II FSK 979/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Jerzy Rypina, , , po rozpoznaniu w dniu 13 czerwca 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. S. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 14 grudnia 2017 r. sygn. akt I SAB/Lu 27/17 w sprawie ze skargi B. S. na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie w przedmiocie bezczynności organu w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. postanawia oddalić skargę kasacyjną.

Postanowieniem z dnia 14 grudnia 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (sygn. akt I SAB/Lu 27/17) odrzucił skargę B. S. na bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz niewykonania wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie o sygn. akt III SA/Wa 2227/07. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że skarżąca wniosła skargę na bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie polegającą na tym, że organ nie rozpatrzył wniosku strony z dnia 5 kwietnia 2007 r. w zakresie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r., oraz że nie wykonał wyroku WSA w Warszawie III SA/Wa 2227/07. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, wskazując, że wniosek strony z 5 kwietnia 2007 r. został rozpoznany dwutorowo, na skutek czego zostały wydane w stosunku do niej dwie decyzje z dnia 11 czerwca 2007 r. (przez organ I instancji) z czego jedna była przedmiotem odwołania, w wyniku którego wydana została przez organ odwoławczy decyzja z 22 sierpnia 2007 r., kontrolowana następnie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem w sprawie o sygn. I SA/Lu 720/07. Co do żądania strony w zakresie wykonania wyroku WSA w Warszawie organ wskazał, że zarzut ten nie znajduje oparcia w przepisach prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, w oparciu o art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 2017, poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) odrzucił skargę. Wskazał, że zgodnie z art. 52 § 1 i § 2b p.p.s.a., skargę można wnieść w każdym czasie po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. W przypadku skargi na bezczynność organu, polegającą na niewydaniu decyzji administracyjnej lub innego aktu administracyjnego, wyczerpaniem środków zaskarżenia w rozumieniu wskazanego przepisu jest wniesienie ponaglenia w trybie art. 141 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (aktualny Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm., dalej: O.p.). Sąd zaznaczył, że do wyczerpania środków zaskarżenia konieczne jest zajęcie przez organ wyższej instancji stanowiska w tej kwestii. Dopóki bowiem organ nie wypowie się w tym przedmiocie, postępowanie zainicjowane ponagleniem zakończone nie jest, a to sprawia, że nie można zasadnie twierdzić, że wyczerpane zostały przysługujące stronie prawem przewidziane środki zaskarżenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny po przeanalizowaniu akt sprawy uznał, że skarżąca, przed wystosowaniem skargi nie wniosła ponaglenia na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie do organu wyższego stopnia. Na powyższe postanowienie podatniczka wywiodła skargę kasacyjną zaskarżając je w całości. Orzeczeniu zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego oraz przepisów prawa materialnego tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.u.s.a.) oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 i 3 p.p.s.a. poprzez nieprawidłową analizę stanu faktycznego sprawy, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziło do błędnego uznania, że zaistniały przesłanki do odrzucenia skargi; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 52 § 1 i art. 53 § 2b p.p.s.a. poprzez błędne przyjęcie, że skarżący wniósł skargę na bezczynność w okolicznościach niewykonania przysługującego mu środka zaskarżenia, jak zażalenie, odwołanie lub ponaglenie, przewidziany w ustawie, co doprowadziło do bezpodstawnego odrzucenia skargi, pomimo istnienia podstaw do stwierdzenia bezczynności organu; 3. art. 145a § 3 p.p.s.a. w związku z art. 149 § 1 p.p.s.a., poprzez niezastosowanie się Sądu do tych przepisów, pomimo istnienia podstaw do stwierdzenia bezczynności organu; 4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 153 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie się przez Sąd i organ do zasady związania oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, która to ocena oraz wskazania w sposób wyraźny zostały wyrażone w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 marca 2008 r. o sygn. akt III SA/Wa 2227/07. Podnosząc powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest bezzasadna i dlatego podlega oddaleniu. Zasadniczą kwestią w niniejszej sprawie jest ocena czy przed wniesieniem skargi na bezczynność organu tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie w zakresie "wykonania wniosku z dnia 5 kwietnia 2007 r. i prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 