II FZ 916/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Grażyna Nasierowska po rozpoznaniu w dniu 12 lutego 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia F. L. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 października 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 865/18 w przedmiocie odrzucenia skargi kasacyjnej w sprawie ze skargi kasacyjnej F. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 4 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 865/18 w sprawie ze skargi F. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 5 września 2018 r. sygn. akt [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie w całości. NSA/post.1 - postanowienie "ogólne"

Zaskarżonym postanowieniem z 18 października 2019 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie odrzucił skargę kasacyjną F. L. (dalej: skarżący) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 4 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 865/18. Przedstawiając w uzasadnieniu ww. orzeczenia stan faktyczny sprawy sąd pierwszej instancji w pierwszej kolejności wskazał, iż o ile braki formalne przewidziane dla pisma procesowego w przypadku niezachowania wymagań w tym zakresie podlegają usunięciu w trybie art. 49 § 1 w zw. z art. 193 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.), o tyle niespełnienie w skardze kasacyjnej drugiej grupy wymagań odnoszących się wyłącznie do tego środka nie podlega sanacji, jako że są to braki o charakterze materialnym, nieusuwalnym, a skarga kasacyjna podlega odrzuceniu. W dalszej kolejności WSA podniósł, iż przez przytoczenie podstaw kasacyjnych należy rozumieć dokładne wskazanie podstawy, o której mowa w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. z wyraźnym określeniem przepisów w ramach zgłoszonej podstawy, które zdaniem sporządzającego skargę zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny wydający zaskarżone orzeczenie, co oznacza, iż obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną jest zatem precyzyjne przytoczenie podstaw kasacyjnych, co umożliwia NSA orzekającemu w tak zakreślonych granicach ustosunkowanie się do ich zasadności, tj. "określenie jednostki redakcyjnej aktu normatywnego, wobec którego zawiera się w treści skargi kasacyjnej zarzuty". Zdaniem sądu pierwszej instancji brak wskazania tak rozumianych podstaw kasacyjnych stanowi samodzielną przesłankę do odrzucenia skargi kasacyjnej jako niespełniającej warunków formalnych stawianych temu pismu procesowemu, co uzasadniało zastosowanie sankcji z art. 178 p.p.s.a. Jak wyjaśnił WSA, we wniesionej w rozpoznawanej sprawie skardze kasacyjnej nie powołano precyzyjnie żadnego przepisu prawa, którego naruszenie zarzuca się sądowi pierwszej instancji – poza ogólnym odwołaniem się w uzasadnieniu skargi kasacyjnej do art. 67a, art. 122 i 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. - Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm., dalej: o.p.), zaś wymienionych przepisów nie powiązano z żadnym z przepisów p.p.s.a. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z 28 października 2019 r. skarżący wniósł zażalenie, w treści pisma wnosząc o jego uchylenie oraz przekazanie sprawy do rozpoznania Naczelnemu Sądu Administracyjnemu wraz z orzeczeniem o kosztach postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu wniesionego środka zaskarżenia skarżący podniósł, iż dostrzegając braki formalne skargi kasacyjnej, sąd pierwszej instancji zobowiązany był wezwać do ich usunięcia a nie odrzucać skargę kasacyjną. Jednocześnie zaznaczył, iż wbrew twierdzeniom tego sądu wskazał podstawy kasacyjne, a żaden przepis nie nakazuje ich umieszczenia w petitum środka zaskarżenia. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zażalenie zasługiwało na uwzględnienie. Niewątpliwym pozostaje fakt, iż Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej bądź do poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny. Skarga kasacyjna jako wysoce sformalizowany środek kontroli instancyjnej, sporządzany przez profesjonalnego pełnomocnika, winien cechować się wysokim stopniem szczegółowości nie tylko co do wskazania numerów poszczególnych przepisów aktów prawnych, które potencjalne zostały naruszone, ale również w zakresie uzasadnienia stawianych zarzutów. Wyrażona w art. 183 § 1 p.p.s.a. zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, oznacza pełne związanie podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Konkretne, jasno wyartykułowane w skardze kasacyjnej, przyczyny zaskarżenia determinują całkowicie zakres rozpoznania sprawy, czyli badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego wyroku sądu pierwszej instancji. Nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków, gdyż skarga kasacyjna powinna być tak zredagowana, aby nie stwarzała wątpliwości interpretacyjnych. Podkreślić też