II GSK 17/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kabat-Rembelska Sędzia NSA Dorota Dąbek Sędzia del. WSA Urszula Wilk (spr.) po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. w S., R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 11 października 2018 r. sygn. akt II SA/Bk 440/18 w sprawie ze skargi A. w S., R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia [...] maja 2018 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A. w S., R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku 1350 (tysiąc trzysta pięćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z 11 października 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę A. [...][...] S. w Rosji na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2018 r. w przedmiocie kary pieniężnej. Wyrok ten wydano w następującym stanie sprawy: W dniu [...] listopada 2017 r. w Oddziale Celnym w B. dokonano kontroli dokumentów środka przewozowego marki Denga 2541 o nr rej. [...] wraz z naczepą o nr rej. [...]. Z dokumentów przedstawionych w trakcie kontroli przez kierowcę kontrolowanego pojazdu wynika, że przewóz drogowy wykonywała firma A., w S., Rosja, środkiem transportu zarejestrowanym w Rosji. W trakcie kontroli kierowca przedstawił m.in. karnet TIR nr [...] oraz dokument CMR nr [...]. Z dokumentów tych wynika, że kontrolowanym środkiem transportu wykonywano przewóz z Polski do Tadżykistanu. Kierowca pojazdu okazał również do kontroli: – zezwolenie nr [...] na przewóz dwustronny lub tranzytowy, – zezwolenie nr [...] na przewóz do/z kraju trzeciego, które zostało wykorzystane w dniu [...] listopada 2017 r. przy wjeździe na terytorium RP: jako datę pierwszego wjazdu na terytorium RP wpisano [...] listopad 2017 r., jako państwo załadunku wskazano Uzbekistan, natomiast jako państwo rozładunku Polskę. Kontrolowany przewóz wykonywany był z Uzbekistanu do Polski, a następnie z Polski do Tadżykistanu, zezwolenie nr [...] na przewóz dwustronny lub tranzytowy nie było w przedmiotowym przypadku zezwoleniem prawidłowym, ponieważ na kontrolowany przejazd potrzebne było zezwolenie na przewóz do/z kraju trzeciego. Zezwolenie nr [...] na przewóz do/z kraju trzeciego zostało wykorzystane w dniu [...] listopada 2017 r. przy wjeździe na terytorium RP i zostało przez kierowcę pojazdu przedstawione do kontroli. W części B zezwolenia wpisano: nazwę i adres przedsiębiorcy, numer rejestracyjny pojazdu, datę pierwszego wjazdu na terytorium RP, państwo załadunku i rozładunku przy pierwszym przejeździe, tj. z Uzbekistanu do Polski. Natomiast, rubryki dotyczące państwa załadunku, ilości przewożonego towaru oraz rozładunku przy przejeździe powrotnym z Polski do Tadżykistanu nie zostały w tym zezwoleniu wypełnione. Z czynności kontrolnych, sporządzony został protokół nr [...] w którym stwierdzono wykonywanie międzynarodowego przewozu drogowego bez posiadania w pojeździe wymaganego ważnego zezwolenia. Decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B. nałożył na firmę A., z siedzibą w S., w Rosji karę pieniężną w wysokości 10 000,00 zł z tytułu wykonywania międzynarodowego przewozu drogowego bez posiadania w pojeździe wymaganego ważnego zezwolenia. Odwołanie od tej wniósł pełnomocnik A. Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z [...] maja 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Powołując treść art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz.U. z 2017 r. poz. 2200 ze zm.; dalej: u.t.d.) organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie ma Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej o międzynarodowych przewozach drogowych z dnia 30 sierpnia 1996 r. (M.P. z 2005 r. Nr 61, poz. 806; dalej: Umowa), a w szczególności art. 5 ust. 1 i 2, art. 6, art. 9 ust. 2, art. 16 Umowy. Organ wskazał również na określone w § 4 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 03 kwietnia 2014 r. w sprawie zezwoleń na międzynarodowy przewóz drogowy rzeczy oraz przewóz kabotażowy (Dz.U. z 2017 r. poz. 