II FSK 3696/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Sędzia NSA (del.) Zbigniew Romała, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 5 stycznia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "W. [...] " sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 6 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 235/14 w sprawie ze skargi "W. [...] " sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 22 listopada 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 6 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 235/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uwzględnił skargę W. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. (zwanej dalej "Skarżącą", "Spółką", "Stroną") i uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 22 listopada 2013 r. i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy D. z dnia 26 sierpnia 2013 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję Wójta Gminy D. z dnia 26 sierpnia 2013 r., określającą Spółce zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 r. w wysokości 502.240,00 zł. W skardze Spółka, wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji, a także o zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – zwanej dalej "ord. pod.") przez dokonanie dowolnej oceny dowodów, naruszenie dyrektyw postępowania dowodowego, w szczególności niewykonanie obowiązku zebrania i rozpatrzenia całości materiału dowodowego, w tym nie ustosunkowania się i uwzględnienia wniosków dowodowych zgłoszonych przez Spółkę w odwołaniu, mających istotne znaczenie dla sprawy, a nie stwierdzonych wystarczająco innymi dowodami i w konsekwencji błędne uznanie, że budowa elektrowni wiatrowych zakończyła się w 2011 r., co w opinii organu skutkowało powstaniem obowiązku Spółki w podatku od nieruchomości począwszy od dnia 1 stycznia 2012 r.; - art. 124 zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 ord. pod. przez brak ustosunkowania się przez organ do wszystkich stawianych przez Spółkę w odwołaniu zarzutów, bez odniesienia się do twierdzeń uważanych za istotne dla Spółki, podczas gdy organ zgodnie zasadą przekonywania winien był nie tylko ponownie merytorycznie rozpoznać sprawę, ale i odnieść się wyczerpująco do wszystkich stawianych przez Spółkę zarzutów, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w należytym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji; - art. 6 ust. 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm. - zwanej dalej "u.p.o.l."), w związku z art. 3 pkt 1 lit. b oraz art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r.- Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r., nr 243, poz. 1623 ze zm.), w związku z art. 2 i art. 217 Konstytucji RP przez ich niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji przyjęcie, że Spółka jest zobowiązana do uiszczenia podatku nieruchomości w związku z powstaniem obowiązku podatkowego z dniem 1 stycznia 2012 r. Odpowiadając na skargę SKO wniosło o jej oddalenie. Sąd pierwszej instancji powołał się na art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a pkt 2 u.p.o.l., art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 5, ust. 7 i ust. 8 u.p.o.l., a także art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wskazał, że w uchwale Nr XIII/88/2011 z dnia 27 października 2011 r. w sprawie ustalenia stawek podatku od nieruchomości, zwolnień od tego podatku oraz poboru podatku w drodze inkasa (Dz. Urz. Wojew. Zachodniopomorskiego z 2011 r. nr 145, poz. 2804) Rada Gminy D. ustaliła (§ 1 pkt 3) roczną stawkę podatku od nieruchomości od budowli w wysokości 2% ich wartości. Istotne znaczenie w rozpoznawanej sprawie mają ponadto przepisy art. 6 ust. 1, ust. 2, ust. 9 i ust. 13 u.p.o.l. Zasadniczą kwestię sporną stanowi data powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości od przedmiotowych (ośmiu) elektrowni wiatrowych, a więc kwestia dotycząca wykładni przepisu art. 6 ust. 2 u.p.o.l. Zdaniem WSA, z brzmienia tego przepisu wynika, że gdy powstanie obowiązku podatkowego uzależnione jest od istnienia budowli albo budynku lub ich części – a więc wskazywanych w ustawie przedmiotów opodatkowania – obowiązek taki powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa takich przedmiotów opodatkowania (tj. budowli albo budynku lub ich części) została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Organy