trzeba, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy ad meritum w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się jedynie do zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) oraz naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Z kolei z art. 176 p.p.s.a. jednoznacznie wynika, że skarga kasacyjna powinna zawierać nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale również ich uzasadnienie. Jak wielokrotnie wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny (w tym m.in. w wyroku z dnia 21 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1160/10), przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Warunek przytoczenia podstawy kasacyjnej i jej uzasadnienia nie jest spełniony, gdy skarga kasacyjna zawiera wywody zmuszające sąd drugiej instancji do domyślania się, który przepis prawa autor kasacji miał na uwadze, podnosząc zarzut naruszenia przepisów prawa. Nie należy przy tym tracić z pola widzenia, iż elementem składowym skargi kasacyjnej, na równi z jej podstawami kasacyjnymi, jest jej uzasadnienie, które powinno zawierać rozwinięcie zarzutów przez wyjaśnienie, na czym konkretnie polegało naruszenie wskazanych w zarzutach przepisów, a także wykazanie wpływu takiego uchybienia na wynik sprawy. Wskazanie przez autora skargi kasacyjnej przepisów, jakie w jego ocenie naruszył sąd administracyjny pierwszej instancji, a także wyjaśnienie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenie polegało, stanowią wypadkową granic, w których rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok NSA z 14 maja 2019 r., II FSK 1623/17). Powyższe oznacza, iż Naczelny Sąd Administracyjny, podejmując się oceny zasadności środka zaskarżenia, jakim jest skarga kasacyjna, winien brać pod uwagę nie tylko treść sformułowanych zarzutów w petitum, ale również ich uzasadnienie. Analiza skargi kasacyjnej znajdującej się w aktach sprawy nie pozwala na stwierdzenie jakoby skarżący kasacyjnie nie sprecyzował podstaw kasacyjnych oraz konkretnych zarzutów stawianych sądowi pierwszej instancji, mimo iż ich redakcja została umiejscowiona dopiero w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Wymogu tego dokonał w dalszej części skargi kasacyjnej, co winno być rozpatrywane w powiązaniu z zarzutami zawartymi na wstępie. Niewątpliwie w świetle przytoczonej powyżej regulacji art. 174 p.p.s.a., skarga kasacyjna skarżącego dotknięta jest wadą konstrukcyjną, przepis ten zawiera zamknięty katalog podstaw kasacyjnych możliwych do podniesienia w skardze kasacyjnej. Zgodnie z rzeczoną regulacją skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dodać należy, że w przypadku oparcia skargi kasacyjnej na naruszeniu prawa procesowego stosownie do art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wnoszący skargę kasacyjną powinien mieć na względzie, iż dla ewentualnego uwzględnienia skargi kasacyjnej niezbędne jest wykazanie wpływu naruszenia na wynik sprawy, które stosownie do treści rzeczonego przepisu winno mieć charakter istotny. Z analizy przytoczonego przepisu wynika jednoznacznie, iż w skardze kasacyjnym niemożliwym jest formułowanie zarzutów innych aniżeli wyszczególnione w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. Błąd w ustaleniach faktycznych stanowi błąd skutkowy będącym wynikiem błędnego zastosowania określonych przepisów proceduralnych. Sformułowany tak wadliwie konstrukcyjnie zarzut kasacyjny może jedynie świadczyć o potencjalnej "istotności" określonego uchybienia procesowego dla wyniku sprawy, o którym mowa w art. 174 pkt 2 in fine p.p.s.a., wynikających z pozostałej analizy treści skargi kasacyjnej. Z powyższego wywodu w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika jedyna słuszna konstatacja, iż jeżeli analiza całości skargi kasacyjnej pozwala zarysować jej granice, a tym samym granice związania Naczelnego Sądu Administracyjnego ją rozpoznającego, należy uznać, iż przynajmniej z formalnego punktu widzenia winna ona podlegać rozpoznaniu, co oczywiście nie przesądza w sposób automatyczny o jej zasadności merytorycznej. Precyzyjna analiza tak zredagowanych podstaw kasacyjnych oraz podniesionych zarzutów będzie przedmiotem postępowania właściwego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym po zakończeniu postępowania międzyinstancyjnego. Podsumowując, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, błędnym jest stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, iż sposób sprecyzowania przez skarżącego podstaw kasacyjnych polegający na ich przytoczeniu w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, poprzez odniesienie się do numerów artykułów i niższych jednostek redakcyjnych w uzasadnieniu, nie zaś stricte w petitum skargi kasacyjnej, kwalifikuje tenże środek zaskarżenia do odrzucenia. Mając na względzie ogół zaprezentowanej argumentacji, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.