1564) warunki wykorzystania tych zezwoleń. Obowiązek wypełnienia blankietu zezwolenia i skutki niedokonania tej czynności oraz wymóg okazania dokumentu organom kontroli określone zostały w art. 28 ust. 1, art. 28a ust. 2 i art. 87 ust. 1 pkt 3 lit. a) u.t.d. Mając na uwadze powołane wyżej przepisy organ stwierdził, że przewoźnik, który nie okazał właściwego rodzaju obowiązującego zezwolenia na międzynarodowy przewóz drogowy rzeczy lub nie wypełnił chociażby jednej z wymaganych rubryk zezwolenia, nie posiada wymaganego przepisami prawa polskiego, jak i stosownie do postanowień wzmiankowanej Umowy zezwolenia – posługuje się blankietem (formularzem) zezwolenia, który nie może wywołać skutków prawnych. Kierowca kontrolowanego pojazdu wykonywał przewóz z Uzbekistanu do Polski a następnie z Polski do Tadżykistanu. Okazane w trakcie kontroli zezwolenie nr [...] było zezwoleniem niewypełnionym w części B odnośnie przejazdu powrotnego z Polski do Tadżykistanu oraz ilości przewożonego towaru, nie uprawniało zatem do przejazdu powrotnego. Dlatego też uznano, że przejazd wykonywany był bez zezwolenia wymaganego w międzynarodowym transporcie drogowym. Podstawą nałożenia kary był brak prawidłowo wypełnionego zezwolenia do/z państwa trzeciego na przewóz powrotny. Okazanie zezwolenia niewypełnionego podczas kontroli odnośnie przejazdu powrotnego skutkowało uznaniem, że przewóz wykonywany w dniu [...] listopada 2017 r. odbywał się bez ważnego zezwolenia. Organ wskazał, że przedmiotowej kontroli dokonano na ul. O. w B., tj. na drodze powiatowej, a zatem publicznej przy wjeździe na plac odpraw Oddziału Celnego w B.. Kontrola pojazdu została dokonana zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 18 lipca 2008 r. w sprawie kontroli ruchu drogowego (Dz.U. z 2008 r. Nr 132, poz. 841 ze zm.) w oparciu o dyspozycję § 13 ust. 1 rozporządzenia. Organ uznał za bezzasadne twierdzenia strony dotyczące tego, że zagraniczny podmiot wykonujący przewóz drogowy ma obowiązek wypełnienia zezwolenia przy wyjeździe z Polski tzn. przed poddaniem się kontroli granicznej. Wskazał, że wydawane przez Ministra Infrastruktury i Budownictwa zezwolenie na międzynarodowy przewóz drogowy rzeczy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ma za zadanie monitorowanie przewozu rzeczy, z tej przyczyny przejazd powrotny z Polski do Tadżykistanu powinien być w nim uwzględniony z prawidłowo wypełnionymi rubrykami już podczas poruszania się po terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zezwolenie powinno być wypełnione i okazane podczas kontroli, a nie wypełniane na granicy przy wyjeździe z terytorium Polski. Skargę na tę decyzję wniosła A. Opisanym na wstępie wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302; dalej: p.p.s.a.). Odwołując się do 28 ust. 1 u.t.d. Sąd I instancji wskazał, że wykonywanie międzynarodowego przewozu drogowego rzeczy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczny podmiot niemający siedziby w państwie członkowskim Unii Europejskiej, Konfederacji Szwajcarskiej lub państwie członkowskim Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stronie umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym wymaga zezwolenia ministra właściwego do spraw transportu, o ile umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wywodził, że w sprawie zastosowanie znajduje art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej o międzynarodowych przewozach drogowych z dnia 30 sierpnia 1996 r. (M.P. z 2005 r. Nr 61, poz. 806) stanowiący, że przewozy ładunków między obu państwami lub w tranzycie przez ich terytoria, z wyjątkiem przewozów określonych w art. 6 Umowy, wykonywane są pojazdami samochodowymi na podstawie zezwoleń wydawanych przez właściwe organy umawiających się Stron. Na każdy przewóz ładunków wymagane jest oddzielne zezwolenie, które uprawnia do wykonywania jednej jazdy tam i z powrotem, o ile nie zostanie to inaczej określone w samym zezwoleniu (art. 5 ust. 2 Umowy). Zezwolenie oraz inne dokumenty, które są wymagane stosownie do postanowień niniejszej umowy, powinny znajdować się w pojeździe samochodowym, którego one dotyczą i powinno się je okazywać na żądanie właściwych organów kontrolnych (art. 10 ust. 2 Umowy). Sąd I instancji wskazał też na regulacje art. 4 ust. 19, art. 28a ust. 1–3 oraz art. 87 ust. 1 pkt 3 lit. a) u.t.d., a także § 2 pkt 1–4 i § 4 pkt 1–4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 3 kwietnia 2014 r. w sprawie zezwoleń na międzynarodowy przewóz drogowy rzeczy oraz przewóz kabotażowy (Dz.U. z 2017 r. poz. 1564). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku podniósł, że w sprawie przewóz drogowy był wykonywany z Polski do Tadżykistanu (dokument CMR; karnet TIR k. 10 i k. 16 akt administracyjnych). Kierujący pojazdem okazał zezwolenie na międzynarodowy przewóz drogowy rzeczy na terytorium RP [...] – przewóz do/z państwa trzeciego, które nie było wypełnione w sposób adekwatny do wykonywanego przewozu (brak uzupełnionej części B zezwolenia w zakresie przejazdu powrotnego z Polski do Tadżykistanu – urzędowe zakreślenie tej rubryki). Wykazana okoliczność zdaniem Sąd I instancji stanowi podstawę do nałożenia na skarżącą kary pieniężnej w kwocie 10 000 zł z tytułu wykonywania międzynarodowego przewozu drogowego bez posiadania w pojeździe wymaganego ważnego zezwolenia. Wysokość kary została ustalona prawidłowo w oparciu o art. 92a u.t.d. i treść załącznika nr 3 l.p. 3.1 do tej ustawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku za bezzasadny uznał zarzut dotyczący braku możliwości przeprowadzenia kontroli przez funkcjonariusza KAS środka transportu poza drogą publiczną w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 18 lipca 2008 r. w sprawie kontroli ruchu drogowego (Dz.U. z 2008 r. Nr 132, poz. 841 ze zm.). Zdaniem strony skarżącej na terenie urzędu celno-skarbowego przeprowadzona kontrola może dotyczyć jedynie dokumentów celnych, nie można natomiast zainicjować i prowadzić kontroli drogowej. Sąd I instancji wskazywał, że w niniejszej sprawie kontroli dokonano przy wjeździe na plac odpraw OC w B. (już na terenie oddziału celnego), co wynika z notatki służbowej przeprowadzającego kontrolę funkcjonariusza KAS J. S. Zakres kompetencji naczelnika urzędu celno-skarbowego został określony w ustawie z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2018 r. poz. 508 ze zm.; dalej: u.k.a.s.). Do zadań tego organu wskazanych w art. 33 ust. 1 pkt 1–16 u.k.a.s. należy m.in. wykonywanie kontroli celno-skarbowej; ustalanie i określanie podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych oraz innych należności na podstawie odrębnych przepisów. Kontroli celno-skarbowej podlega również transport drogowy na zasadach określonych w przepisach odrębnych (art. 54 ust. 2 pkt 7 u.k.a.s.). Stosownie do treści art. 59. ust. 1 u.k.a.s. czynności kontrolne mogą być wykonywane w urzędzie celno-skarbowym, w siedzibie kontrolowanego, w miejscu prowadzenia lub przechowywania ksiąg podatkowych oraz w każdym innym miejscu związanym z prowadzoną przez kontrolowanego działalnością (...). Czynności kontrolne mogą być również wykonywane w innych urzędach obsługujących organy KAS. Dodatkowo, art. 62 ust. 5 pkt 1 lit. a) u.k.a.s. wskazuje jako miejsce przeprowadzania kontroli m.in. drogi publiczne i wewnętrzne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wywodził, że wskazane przepisy u.k.a.s. dają funkcjonariuszom możliwość przeprowadzenia szeroko pojętych kontroli w tym przestrzegania przepisów prawa celnego i innych przepisów związanych z przewozem i wywozem towarów w obrocie między obszarem celnym UE a państwami trzecimi – art. 54 ust. 1 pkt 2 u.k.a.s. (w zakres tych czynności wchodzi kontrola zezwolenia na międzynarodowy przewóz drogowy rzeczy na terytorium RP). Kontrole te mogą zostać przeprowadzone w miejscach określonych w u.k.a.s., w tym m.in. na terenie oddziałów celnych i drogach wewnętrznych. Zdaniem Sądu I instancji mając na uwadze tak zakreśloną