II GSK 136/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia NSA Andrzej Kuba Sędzia del. WSA Urszula Wilk (spr.) po rozpoznaniu w dniu 4 marca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T.S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 28 września 2017 r. sygn. akt III SA/Lu 151/17 w sprawie ze skargi T.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1) prostuje z urzędu oczywistą omyłkę w komparycji wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 28 września 2017 r. sygn. akt III SA/Lu 151/17 w ten sposób, że w miejsce: "Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie" wpisuje: "Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej"; 2) oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z 28 września 2017 r. sygn. III SA/Lu 151/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę T.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej z [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Wyrok ten wydano w następującym stanie sprawy: 24 października 2014 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w Zamościu przeprowadzili kontrolę w lokalu Stacji Paliw w miejscowości G. W wyniku kontroli stwierdzono, że w lokalu znajdują się automaty Adell 2 o nr [...] i Apollo Games o nr [...]. Na podstawie oględzin, ujawnionych dokumentów, przesłuchania świadków oraz przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu ustalono, że gry urządzane na kontrolowanych automatach miały charakter losowy i komercyjny. Decyzją z [...] listopada 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Zamościu wymierzył T.S. karę w łącznej wysokości 24 000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej w Białej Podlaskiej decyzją z [...] lutego 2017 r. utrzymał w mocy tę decyzję. Organ przyjął, że T.S. był urządzającym gry na automatach, bowiem udostępnił powierzchnię lokalu, w którym znajdowały się automaty, zapewnił ciągłość gier poprzez udostępnienie ich do publicznego korzystania i podłączenie do sieci elektrycznej, a także brał udział w wypłacaniu wygranych oraz partycypował w zyskach, jakie przynosiły gry. Nie posiadał przy tym koncesji na prowadzenie kasyna gry oraz nie uzyskał poświadczenia rejestracji automatów. Dyrektor Izby Celnej nie podzielił zarzutu strony o braku możliwości zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 471 ze zm.), jako przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.). Organ powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 11 marca 2015 r. w sprawie P 4/14. Opisanym na wstępie wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Sąd pierwszej instancji podniósł, że zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że na skontrolowanych urządzeniach urządzane były gry na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. W ocenie WSA prawidłowe są również konkluzje organów celnych dotyczące uznania skarżącego za urządzającego gry na automatach. Skoro urządzanie oznacza stworzenie warunków czy zorganizowanie, to "urządzającym gry" jest ten, kto stwarza warunki do udziału w grach na automatach poza kasynem gry. Będzie to zatem każdy podmiot, który uczestniczy w procesie udostępniania graczom automatów do gier, nie tylko ten, który jest właścicielem automatów i sam je eksploatuje w swoim lokalu, umożliwiając grę osobom trzecim. Sąd pierwszej instancji wskazał, że z ustaleń organu wynika, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą w lokalu, w którym eksploatowano automaty i prowadzono na nich gry losowe. W chwili kontroli, w lokalu skarżącego znajdowały się cztery urządzenia do gier. Automaty stanowiły wyposażenie lokalu, były włączone i gotowe do gry. Skarżący oferował zatem możliwość gry na automatach. Z akt sprawy wynik również, że skarżący zapewniał odpowiednie warunki do tego, aby gry mogły być prowadzone, poprzez udostępnienie lokalu do publicznego korzystania i umożliwienie podłączenia automatów do sieci energii elektrycznej. Za pośrednictwem swoich pracowników skarżący zapewniał ciągłość nielegalnych gier na skontrolowanych automatach oraz brał udział w wypłacaniu wygranych, gdy maszyny tego nie robiły. Ustalenia te zostały potwierdzone przez A.B. – pracownika lokalu, który przyznał, że w przypadku, gdy automat nie wypłacał całości wygranej, sam wypłacał brakującą kwotę. Sąd podkreślił, że skarżący odpowiada za działania osób, które zatrudnia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wskazał ponadto, że z zapisów umowy dzierżawy z 7 sierpnia 2014 r. wyraźnie wynika, iż powierzchnia lokalu skarżącego została wydzierżawiona pod instalację automatów (§ 1 pkt 1 i 3 umowy). Z tytułu dzierżawy powierzchni lokalu dzierżawca zobowiązał się płacić skarżącemu czynsz w wysokości ustalonej procentowo od uzyskiwanego przez dzierżawcę przychodu z zainstalowanych urządzeń, płatny w oparciu o wystawioną przez wydzierżawiającego fakturę VAT (§ 2 pkt 1 i 2 umowy). Stawkę czynszu w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z eksploatacji urządzeń określono na poziomie 40% od sumy przychodów. Umowa zawierała również zapis, że posiadane informacje o uzyskiwanych przez dzierżawcę przychodach z działalności urządzenia oraz rozliczenia między stronami, wydzierżawiający