2227/07 w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji w podatku dochodowy od osób fizycznych za 1996 r." strona skarżąca wyczerpała środki zaskarżenia, o jakich mowa w art. 52 § 1 i 2 oraz art. 53 § 2b p.p.s.a. Wyjaśnić należy, iż po myśli art. 52 § 1 p.p.s.a. dopuszczalność skargi do sądu administracyjnego uwarunkowana jest uprzednim wyczerpaniem środków zaskarżenia służących skarżącemu w postępowaniu przed organem administracji. Przez środek zaskarżenia rozumie się taki środek, jak np. odwołanie, czy zażalenie przysługujące od decyzji i postanowień wydawanych w postępowaniu administracyjnym. W przypadku zaskarżenia stanu bezczynności organu w postępowaniu podatkowym tego rodzaju środkiem zaskarżenia jest ponaglenie przewidziane w art. 141 § 1 O.p. Postawiony w art. 52 § 1 p.p.s.a. warunek dopuszczalności skargi ma charakter bezwzględny. Oznacza to, że niewykorzystanie przez stronę dostępnych środków zaskarżenia powoduje, iż złożona do sądu administracyjnego skarga oceniona zostanie jako niedopuszczalna, co z kolei skutkować będzie jej odrzuceniem, na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. Skarżąca kasacyjnie wskazuje, że przed wniesieniem skargi do sądu administracyjnego na bezczynność organu dopełniła wymogu o jakim mowa w przepisie art. 53 § 2b p.p.s.a., bowiem złożyła ponaglenie na niezałatwienie sprawy, wzywając pismem z dnia 14 grudnia 2016 r. Ministra Finansów do wykonania prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 marca 2009 r. o sygn. akt III SA/Wa 2227/07, który pismem z dnia 28 grudnia 2016 r. przekazał je do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Lublinie. Naczelny Sąd Administracyjny po analizie akt sprawy uznał, że skarżąca nie ma racji. Prawdą jest, że w aktach spawy znajduje się pismo z dnia 14 grudnia 2016 r. skierowane do Ministra Finansów jednak z treści tego pisma wynika, że strona domaga się wykonania wyroku Sądu, którym zaskarżona była decyzja Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 22 października 2007 r., a nie decyzja Dyrektora Izby Skarbowej. Bowiem wyrokiem z dnia 19 marca 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2227/07 w sprawie ze skargi skarżącej uchylił decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 22 października 2007 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wydanej w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. Dlatego nieuzasadnione jest domaganie się obecnie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (uprzednio od Dyrektora Izby Skarbowej) wykonania wyroku Sądu administracyjnego, który rozpoznawał skargę na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej. Odnosząc się zaś do wniosku strony z 5 kwietnia 2007 r. to Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że został on rozpoznany dwutorowo, na skutek czego zostały wydane w stosunku do podatniczki dwie decyzje z dnia 11 czerwca 2007 r. z czego jedna była przedmiotem odwołania, w wyniku którego wydana została przez organ odwoławczy decyzja z 22 sierpnia 2007 r. Strona wniosła skargę na to rozstrzygnięcie, która została następnie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (sygn. akt I SA/Lu 720/07) w dniu 8 kwietnia 2008 r. odrzucona. Tym samym za nieuzasadnione należy uznać zarzuty skargi kasacyjnej zawarte w jej punkcie 1-3. Brak jest bowiem w aktach sprawy ponaglenia na niezałatwienia sprawy we właściwym terminie do organu wyższego stopnia. Dlatego zasadnie Sąd pierwszej instancji odrzucił skargę na bezczynność skoro skarżąca nie wyczerpała właściwego, obligatoryjnego trybu poprzedzającego wniesienie skargi do Sądu. Odnosząc się natomiast do zarzutu niezastosowania przez Sąd i organ zasady związania oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 153 p.p.s.a.) to skarżąca w żaden sposób nie uzasadniła zarzutu naruszenia tego przepisu. Art. 153 p.p.s.a. stanowi bowiem, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Ustanowiona w tym przepisie zasada związania oceną prawną powoduje, że skutki wyroku sądu administracyjnego dotyczą każdego nowego postępowania prowadzonego w zakresie danej sprawy i obejmują zarówno postępowanie sądowoadministracyjne, w którym orzeczenie zostało wydane, postępowanie administracyjne, w którym zapadło zaskarżone rozstrzygnięcie administracyjne, jak i wszystkie przyszłe postępowania administracyjne i sądowoadministracyjne dotyczące danej sprawy administracyjnej. Tymczasem, o czym wyżej była mowa, wyrok z dnia 19 marca 2008 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2227/07 dotyczy skargi strony skarżącej na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 22 października 2007 r. a nie Dyrektora Izby Skarbowej - czyli są to różne spawy administracyjne. Mając na względzie powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w związku z art. 182 § 1 i 3 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji postanowienia.