właściwość KAS, należy przyjąć, że na terenie urzędu celno-skarbowego (oddziału celnego) funkcjonariusz może przeprowadzić szeroko pojętą kontrolę dokumentów (nie tylko celnych), a w sytuacji stwierdzenia ich nieprawidłowości może stosując przepisy odrębne np. ustawę o transporcie drogowym nałożyć określone w nich sankcje. Za bezzasadny został również uznany zarzut niepoprawnego wypełnienia protokołu kontroli drogowej z dnia [...] listopada 2017 r. – brak wypełnionej rubryki kategoria drogi. Sąd I instancji zauważył, że dokument ten został sporządzony zgodnie z wymogami określonymi w rozporządzeniu Ministra Transportu Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 23 lipca 2013 r. w sprawie kontroli przewozu drogowego (Dz.U. z 2013 r. poz. 1064). Zdaniem Sądu brak wypełnionej rubryki kategoria drogi nie stanowi o jego wadliwości. W świetle ustalonych okoliczności sprawy m.in. na podstawie wzmiankowanej notatki służbowej funkcjonariusza KAS; protokołu przesłuchania świadka, a także wypełnionej rubryki miejsce przeprowadzenia kontroli analizowanego protokołu ustalono, że czynności kontrolne miały miejsce na terenie OC w B. Kierowca podpisał protokół kontroli, nie wniósł zastrzeżeń do jego treści, zatem trudno uznać za mające podstawy faktyczne twierdzenie pełnomocnika strony, że jako obcokrajowiec nie znał on języka polskiego. Skargę kasacyjną od tego wyroku wniosła A. zaskarżając go w całości i żądając jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1) w trybie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 33 ust. 1 pkt 1–16 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej oraz błędną interpretację i zastosowanie ustawy o transporcie drogowym w zakresie rodzajów kontroli prowadzonych na jej podstawie; 2) w trybie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy poprzez przyjęcie za organem II instancji ustaleń faktycznych sprzecznych z dokumentami znajdującymi się w sprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że na okoliczność przeprowadzonej kontroli sporządzono protokół kontroli drogowej, gdzie wskazano miejsce zatrzymania pojazdu określając je jako OC B., miejsce przeprowadzenia kontroli określono jako OC B. Zatem kontrola odbyła się poza drogą publiczną, w związku z czym nie wpisanie kategorii drogi, na której kontrolowanego zatrzymano nie jest omyłką pisarską nie mającą wpływu na dalsze postępowanie, ale jest to wskaźnik, że kontrolę w zakresie posiadania przez przewoźnika stosownego zezwolenia zainicjowano i przeprowadzano w miejscu, w którym taka kontrola nie jest dopuszczalna na zasadzie Ustawy o transporcie drogowym. Przewidziane tam są tylko kontrole w siedzibie przedsiębiorcy lub na drodze publicznej. W ocenie skarżącej kasacyjnie przepisy u.k.a.s. nie dają samoistnej podstawy do przeprowadzenia kontroli przewoźnika w zakresie posiadania przez niego stosownego zezwolenia, a stwierdzenie, że art. 33 ust. 1, pkt 1–16 u.k.a.s. daje podstawę do kontroli zezwoleń poza drogą publiczną nie ma żadnych podstaw. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W pierwszej kolejności należy wskazać, że skarżąca kasacyjnie spółka zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony – w tym przypadku organ – w terminie czternastu dni od doręczenia odpisu skargi kasacyjnej, nie zażądał przeprowadzenia rozprawy. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z art. 182 § 2 i 3 p.p.s.a. rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny bada bowiem jedynie legalność wyroku Sądu I instancji w zakresie zakwestionowanym przez autora skargi kasacyjnej, a nie rozpoznaje sprawy ponownie w jej całokształcie. Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia i powinna zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych oraz ich uzasadnienie (art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Przytoczenie podstaw kasacyjnych to wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w ocenie skarżącego zostały naruszone przez sąd pierwszej instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało niewłaściwe zastosowanie lub błędna wykładnia prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez sąd pierwszej instancji. Konieczne jest przy tym wskazanie konkretnych przepisów naruszonych przez Sąd I instancji, z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega bowiem na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Ze względu na ograniczenia wynikające ze wskazanych regulacji prawnych, Naczelny Sąd Administracyjny nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno szczegółowo określać, do jakiego, zdaniem skarżącego, naruszenia przepisów prawa doszło w postępowaniu przed Sądem I instancji i na czym to naruszenie polegało, a w przypadku zarzucania uchybień przepisom procesowym należy dodatkowo wykazać, że to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naruszenie prawa materialnego może nastąpić przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia to mylne zrozumienie treści przepisu. Naruszenie prawa przez niewłaściwe zastosowanie to wadliwe uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie określonej normy prawnej (tzw. błąd subsumcji). Podkreślenia wymaga, że sformułowanie zarzutu błędnej wykładni przepisu prawa materialnego zawsze powinno łączyć się z wykazaniem, na czym polegało wadliwe odczytanie przez sąd pierwszej instancji znaczenia treści przepisu, a następnie konieczne jest podanie właściwego, zdaniem skarżącego, rozumienia naruszonego przepisu. Jednocześnie należy podkreślić, że ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonana wyłącznie na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy. Mimo że przepisy ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie określają warunków formalnych, jakim powinno odpowiadać uzasadnienie skargi kasacyjnej, to należy przyjąć, że ma ono za zadanie wykazanie trafności (słuszności) zarzutów postawionych w ramach podniesionej podstawy, co oznacza, że musi zawierać argumenty mające na celu "usprawiedliwienie" przytoczonej podstawy kasacyjnej (por. wyroki NSA: z 5 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 299/04 z glosą A. Skoczylasa OSP 2005, nr 3, poz. 36; z 9 marca 2005 r. sygn. akt GSK 1423/04; z 10 maja 2005 r. sygn. akt FSK 1657/04; z 12 października 2005 r. sygn. akt I FSK 155/05; z 23 maja 2006 r. sygn. akt II GSK 18/06; z 4 października 2006 r. sygn. akt I OSK 459/06; publ.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wobec związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, prawidłowe (tzn. jasne i niebudzące wątpliwości) sformułowanie zarzutów kasacyjnych jest warunkiem niezbędnym dla uznania, że zarzut jest usprawiedliwiony. Poczynienie powyższych uwag o charakterze ogólnym było konieczne ze względu na sposób w jaki została zredagowana skarga kasacyjna wniesiona w niniejszej sprawie. Skarga ta nie w pełni spełnia bowiem przytoczone wyżej wymogi formalne. Za niemogący podlegać ocenie należy uznać oparty na art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy poprzez przyjęcie za organem II instancji ustaleń faktycznych sprzecznych z dokumentami znajdującymi się w sprawie. W petitum skargi kasacyjnej nie wskazano konkretnych przepisów (artykułów i ich jednostek redakcyjnych), których dotyczy naruszenie. Niesprecyzowanie przez autora skargi kasacyjnej, których konkretnie przepisów dotyczy zarzut naruszenia przepisów postępowania stanowi istotną wadę wniesionej skargi kasacyjnej. Zauważyć przy tym należy, że uzasadnienie rozpatrywanej skargi kasacyjnej nie uzupełnia tak sformułowanego zarzutu, a nadto nie wykazuje istotnego wpływu tego naruszenia na wynik sprawy. Wady te uniemożliwiają ocenę tego zarzutu przez Sąd II instancji. Z kolei w opartym na art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucie naruszenia prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 33 ust. 1 pkt 1–16 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej oraz błędną interpretację i zastosowanie ustawy o transporcie drogowym w zakresie rodzajów kontroli prowadzonych na jej podstawie, nie wskazano jakich przepisów u.t.d. zarzut ten dotyczy, przez co w tym zakresie zarzut ten również nie poddaje się ocenie Sądu II instancji. W tym miejscu jeszcze raz należy przypomnieć, że obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną jest jednoznaczne podanie, który z przepisów został naruszony i przyporządkowanie go do odpowiedniej podstawy kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej, bądź do poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 861/10; publ.