II GSK 9/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kabat- Rembelska (spr.) Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia del. WSA Izabella Janson Protokolant Dorota Onyśk po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2023 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 18 lipca 2019 r. sygn. akt III SA/Wr 597/18 w sprawie ze skargi K. N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od K. N. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu 2700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 18 lipca 2019 r., sygn. akt III SA/Wr 597/18 oddalił skargę K.N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach poza kasynem gry. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu zaskarżoną decyzją, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno – Skarbowego we Wrocławiu z [...] czerwca 2018 r. nakładającą na K.N. karę pieniężną w wysokości 36.000 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, to jest w lokalu "S." położonym przy ul. [...], w miejscowości G. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalając skargę uznał, że kontrolowana decyzja jest zgodna z prawem. W podstawie prawnej wyroku Sąd pierwszej instancji powołał art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325; dalej: p.p.s.a.). K.N. wniósł skargę kasacyjną kwestionując zaskarżony wyrok w całości i na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2017., poz 2188; dalej: także p.u.s.a.) i art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit c) oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: 1. poprzez niedostrzeżenie, że orzekające w sprawie organy podatkowe naruszyły art. 123 § 1 w związku z art. 148 § 1 i w związku z art. 197 § 1 w związku z art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. - dalej: Ordynacja podatkowa) poprzez odstąpienie od przeprowadzenia własnego dowodu z opinii biegłego, gdy w sprawie wymagane były wiadomości specjalne (ustawa z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm. - dalej u.g.h. - wielokrotnie wskazuje na konieczność zastosowania opinii w zakresie badania technicznego urządzeń - tytułem przykładu art. 23a ust. 3, art. 23f u.g.h.), co skutkowało nieustaleniem okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, w tym w toku postępowania nie udzielono odpowiedzi: czy urządzenia objęte postępowaniem są automatami z grami losowymi lub z grami posiadającymi charakter losowy oraz nieustaleniem tych urządzeń pod względem tożsamości; dla kwestii wymagających wiadomości specjalnych posłużono się opinią biegłego z innego postępowania (tj. postępowanie karno-skarbowe nr [...]), ale badanie to było przeprowadzone bez udziału skarżącego, co skutkowało nie zapewnieniem czynnego udziału skarżącemu w postępowaniu dowodowym; 2. poprzez niedostrzeżenie, że orzekające w sprawie organy podatkowe naruszyły art. 229 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie przez organ odwoławczy uzupełnienia postępowania podatkowego o opinię biegłego w zakresie ustalenia czy gry na urządzeniach objętych postępowaniem były grami losowymi, a przez to organ odwoławczy poprzestając na ustaleniach dokonanych przez organ pierwszej instancji nie dokonał ustalenia stanu faktycznego w sposób wyczerpujący i zgodny z prawdą materialną oraz nie wyjaśnił okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, a które wymagały wiedzy specjalnej; 3. poprzez niedostrzeżenie, że orzekające w sprawie organy podatkowe naruszyły art. 190 § 2 w związku z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dopuszczenie protokołów z zeznań świadków ze sprawy karnej RKS [...] i potraktowanie ich jako zeznań świadków (protokoły przesłuchań świadków z innego postępowania), a przez to uniemożliwienie stronie czynnego udziału w przeprowadzeniu dowodów, w tym zadawania pytań i żądania wyjaśnień; 4. poprzez niedostrzeżenie, że orzekające w sprawie organy podatkowe naruszyły art. 180, art. 181, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wybiórczą ocenę materiału dowodowego; 5. poprzez niedostrzeżenie, że orzekające w sprawie organy podatkowe naruszyły art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie, którym sprzecznym dowodom organ dał wiarę, a którym dowodom odmówił wiarygodności, wydanie decyzji bez uwzględnienia stanu faktycznego i prawnego w przedmiocie odwołania. Ponadto skarżący na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 2 p.u.s.a. i art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez niedostrzeżenie, że orzekające w sprawie organy podatkowe naruszyły art. 2 Konstytucji w związku z art. 89 u.g.h. i art. 24 i art. 107 § 1 k.k.s. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie kary pieniężnej w stosunku do osób, którym za identycznie zdefiniowany czyn wymierza się karę grzywny w postępowaniu karnym na podstawie art. 107 § 1 k.k.s. w związku z art. 24 k.k.s. w związku z art. 6 i 14 u.g.h. K.N. wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu oraz rozpoznanie skargi co do istoty, na mocy art. 188 p.p.s.a. Ewentualnie wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu oraz przekazanie temu Sądowi sprawy do ponownego rozpoznania. Ponadto wniósł o zasądzenie na rzecz strony skarżącej od organu należnych kosztów postępowania, a także rozpoznania sprawy na rozprawie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie, a także zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, tj. sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły jednak okoliczności skutkujące nieważnością postępowania, co daje podstawę do merytorycznego rozpatrzenia skargi kasacyjnej. Związanie podstawami skargi kasacyjnej ma ten doniosły prawnie skutek, że wskazanie przez stronę wnoszącą środek odwoławczy konkretnego naruszenia przepisu prawa materialnego lub procesowego, przesądza o zakresie kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że przeprowadzone przez organy administracji ustalenia faktyczne, uzasadniały przyjęcie ich za podstawę orzekania w rozpatrywanej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zaakceptował dokonaną na ich podstawie ocenę, że stanowiące przedmiot kontroli automaty do gier o nazwach K. nr [...], A. nr . i AP. nr [...], służyły do urządzania gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 – ust. 5 u.g.h. Sąd pierwszej instancji uznał za słuszną ocenę organu co do wystąpienia przesłanek, prowadzących do nałożenia na stronę na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 2 i art. 91 u.g.h. kary pieniężnej w wysokości 36.000 zł za urządzanie gier hazardowych na automatach poza kasynem gry. Stawiane w skardze kasacyjnej zarzuty, które zgodnie z zasadą dyspozycyjności obowiązującą w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wyznaczają granice kontroli zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, stanowią podstawę wnioskowania, że rezultat tej kontroli powinien wyrazić się w krytycznej ocenie tego orzeczenia, której konsekwencją powinno być jego uchylenie. Innymi słowy zarzuty skargi kasacyjnej nie podważają trafności stanowiska Sądu pierwszej instancji, że kontrolowana decyzja jest zgodna z prawem. Nie jest bowiem usprawiedliwiony zarzut z pkt I petitum skargi kasacyjnej, a mianowicie zarzut naruszenia prawa procesowego na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 2 p.u.s.a. i art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit c oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. Przypomnienia wymaga, że wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. zasadniczo wówczas, gdy uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (zob. uchwała składu 7 sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., sygn., akt II FPS 8/09), a także sporządzone jest w taki sposób, że nie jest możliwa kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Ponadto fakt, że stanowisko zajęte przez sąd administracyjny pierwszej instancji jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną nie oznacza, że uzasadnienie wyroku zawiera wady konstrukcyjne czy też, że jest wadliwe w stopniu uzasadniającym uchylenie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Dlatego polemika z merytorycznym stanowiskiem sądu administracyjnego pierwszej instancji nie może sprowadzać się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Poprzez zarzut jego naruszenia nie można bowiem skutecznie zwalczać, ani prawidłowości przyjętego za podstawę orzekania stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa (por. wyroki NSA z: 26 listopada 2014 r., sygn. akt II OSK 1131/13; 20 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2081/13; 12 marca 2015 r., sygn. akt I OSK 2338/13; 18 marca 2015 r., sygn. akt I GSK 1779/13). W odpowiedzi na omawiany zarzut kasacyjny, należy podkreślić, że uzasadnienie kontrolowanego wyroku sądu administracyjnego pierwszej instancji zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a., a także zostało sporządzone w sposób, który umożliwia przeprowadzenie kontroli prawidłowości tego orzeczenia i dostatecznie wyjaśnia motywy, którymi kierował się Sąd pierwszej instancji stwierdzając, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Należy więc stwierdzić, że nie ma podstaw, które mogłyby uzasadniać przypisanie Sądowi pierwszej instancji naruszenie prawa procesowego na podstawie art. 141 § 4 p.p.s.a, 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. Zarzuty