zobowiązuje się traktować jako poufne i nie rozpowszechniać ich osobom trzecim, pod rygorem odpowiedzialności odszkodowawczej. Skarżący partycypował zatem w zyskach z gier na automatach, wynagrodzenie obliczane było na podstawie przychodów uzyskanych z eksploatacji urządzeń i wypłacane po wystawieniu przez skarżącego faktury VAT. W ocenie Sądu pierwszej instancji powyższe okoliczności świadczyły jednoznacznie o tym, że skarżącego należy uznać za urządzającego gry na automatach. Jego rola wykraczała poza bierne udostępnienie powierzchni lokalu, bez wpływu na korzystanie z automatów przez klientów lokalu. W ocenie Sądu pierwszej instancji nie zasługiwały na uwzględnienie również zarzuty dotyczące bezskuteczności przepisów art. 89 ustawy o grach hazardowych, wobec braku ich notyfikacji Komisji Europejskiej zgodnie z dyrektywą nr 98/34/WE. Sąd odwołał się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2016 r., sygn. II GPS 1/16 oraz związania wynikającego z art. 269 § 1 p.p.s.a. Skargę kasacyjną od tego wyroku wywiódł T.S. zaskarżając go w całości i wnosząc o jego uchylenie oraz poprzedzających go decyzji, ewentualnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postepowania, a także o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: 1. naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a., przez nieuwzględnienie skargi wynikające z niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej i niedostrzeżenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie rażącego naruszenia w postępowaniu przed organami administracji przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz art. 229 Ordynacji podatkowej, które to uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem doprowadziły do wadliwego ustalenia stanu faktycznego i w konsekwencji pozostawienia w obrocie prawnym nieprawidłowych i krzywdzących dla skarżącego decyzji wymierzających wysoką karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych przez: - niewłaściwe zastosowanie, podczas gdy przywołany przepis, łącznie z zakazem z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, stanowi "regulację techniczną" w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r. ustanawiającego procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, a w konsekwencji, w braku notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany; - błędną wykładnię pojęcia "urządzającego gry" jako obejmującego również podmiot, którego czynności sprowadzały się wyłącznie do udostępnienia powierzchni lokalu podmiotowi eksploatującemu automaty do gier, bez dokonywania żadnych innych czynności, a tym samym niezasadne objęcie skarżącego zakresem podmiotowym normy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 w zw. z 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych i niezasadne nałożenie na skarżącego kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. W obszernym uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumenty na poparcie przytoczonych zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie zaznaczyć trzeba, że niniejsza skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r. poz. 1842) oraz zarządzenia Przewodniczącej Wydziału II Izby Gospodarczej NSA z 2 lutego 2021 r. Sąd w obecnym składzie podzielił stanowisko przedstawione w uzasadnieniu uchwał składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 listopada 2020 r. sygn. II OPS 6/19 i II OPS 1/20 (te oraz pozostałe powołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl), zgodnie z którym powyższy przepis należy traktować jako "szczególny" w rozumieniu art. 10 i art. 90 § 1 p.p.s.a. Prawo do publicznej rozprawy nie ma charakteru absolutnego i może podlegać ograniczeniu, w tym także ze względu na treść art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, w którym jest mowa o ograniczeniach w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw, gdy jest to unormowane w ustawie oraz tylko wtedy, gdy jest to konieczne w demokratycznym państwie m. in. dla ochrony zdrowia. Nie ulega wątpliwości, że celem stosowania konstrukcji przewidzianych przepisami uCOVID-19 jest m. in. ochrona życia i zdrowia ludzkiego w związku z zapobieganiem i zwalczaniem zakażenia wirusem COVID-19, a w obecnym stanie faktycznym istnieją takie okoliczności, które w zarządzonym stanie pandemii, w pełni nakazują uwzględnianie rozwiązań powyższej ustawy w praktyce działania organów wymiaru sprawiedliwości. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny bada bowiem legalność wyroku Sądu pierwszej instancji jedynie w zakresie zakwestionowanym przez autora skargi kasacyjnej, a nie rozpoznaje sprawy ponownie w jej całokształcie. Zaskarżony wyrok nie narusza prawa w sposób opisany tak w zarzutach kasacyjnych naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), jak i w zarzutach naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). W pierwszej kolejności zauważyć trzeba, że skarżąca kasacyjnie powołała się na brak notyfikacji art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych oraz "techniczny charakter" tej regulacji. Twierdziła, że skutkiem tego jest brak podstaw do stosowania - jako sprzężonej normy sankcjonującej - normy wynikającej z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Zarzut zbudowany na tym założeniu jest oczywiście chybiony w świetle uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2016 r. sygn. II GPS 1/16. Nie powielając treści prawidłowo cytowanej przez Sąd pierwszej instancji uchwały stwierdzić należy, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE oraz stanowi samodzielną podstawę prawną do wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, niezależnie od jego ewentualnych związków z technicznym art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, co NSA wielokrotnie tłumaczył w swym orzecznictwie, ukształtowanym jednolicie po podjęciu powyższej uchwały i nie dostrzega podstaw do odstąpienia od tego poglądu prawnego. Nie są także zasadne pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej. Z zarzutów tych wynika, że - zdaniem skarżącej - WSA wadliwie uznał, że organy prawidłowo i wyczerpująco zebrały, rozpatrzyły i oceniły materiał dowodowy i na jego podstawie ustaliły, że skarżący był urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, za co wymierzono mu karę pieniężną w wysokości określonej w art. 89 ust. 2 pkt 2 tej ustawy. Z punktu widzenia kontroli sądowoadministracyjnej należy przyjąć, że zakres ustaleń faktycznych, jakie należało w tej sprawie poczynić, aby możliwe było zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, wyznaczały wyniki wykładni zawartego w tym przepisie pojęcia "urządzający gry na automacie". Naczelny Sąd Administracyjny w obecnym składzie podziela pogląd ugruntowany w orzecznictwie, że warunkiem przypisania odpowiedzialności administracyjnoprawnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych - w brzmieniu poprzedzającym nowelizację wprowadzoną na mocy ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88) - jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatu, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z zasadniczo komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Stanowisku temu odpowiada pogląd zaprezentowany przez Sąd pierwszej instancji. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej Sąd ten nie twierdził, że za urządzającego gry na automatach może być uznany podmiot, którego czynności sprowadzały się wyłącznie do udostępniania - na podstawie umowy dzierżawy - powierzchni użytkowej osobie trzeciej, na której to powierzchni osoba ta umieszcza i użytkuje w ramach prowadzonej działalności automaty do gier. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyraźnie wskazał, na podstawie jakich okoliczności uznał skarżącego za podmiot urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Stwierdził mianowicie, że z ustaleń organu wynika, iż skarżący prowadzi działalność gospodarczą w lokalu, w którym eksploatowano automaty i prowadzono na nich gry losowe. Automaty stanowiły wyposażenie lokalu, były włączone i gotowe do gry. Skarżący zapewniał odpowiednie warunki do tego, aby gry mogły być prowadzone, poprzez udostępnienie lokalu do publicznego korzystania i umożliwienie podłączenia automatów do sieci energii elektrycznej. Za pośrednictwem swoich pracowników skarżący zapewniał ciągłość nielegalnych gier na skontrolowanych automatach oraz brał udział w wypłacaniu wygranych, gdy maszyny tego nie robiły. Ustalenia te zostały potwierdzone przez A.B. – pracownika lokalu, który przyznał, że w przypadku, gdy automat nie wypłacał całości wygranej, sam wypłacał brakującą kwotę. Sąd pierwszej instancji wskazał też, że z zapisów umowy dzierżawy z 7 sierpnia 2014 r. wyraźnie wynika, iż powierzchnia lokalu skarżącego została wydzierżawiona pod instalację automatów (§ 1 pkt 1 i 3 umowy). Z tytułu dzierżawy powierzchni lokalu dzierżawca zobowiązał się płacić skarżącemu czynsz w wysokości ustalonej procentowo od uzyskiwanego przez dzierżawcę przychodu z zainstalowanych urządzeń, płatny w oparciu o wystawioną przez wydzierżawiającego fakturę VAT (§ 2 pkt 1 i 2 umowy). Stawkę czynszu w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z eksploatacji urządzeń określono na poziomie 40% od sumy przychodów. Umowa zawierała również zapis, że posiadane informacje o uzyskiwanych przez dzierżawcę przychodach z działalności urządzenia oraz rozliczenia między stronami, wydzierżawiający zobowiązuje się traktować jako poufne i nie rozpowszechniać ich osobom trzecim, pod rygorem odpowiedzialności odszkodowawczej. Skarżący partycypował zatem w zyskach z gier na automatach, wynagrodzenie obliczane było na podstawie przychodów uzyskanych z eksploatacji urządzeń i wypłacane po wystawieniu przez skarżącego faktury VAT. Sąd pierwszej instancji zaaprobował zatem stanowisko organów, że skarżący stworzył uczestnikom gier odpowiednie warunki do przeprowadzania gier na automatach - umożliwił ustawienie automatów w lokalu, zapewniał dostęp do urządzeń osobom chętnym do przeprowadzenia gier, część wygranych wypłacana była przez jego pracownika oraz jego zysk był zależny od wysokości generowanych przez urządzenia przychodów. Powołane okoliczności, w uzasadniają tezę, że aktywność skarżącego nie ograniczała się wyłącznie do obowiązków wynikających z klasycznej umowy dzierżawy lokalu, w którym urządzane były gry na automatach. Tym samym Sąd pierwszej