II FSK 500/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia del. WSA Paweł Kowalski, Protokolant Dominika Kurek, po rozpoznaniu w dniu 11 grudnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 496/22 w sprawie ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 lipca 2022 r., nr 0401-IOD1.4102.20.2022 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A.K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2022 r. o sygn. akt I SA/Bd 496/22 oddalający skargę A.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 lipca 2022 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. Wyrok ten dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA). Skarżąca zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: 1) naruszenie prawa materialnego poprzez naruszenie przepisu tj. art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021r., poz. 1540; dalej: "O.p.") poprzez: a) błędną wykładnię ww. przepisów wyrażającą się w przyjęciu, że przepisy te stanowią podstawę do zawieszenia biegu terminu przedawnienia podatkowego w związku z każdym wszczęciem postępowania karnoskarbowego, b) błędną wykładnię skutkującą uznaniem, że doszło do zawieszenia biegu przedawnienia mimo, że odwołanie się przez organy obu instancji do wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie nastąpiło z przekroczeniem zasady zaufania do organów podatkowych i miało charakter instrumentalny; 2) naruszenie prawa procesowego tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. dalej: "p.p.s.a.") poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy wystąpiły przesłanki do uchylenia decyzji z powodu naruszenia przez organy obu instancji art. 120, art. 121, art. 122, art. 127 w zw. z art. 187 § 1, art. 188 O.p., a także przez organ II instancji art. 200a § 1 pkt 1 i 2, art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 4 w zw. z art. 124 O.p. poprzez nierzetelne ustalenia stanu faktycznego sprawy; 3) naruszenie prawa procesowego tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez częściowe nieuzasadnienie skarżonego wyroku, zwłaszcza w zakresie nie odniesienia się w pełni do pisma procesowego Skarżącej z dnia 7 października 2022 r., - naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy: art. 70 § 1 w zw. art. 70 § 6 pkt 1 O.p. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. art. 141 § 4 p.p.s.a., miało istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżąca mając powyższe na uwadze wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest bezzasadna. Przypomnieć należy, że sprawa była już przedmiotem orzekania przez WSA w Bydgoszczy (trzykrotnie: sygn. akt I SA/Bd 136/16, I SA/Bd 138/19, I SA/Bd 723/21) oraz przez NSA (wyrok o sygn. akt II FSK 2889/16). Na obecnym etapie rozpoznawana jest skarga kasacyjna od wyroku WSA w Bydgoszczy o sygn. I SA/Bd 496/22 z 22 listopada 2022 r. (CBOSA). Jest to o tyle istotne, że na podstawie art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Skarżący chcąc kwestionować wykonanie zaleceń Sądu I instancji, które wynikały z wyroku z dnia 1 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Bd 723/21, powinien w skardze kasacyjnej zarzucić naruszenie art. 153 p.p.s.a. W zasadzie brak tego zarzutu powoduje już bezzasadność zarzutów skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny jest bowiem zobowiązany przyjąć, że stan faktyczny został ustalony i oceniony przez organy prawidłowo. W konsekwencji za niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. odnoszące się do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dodać należy, że wbrew stanowisku strony skarżącej, ani Sąd pierwszej instancji, ani organy nie stwierdziły, że przepisy art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O. p. stanowią podstawę do zawieszenia biegu terminu przedawnienia podatkowego w związku z każdym wszczęciem postępowania karnoskarbowego, a okoliczności wypracowane w orzecznictwie, które mogłyby podważać zasadność zastosowania tych przepisów w tej sprawie nie wystąpiły. Brak podniesienia w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 153 p.p.s.a. eliminuje potrzebę szerszego rozważania tej kwestii. Pozostaje zatem ustosunkowanie się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nie odniesienie się w pełni do pisma procesowego Skarżącej z 7 października 2022 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku (str. 20 uzasadnienia) odniósł się do argumentacji Skarżącej zawartej w wymienionym piśmie. Przede wszystkim jednak, nie stanowi naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. brak odniesienia się przez Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do wszystkich podniesionych przez stronę zarzutów. Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. jest przepisem proceduralnym, regulującym wymogi uzasadnienia wyroku. W orzecznictwie wskazuje się, że może okazać się skuteczny w szczególności w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (por. uchwałę NSA z 15 lutego 2010 r. sygn. akt II FPS 8/09; wyrok NSA z 20 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FSK 568/08, publ. CBOSA). Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Za jego pomocą nie można skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego lub stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego. Co istotne dla rozpoznawanej sprawy, brak szczegółowego odniesienia się przez wojewódzki sąd administracyjny do wszystkich zarzutów zawartych w skardze i skoncentrowanie się tylko na istotnych kwestiach, nie jest wadą uzasadnienia. Powinno ono bowiem zawierać ustosunkowanie się do kwestii, które decydują o wyniku sprawy. Natomiast te okoliczności, które mają jedynie charakter uboczny i nie rzutują na wynik sprawy, mogą lub wręcz powinny zostać pominięte. W rozpoznawanej sprawie uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie wymagane przez art. 141 § 4 p.p.s.a. elementy. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania Sąd postanowił na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.