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl i powołane tam orzecznictwo). Wadliwość zgłoszonej podstawy kasacyjnej jest czasami możliwa do usunięcia w drodze rozumowania poprzez analizę argumentacji zawartej w uzasadnieniu środka zaskarżenia, co nie ma miejsca w rozpoznawanej sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku formułowania za stronę zarzutów kasacyjnych na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej. Należy bowiem mieć na uwadze, że wyodrębnianie zarzutów z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej zawsze niesie ryzyko nieprawidłowego odczytania intencji strony wnoszącej skargę kasacyjną. Konieczne jest przy tym oddzielenie podstawy kasacyjnej od jej uzasadnienia, które jest niezbędnym elementem skargi kasacyjnej (art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Odnośnie zarzutu naruszenia art. 33 ust. 1 pkt 1–16 u.k.a.s. stwierdzić należy, że autor skargi kasacyjnej zarzuca jednocześnie błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia prawa opiera się na założeniu, że wskazany w skardze kasacyjnej przepis prawa ma w sprawie zastosowanie, jednakże został mylnie zrozumiany przez Sąd I instancji, czy to sprzecznie z zasadami logicznego rozumowania, czy też niezgodnie z intencją jaka przyświecała ustawodawcy przy redagowaniu danego przepisu. Wówczas skarga kasacyjna, stosownie do art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a., powinna uzasadnić, na czym polegało niewłaściwe zrozumienie treści tego przepisu przez Sąd I instancji. Z kolei naruszenie prawa przez niewłaściwe zastosowanie może przybrać formę wadliwego wyboru normy prawnej w odniesieniu do ustalonego stanu faktycznego, a więc błąd w subsumcji. Przejawem takiego naruszenia prawa może być również przyjęcie braku przepisu prawa, podczas gdy on istnieje, a więc na nieznajomości prawa lub nawet dopuszczenie się prostej omyłki. Niewłaściwe zastosowanie prawa może także powstać przy stosowaniu analogii, a więc w sytuacji, gdy w braku odpowiedniej normy prawnej zachodzi potrzeba wypełnienia zaistniałej luki poprzez zastosowanie innego przepisu. Dlatego niewłaściwe zastosowanie prawa, odmiennie niż miało to miejsce przy formułowaniu zarzutu błędnej wykładni, opiera się na założeniu, że wskazany w skardze kasacyjnej przepis prawa nie ma w sprawie zastosowania. Wtedy skarga kasacyjna, stosownie do art. 176 § 1 pkt 2) p.p.s.a., powinna wskazać i uzasadnić, jaki przepis miał w sprawie zastosowanie. Wewnętrznie sprzeczne jest zatem, przynajmniej zasadniczo, kumulatywne wskazanie w skardze kasacyjnej naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w odniesieniu do tej samej jednostki redakcyjnej przepisu prawa materialnego. Na tle rozpoznawanej skargi kasacyjnej przede wszystkim wskazać jednak należy, że art. 33 ust. 1 pkt 1–16 u.k.a.s. określa zadania naczelnika urzędu celno-skarbowego, zatem stanowi przepis o charakterze kompetencyjnym, który nie stanowił materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia. Sąd I instancji nie dokonywał też jego wykładni. Zgodnie z tym przepisem do zadań naczelnika urzędu celno-skarbowego należy m.in. wykonywanie innych zadań określonych w odrębnych przepisach (art. 33 ust. 1 pkt 16 u.k.a.s.). Sąd I instancji za bezzasadny uznał zarzut dotyczący braku możliwości przeprowadzenia kontroli przez funkcjonariusza KAS środka transportu poza drogą publiczną na terenie urzędu celno-skarbowego. Zgodnie