instancji słusznie zaakceptował stanowisko organu, że skarżący stała się podmiotem podlegającym karze, stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego całokształt okoliczności sprawy, w tym przesłuchanie pracownika skarżącego oraz wskazana umowa zawarta przez skarżącego uzasadniał przyjęcie, że dokonywał on czynności dotyczących organizacji gier i zastosowanie wobec niego pojęcia "urządzającego gry", które to ustalenie nie zostało skutecznie podważone. Dokonane przez organy ustalenia były wystarczające do uznania skarżącego za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, co przemawiało za brakiem przesłanek do dalszego prowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie. Wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa obowiązek organów podatkowych co do gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obciąża on organy podatkowe tylko do chwili uzyskania pewności co do stanu faktycznego sprawy (wyroki NSA: z 15 listopada 2011 r. sygn. II FSK 886/10; z 2 września 2011 r. sygn. I FSK 1255/10; z 27 lipca 2011 r. sygn. akt I GSK 421/10). Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 28 lutego 2008 r. sygn. I FSK 256/07), czyli w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją, określenie czy spółka urządzała gry na automatach do gier poza kasynem gry. Z powyższego wynika również, że wbrew twierdzeniom skarżącego kasacyjnie, ustalenia organów w omawianym zakresie były zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, ich ocena przebiegała z uwzględnieniem całego zgromadzonego materiału dowodowego. Działanie organów odpowiadało więc standardom wynikającym z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz art. 229 Ordynacji podatkowej. Biorąc pod uwagę prawidłowo ustalony i niepodważony przez autora skargi kasacyjnej stan faktyczny sprawy oraz przeprowadzoną w sposób prawidłowy wykładnię przepisów prawa materialnego znajdujących zastosowanie w sprawie, Sąd pierwszej instancji zasadnie przyjął, że zostały spełnione przesłanki pociągnięcia skarżącego, będącego adresatem zaskarżonej decyzji, do odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych i wymierzenia mu w związku z tym kary pieniężnej, a w konsekwencji oddalił skargę. Sankcja, o której mowa art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach", jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań. Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot jest niezbędna, jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, eliminując sytuacje obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia bowiem z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów ustawy o grach hazardowych, która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji np. sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu jako element wspólnego przedsięwzięcia (zob. np. wyroki NSA: z 9 listopada 2016 r. sygn. II GSK 2736/16, z 22 lutego 2019 r. sygn. II GSK 228/17 i z 20 listopada 2020 r. sygn. II GSK 3625/17). Niezasadny okazał się też powołany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. W przepisie tym ustawodawca określił niezbędne elementy uzasadnienia, czyli: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W orzecznictwie sądów administracyjnych konsekwentnie przyjmuje się, że naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w dwóch przypadkach: po pierwsze, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. II FPS 8/09), po drugie, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku zostało sporządzone w sposób uniemożliwiający przeprowadzenie jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. W rozpoznawanej sprawie nie występuje żadna z wymienionych sytuacji. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne przewidziane w powołanym przepisie. Sąd pierwszej instancji zawarł w nim bowiem opis tego, co działo się w sprawie w postępowaniach administracyjnych oraz przedstawił stan faktyczny przyjęty za podstawę wyroku, wskazując z jakich przyczyn - w jego ocenie - zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie. Wbrew twierdzeniom skarżącego kasacyjnie, WSA odniósł się też do poszczególnych zarzutów skargi. Pozwoliło to na przeprowadzenie kontroli instancyjnej, w szczególności na merytoryczne odniesienie się do zarzutów skargi kasacyjnej. Okoliczność natomiast, że autor skargi kasacyjnej nie podziela stanowiska Sądu, czy też jego ocena, że uzasadnienie wyroku jest niepełne i nieprzekonywujące, nie stanowi skutecznej przesłanki uwzględnienia omawianego zarzutu. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzuty skargi kasacyjnej są nieusprawiedliwione i na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny postanowił ponadto z urzędu sprostować oczywistą omyłkę w komparycji wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ten sposób, że w miejsce: "Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie" wpisać "Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej" bowiem zaskarżona decyzja wydana była przez Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej, co Sąd pierwszej instancji kilkakrotnie wskazywał w uzasadnieniu wyroku. Podstawę dla powyższego postanowienia stanowi art. 156 § 1 i § 3 p.p.s.a.