naruszenia powyższych przepisów nie zostały w skardze kasacyjnej uzasadnione zgodnie z art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a. i w związku z tym nie poddają się kontroli. W szczególności w zakresie odnoszącym się do wykazania istotnego wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy (zob. wyroki NSA z 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II GSK 2162/13; 27 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1752/13; 10 października 2014 r., sygn. akt II OSK 793/13). Chybiony jest również zarzut naruszenia przepisów postępowania, które - zdaniem skarżącego - miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niedostrzeżenie przez sąd pierwszej instancji, że orzekające organy podatkowe naruszyły art. 123 § 1 w związku z art. 148 § 1 i w związku z art. 197 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej. Uchybienie tym przepisom przez Sąd pierwszej instancji miało polegać na niedostrzeżeniu nieprawidłowej oceny materiału dowodowego dokonanej przez organy. Argumentując powyższy zarzut skarżący wskazał, że organy odstąpiły od przeprowadzenia własnego dowodu z opinii biegłego i posłużyły się opinią biegłego z innego postępowania (tj. postępowania karnego - skarbowego), bez udziału skarżącego, co skutkowało nie zapewnieniem czynnego udziału skarżącemu w postępowaniu dowodowym. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że wynikający z art. 122 Ordynacji podatkowej obowiązek organów podatkowych co do gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obciąża on organy do momentu uzyskania pewności co do stanu faktycznego sprawy (por. wyroki NSA z 15 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 886/10; z 2 września 2011 r. sygn. akt I FSK 1255/10; z 27 lipca 2011 r. sygn. akt I GSK 421/10). Postępowanie dowodowe nie jest więc celem samym w sobie, lecz stanowi wyraz poszukiwania odpowiedzi na pytanie, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja strony mieści się w hipotezie (a w konsekwencji i dyspozycji) określonej normy prawa materialnego (por. wyrok NSA z 28 lutego 2008 r. sygn. akt I FSK 256/07), czyli w rozpoznawanej sprawie, określenie czy K.N. urządzał gry hazardowe poza kasynem gry. Przechodząc do analizy kwestionowanego przez stronę dowodu z opinii biegłego sądowego sporządzonej w ramach postępowania karnego - skarbowego, należy wyjaśnić, że art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej pozwala jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Na mocy art. 118 § 1 pkt 2 w związku z art. 113 § 1 ustawy z 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2018r. poz. 1958 z późn. zm.; dalej: k.k.s.) organem postępowania przygotowawczego w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe jest także naczelnik urzędu celno-skarbowego, który z kolei w tym postępowaniu stosuje odpowiednio przepisy k.p.k., w tym dotyczące dowodu z opinii biegłego (art. 113 § 1 k.k.s. w związku z art. 193 i nast. k.p.k.). Dowód ten był istotny i dopuszczalny, zwłaszcza, że obejmował automaty zabezpieczone podczas kontroli. Wbrew stanowisku skarżącego, z zebranych dowodów wynika, że organ ustalił stan faktyczny sprawy na podstawie całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ocenił w tej sprawie dowody nie tylko związane bezpośrednio z kwestią dotyczącą charakteru gier urządzanych na kontrolowanym automacie (eksperyment, opinia biegłego sądowego R.R. z postępowania karnego - skarbowego), ale także dowody związane z ustaleniem podmiotu urządzającego gry (zeznania świadków: M.S. i K.N.). Zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala na uznanie powyższych zarzutów za uzasadnione, gdyż organy podatkowe działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa i podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zebrany materiał jest kompletny, a jego ocena jest wszechstronna i przekonująca, czym spełniono obowiązek określony w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W nauce prawa podatkowego zwraca się uwagę na konieczność dołożenia starań, aby swobodna ocena dowodów nie przekształciła się w ocenę dowolną. Dlatego też musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz z zachowaniem określonych reguł tej oceny. Regułami tymi są: opieranie się na materiale dowodowym zebranym przez organ, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w przepisach prawa (np. pomoc prawna), dokonywanie oceny w oparciu o wszechstronną analizę całokształtu materiału dowodowego oraz dokonywanie przez organ oceny znaczenia i wartości dowodów dla toczącej się sprawy (zob. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja Podatkowa. Komentarz 2014, Oficyna Wydawnicza Unimex Wrocław, str. 847). Powyższe rozważania odnoszą się także do pozostałych zarzutów wskazanych w petitum skargi kasacyjnej tj. naruszenia art., 229 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 197 § , art. 190 § 2 w związku z art. 123 § 1, art. 180, art. 181, 191, a także art. 210 § 4 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie można zgodzić się z zarzutami naruszenia przepisów postępowania, dotyczącymi przebiegu postępowania przed organami podatkowymi. Zasada zupełności materiału dowodowego, o której mowa w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że z innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Samo nawet ewentualne zgłoszenie wniosków dowodowych, nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Podkreślić w tym miejscu należy, że zebrany w sprawie materiał dowodowy był na tyle kompletny, że nie istniała potrzeba przeprowadzenia dalszych dowodów. Istotne okoliczności sprawy zostały już wyjaśnione w zebranym materiale dowodowym (opinia biegłego, protokół z kontroli, eksperyment procesowy), który umożliwiał wydanie decyzji. W szczególności skarżącemu kasacyjnie nie udało się podważyć oceny organów, zaakceptowanej przez Sąd pierwszej instancji, co do zupełności zebranego materiału dowodowego i braku konieczności prowadzenia dalszych ustaleń okoliczności sprawy. W ocenie Sądu pierwszej instancji, w toku postępowania organy zebrały i rozpatrzyły cały zgromadzony materiał dowodowy, zgodnie z przepisami art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 Ordynacji podatkowej prawidłowo uznając, że gry organizowane na kontrolowanych automatach zawierają element losowości i wykluczając tym samym ich zręcznościowy charakter. Powyższą ocenę oparto na zgromadzonych w postępowaniu dowodach pozyskanych zarówno w toku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w Legnicy [...] marca 2015 r., jak i materiale dowodowym pozyskanym z akt sprawy karnej skarbowej prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Celnego w Legnicy nr [...]. Poddane weryfikacji i ocenie przez organy podatkowe zostały następujące dokumenty: umowa dzierżawy powierzchni zawarta [...] stycznia 2014 r., protokół przesłuchania świadka M.S., wyniki przeprowadzonego eksperymentu, umowa serwisowa urządzeń do gier rozrywkowych z [...] stycznia 2014 r., umowa w zakresie obsługi urządzeń do gier rozrywkowych z [...] stycznia 2015 r., opinia biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier z [...] października 2015 r., a także protokół przesłuchania skarżącego w charakterze świadka. Organy podatkowe uznały, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający do orzekania w sprawie i nie stwierdziły konieczności jego uzupełnienia. Wynik kontroli legalności zaskarżonej decyzji przeprowadzonej przez Sąd pierwszej instancji potwierdził, że organy podatkowe nie naruszyły przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 190 Ordynacji podatkowej. Dowody zebrane w rozpatrywanej sprawie stanowiły bowiem uzasadnioną i dostateczną podstawę przypisania stronie skarżącej naruszenia polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry i nałożenia kary pieniężnej. Naczelny Sąd Administracyjny uznał za chybiony zarzut naruszenia prawa materialnego na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a w związku z art. 1 § 2 p.u.s.a. i art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez niedostrzeżenie, że orzekające w sprawie organy podatkowe naruszyły art. 2 Konstytucji w związku z art. 89 u.g.h. i art. 24 i art. 107 § 1 l.k.s. Problem konstytucyjności art. 89 u.g.h. w powiązaniu z art. 107 par. 1 k.k.s. był przedmiotem rozważań Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 21 października 2015 r. (sygn. akt P 32/12), orzekł, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s., są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. 1997 nr 78 poz. 483) zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Istotne staje się wyłącznie ustalenie, że gra na automatach została urządzona poza kasynem gry. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego stan faktyczny sprawy został prawidłowo ustalony i nie doszło do naruszenia zarówno prawa procesowego, jak i materialnego opisanego w skardze kasacyjnej, co uzasadnia wniosek, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zasadnie oddalił skargę i przyjął, że zostały spełnione przesłanki odpowiedzialności skarżącego na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i nałożenia w związku z tym kary pieniężnej w wysokości przewidzianej w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Z podanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.