z art. 54 ust. 1 pkt 2 u.k.a.s. kontroli celno-skarbowej podlega przestrzeganie przepisów prawa celnego oraz innych przepisów związanych z przywozem i wywozem towarów w obrocie między obszarem celnym Unii Europejskiej a państwami trzecimi, w szczególności przepisów dotyczących towarów objętych ograniczeniami lub zakazami. Zgodnie z ust. 2 pkt 7 tego artykułu kontroli celno-skarbowej podlega również transport drogowy na zasadach określonych w przepisach odrębnych. Stosownie do art. 59 ust. 1 u.k.a.s. czynności kontrolne mogą być wykonywane w urzędzie celno-skarbowym, w siedzibie kontrolowanego, w miejscu prowadzenia lub przechowywania ksiąg podatkowych oraz w każdym innym miejscu związanym z prowadzoną przez kontrolowanego działalnością, w tym w lokalu mieszkalnym lub w miejscach, w których mogą się znajdować urządzenia, towary lub dokumenty dotyczące tych urządzeń, towarów lub czynności podlegających kontroli. Czynności kontrolne mogą być również wykonywane w innych urzędach obsługujących organy KAS. Zgodnie z art. 62 ust. 1 u.k.a.s. wszczęcie kontroli celno-skarbowej następuje z urzędu, na podstawie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej udzielonego kontrolującemu, zaś zgodnie z ust. 5 pkt 1 lit. a) tego artykułu kontrole na drogach publicznych lub drogach wewnętrznych, w morskich portach i przystaniach, na morskich wodach wewnętrznych, morzu terytorialnym, strefie przyległej lub wodach śródlądowych oraz w miejscach innych niż określone w art. 59, w przypadku kontroli przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów związanych z przywozem i wywozem towarów w obrocie między obszarem celnym Unii Europejskiej a państwami trzecimi, w szczególności przepisów dotyczących towarów objętych ograniczeniami lub zakazami – są wykonywane na podstawie okazywanych legitymacji służbowej oraz stałego upoważnienia do wykonywania kontroli. Z kolei zgodnie z art. 87 ust. 1 pkt 3 lit. a) u.t.d. podczas wykonywania przewozu drogowego kierowca pojazdu samochodowego, z zastrzeżeniem ust. 4, jest obowiązany mieć przy sobie i okazywać, na żądanie uprawnionego organu kontroli, kartę kierowcy, wykresówki, zapisy odręczne i wydruki z tachografu oraz zaświadczenie, o którym mowa w art. 31 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców, a ponadto wykonując przewóz drogowy rzeczy – dokumenty związane z przewożonym ładunkiem, a także odpowiednie zezwolenie wymagane w międzynarodowym transporcie drogowym. Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 3 u.t.d. do kontroli dokumentów, o których mowa w art. 87, oraz warunków w nich określonych, z zastrzeżeniem ust. 2, uprawnieni są funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej. Zaś zgodnie z art. 93 ust. 1 u.t.d. karę pieniężną, o której mowa w art. 92a ust. 1, nakłada, w drodze decyzji administracyjnej, właściwy ze względu na miejsce wykonywanej kontroli organ, którego pracownicy lub funkcjonariusze stwierdzili naruszenie obowiązków lub warunków przewozu drogowego, z zastrzeżeniem ust. 4–6. Mając na względzie przytoczone wyżej regulacje uznać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku słusznie stanął na stanowisku, iż na terenie urzędu celno – skarbowego (oddziału celnego) funkcjonariusz może przeprowadzić szeroko pojętą kontrolę dokumentów, w tym dokumentów przewozowych, a w sytuacji stwierdzenia ich nieprawidłowości może stosując przepisy odrębne np. ustawę o transporcie drogowym nałożyć określone w nich sankcje. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi kasacyjnej za nieusprawiedliwione i na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w punkcie 2 sentencji wyroku na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.). Naczelny Sąd Administracyjny, zasądzając na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. kwotę 1350 zł, uwzględnił to, że pełnomocnik organu, który nie występował wcześniej w sprawie, sporządził w terminie określonym w art. 179 p.p.s.a. odpowiedź na skargę kasacyjną.