II FSK 902/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędziowie Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Paweł Kowalski, , po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 lutego 2025 r. sygn. akt I SA/Kr 7/25 w sprawie ze skargi P.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie dnia 30 października 2024 r. nr 1201-IOP1-1.4102.16.2024 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P.M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 4050 (cztery tysiące pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 lutego 2025 r., sygn. akt I SA/Kr 7/25, oddalający skargę P.M. (dalej: "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: "organ", "DIAS") z dnia 30 października 2024 r. wydaną w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r. Wyrok ten dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA). We wniesionej pismem z dnia 21 maja 2025 r. skardze kasacyjnej od powyższego wyroku, na podstawie art. 174 pkt 1) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") Skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 12 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 3b lit a) w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 200 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f.") poprzez uznanie, że przychodem z działalności gospodarczej są wyłącznie odszkodowania majątkowe, a nie osobowe pomimo funkcjonalnego związania ubezpieczenia, na podstawie którego uzyskano odszkodowanie z ubezpieczeniem składników majątkowych stanowiących środki trwałe prowadzonej działalności oraz niezasadne przyjęcie, że w zakresie zaliczenia uzyskanego odszkodowania do przychodów z działalności gospodarczej nie ma znaczenia cel i warunki stawiane przez ubezpieczyciela związane z zawartymi umowami ubezpieczenia; W oparciu o przytoczony zarzut, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Krakowie, zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Skarżący zrzekł się przeprowadzenia rozprawy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną z dnia 24 czerwca 2025 r. DIAS wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Sąd nie stwierdził wystąpienia żadnej z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych w § 2 cytowanego przepisu, stąd też stosownie do art. 193 zd. drugie p.p.s.a. dalszą część uzasadnienia ograniczy do oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do prawidłowej kwalifikacji świadczenia odszkodowawczego otrzymanego przez Skarżącego w związku z wypadkami, których doznał, jako odszkodowania związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że odszkodowanie to nie miało związku z działalnością gospodarczą, a w konsekwencji za prawidłowe uznał opodatkowanie przez organy odsetek za opóźnienie w spełnieniu przez ubezpieczyciela świadczenia podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychodu z innych źródeł na podstawie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Z taką oceną nie zgadza się Skarżący, którego zdaniem odszkodowanie powinno zostać zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej. Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się zarzuconego w skardze kasacyjnej naruszenia przez Sąd pierwszej instancji prawa materialnego. W uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia przeprowadzono wnikliwą i wyczerpującą analizę w szczególności wyroku Sądu Apelacyjnego w K. z dnia [...] października 2018 r., sygn. akt [...], którego treść stała się zarówno dla organów, jak i dla WSA podstawowym punktem odniesienia w zakresie ustalenia charakteru odszkodowania otrzymanego przez Skarżącego. Wynika z niego, że odszkodowanie to związane było z dodatkowym ubezpieczeniem Skarżącego o charakterze osobistym. Trafnie wskazano przede wszystkim, że zgodnie z Ogólnymi Warunkami Ubezpieczenia (dalej: "OWU") uprawnienie do dochodzenia odszkodowania z konkretnej umowy ubezpieczenia nie było uzależnione od prowadzenia konkretnego pojazdu, w związku z ubezpieczeniem którego zawarta została umowa ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków. W OWU wskazano, że chodzi o następstwa nieszczęśliwego wypadku "powstałe w związku z kierowaniem pojazdem mechanicznym", bez wskazania konkretnego pojazdu. W konsekwencji Sąd Apelacyjny, mimo że uznał jako nieszczęśliwy wypadek w myśl OWU tylko jedno z dwóch zdarzeń, na które powoływał się Skarżący w treści pozwu, przyznał za to zdarzenie świadczenia ze wszystkich 30 umów, czyli także tych zawartych w związku z ubezpieczeniem pozostałych dwóch samochodów, które nie uczestniczyły w zdarzeniu ubezpieczeniowym, w wyniku którego Skarżący doznał uszczerbku na zdrowiu. Brak związku uprawnienia do dochodzenia roszczeń odszkodowawczych potwierdzają również zapisy OWU dotyczące wyłączenia odpowiedzialności ubezpieczyciela, zgodnie z którymi ochroną ubezpieczeniową nie mogły być objęte następstwa nieszczęśliwych wypadków spowodowane w związku z kierowaniem następujących pojazdów: motocykli, motorowerów, quadów, ciągników rolniczych, pojazdów używanych do celów specjalnych, wolnobieżnych maszyn budowlanych, wolnobieżnych maszyn rolniczych. Sąd pierwszej instancji ocenił ww. okoliczności jako potwierdzające osobisty charakter ubezpieczenia od nieszczęśliwych wypadków, a w konsekwencji także otrzymanego z tytułu zwartej umowy ubezpieczenia świadczenia odszkodowawczego. Skład orzekający w niniejszej sprawie powyższą ocenę podziela. Nie uznaje jednocześnie argumentacji skargi kasacyjnej, że Skarżący nie może być "karany" za skorzystanie z oferty ubezpieczyciela, który kierował ją wyłącznie do przedsiębiorców. Dla dokonania prawidłowej oceny i kwalifikacji świadczenia odszkodowawczego nie może mieć bowiem znaczenia sposób skonstruowania oferty firmy ubezpieczeniowej, lecz konkretne okoliczności faktyczne sprawy, w tym przede wszystkim warunki umowy ubezpieczenia oraz okoliczności zdarzeń, w związku z którymi Skarżący otrzymał odszkodowanie. Z tych zaś wynika, po pierwsze, że w zakresie ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków zawarte umowy nie były ściśle związane z którymkolwiek z ubezpieczonych pojazdów, a zatem otrzymanego na ich podstawie świadczenia (z łącznie 30 umów) nie można uznać za odszkodowanie za szkodę dotyczącą składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 12 u.p.d.o.f. Po drugie, samo zdarzenie, w następstwie którego doszło do powstania szkody (uszczerbku na zdrowiu), a w związku z którym Sąd Apelacyjny uznał roszczenie odszkodowawcze Skarżącego, wynikało z wykonywania czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Okoliczność tę Sąd pierwszej instancji wprawdzie pominął, jednak dodatkowo wzmacnia ona argumentację przedstawioną w zaskarżonym wyroku i przesądza o tym, że otrzymane przez Skarżącego odszkodowanie miało charakter osobisty. Skoro natomiast Skarżący sam nawiązał w skardze kasacyjnej do treści oferty ubezpieczyciela, to trafnie przywołał Sąd pierwszej instancji za Sądem Apelacyjnym w Krakowie fragment informacji znajdującej się na stronie internetowej G. S.A., że jest to "Innowacyjny produkt NNW Kierowcy przypisany do kierowcy, a nie do pojazdu". Biorąc pod uwagę przedstawioną powyżej argumentację, środki wypłacone Skarżącemu w ramach odszkodowania nie mogły zostać zakwalifikowane jako przychód z działalności gospodarczej. Kwalifikacja dokonana przez organy podatkowe oraz zaaprobowana przez wojewódzki sąd administracyjny była zatem prawidłowa. W konsekwencji niezasadny okazał się zarzut skargi kasacyjnej naruszenia prawa materialnego: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 12 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 3b lit a) w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.