrażona w art. 7 Konstytucji, zasada związania administracji publicznej prawem Stanowi upoważnienie organu administracji publicznej do dokonania wyboru konsekwencji prawnych stosowanej normy prawa administracyjnego (por. M. Jaśkowska [w:] System Prawa Administracyjnego. Tom 1. Instytucje prawa administracyjnego, red. R. Hauser, Z. Niewiadomski i A. Wróbel, Warszawa 2010, s. 222 i n.). W razie sporu sąd administracyjny bada w takich sprawach, czy decyzja nie nosi cech dowolności, a więc czy organ rozstrzygający zebrał cały materiał dowodowy i dokonał wyboru właściwego sposobu załatwienia sprawy, po wszechstronnym i dogłębnym rozważeniu wszystkich okoliczności faktycznych, oraz czy użył trafnych argumentów, uzasadniających decyzję. Orzekanie w warunkach uznania administracyjnego wymusza szczególną staranność przy uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia, tylko ono może bowiem ochronić organ od zarzutu przekroczenia granicy swobodnego uznania. Jedynie prawidłowo sporządzone uzasadnienie, spełniające wymogi z art. 210 § 4 k.p.a. pozwala poznać motywy organu rozstrzygającego indywidualną sprawę administracyjną, czyli uzasadnienie ma stanowić uzewnętrznienie motywów i pokazanie rozumowania organu. Zatem dokonując wadliwej zawężającej wykładni art. 22 ust. 3 ustawy SENT, jednocześnie organ dopuścił się również naruszenia art. 121 § 1 o.p., zgodnie z którym postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów, art. 122 o.p., w myśl którego w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym i art. 187 § 1 o.p. stanowiącego, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, iż DIAS nie rozważył należycie, czy wymierzenie skarżącemu kary pieniężnej leży w interesie publicznym, a stwierdzenie w zaskarżonej decyzji, że brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł z uwagi na interes publiczny, należy uznać za co najmniej przedwczesne. W związku z tym Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy, uwzględni przedstawioną powyżej wykładnię art. 22 ust. 3 ustawy SENT, w szczególności rozważy czy w okolicznościach sprawy interes publiczny przemawia za odstąpieniem od nałożenia na skarżącego kary pieniężnej Jako, że skarga została uwzględniona, Sąd – na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. - zasądził od organu na rzecz skarżącego poniesione przez niego koszty postępowania, które sprowadzają się do wpisu od skargi uiszczonego w wysokości 400 zł wynikającej z § 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U nr 221, poz. 2193 ze zm.).