podatkowe zasadnie więc przyjęły, że budowa przedmiotowych ośmiu elektrowni wiatrowych została zakończona przed dniem 6 grudnia 2011 r., bowiem w tym dniu Skarżąca wystąpiła do właściwego organu nadzoru budowlanego o wydanie pozwolenia "na użytkowanie częściowe w zakresie elektrowni [...],[...],[...],[...],[...], [...], [...], [...] na budowie farmy wiatrowej W. składającej się z 8 elektrowni wiatrowych [...] wraz z siecią telekomunikacji energetycznej, drogami dojazdowymi i placami montażowymi, fundamentami oraz GPZ". Odrębnym wnioskiem z tej samej daty Spółka wystąpiła o takie pozwolenie na użytkowanie częściowe w zakresie elektrowni [...] w W. Takie pozwolenia na użytkowanie tych ośmiu elektrowni "przed wykonaniem wszystkich robót budowlanych" zostały wydane w dniu 20 grudnia 2011 r. Do wniosków do organu nadzoru budowlanego Spółka dołączyła m.in. oryginał dziennika budowy, powykonawczej inwentaryzacji geodezyjnej oraz oświadczeń i protokołów badań i sprawdzeń wymaganych przepisami prawa budowlanego. Zasadnie więc w zaskarżonej decyzji uznano, że taka dokumentacja świadczy o tym, że proces budowy przedmiotowych obiektów elektrowni wiatrowych został zakończony przed złożeniem wniosku o pozwolenie na ich użytkowanie. Zgodnie z art. 45 ust. 1 Prawa budowlanego, "dziennik budowy stanowi urzędowy dokument przebiegu robót budowlanych oraz zdarzeń i okoliczności zachodzących w toku wykonywania robót". Przekazując więc taki dokument (podpisany przez kierownika budowy i inspektora nadzoru) organowi budowlanemu inwestor potwierdza, że zostały zakończone roboty budowlane dotyczące danego obiektu budowlanego. Fakt taki potwierdza też wprost oświadczenie kierownika budowy dołączane do wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie obiektu. Również zasady logiki wskazują na to, że składając taki wniosek na użytkowanie przedmiotowych elektrowni wiatrowych obiekty takie zdolne były do zakładanego użytkowania, a zatem ich budowa została zakończona. Prawidłowo również organ odwoławczy wskazał, że z protokołu rozruchu elektrowni wiatrowych sporządzonego 7 lutego 2012 r. wynika nie tylko to, że elektrownie te zostały wybudowane przed 6 grudnia 2011 r., ale również to, że na dzień 30 grudnia 2011 r. były już w pełni gotowe do pracy zgodnie z przeznaczeniem (co potwierdzają daty oświadczenia o sprawności urządzeń i instalacji oraz gotowości do przyjęcia napięcia, protokół sprawdzenia technicznego przed podaniem napięcia, protokół odbioru układu pomiarowo-rozliczeniowego energii elektrycznej. Zdaniem WSA, budowa przedmiotowych elektrowni wiatrowych została zakończona w 2011 r., a zatem obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w odniesieniu do tych budowli – w myśl art. 6 ust. 2 u.p.o.l. – powstał z dniem 1 stycznia 2012 r. Sąd nie podzielił więc stanowiska Skarżącej, że przez zakończenie budowy w myśl tego przepisu rozumieć należy zakończenie całej inwestycji objętej pozwoleniem na budowę, a zatem np. także zakończenie budowy dróg, itp. Nie ma przy tym również znaczenia fakt, że decyzja z dnia 20 grudnia 2011 r. o pozwoleniu na użytkowanie tych elektrowni nie stała się ostateczna w 2011 r., gdyż niezależnie od tego, że Spółka nie składała odwołania od tej decyzji, istotne znaczenie ma - na co wskazywano w skardze - "faktyczny moment zakończenia budowy", a to, jak wynika z zebranych w sprawie dowodów, nastąpiło w 2011 r. W takiej sytuacji nie ma więc znaczenia, czy faktyczne użytkowanie budowli również nastąpiło w 2011 r. Sąd uznał, że Spółka obowiązana była – stosownie do art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. – złożyć we wskazanym w tym przepisie terminie deklarację na podatek od nieruchomości od tych elektrowni na rok 2012, sporządzoną na właściwym formularzu. Formularz ten zawiera także dane dotyczące przedmiotu opodatkowania (wartości budowli). Organ podatkowy dwukrotnie wzywał Spółkę do złożenia takiej deklaracji, zdaniem Sądu, nie mają więc istotnego znaczenia zarzuty Skarżącej, że po wszczęciu postępowania podatkowego organ nie wzywał jej do podania wartości elementów budowlanych przedmiotowych budowli. Organ był zatem uprawniony do powołania biegłego w celu ustalenia wartości rynkowej przedmiotowych elektrowni (art. 4 ust. 7 u.p.o.l.). Fakt przeprowadzenia przez biegłego oględzin elektrowni jeszcze przed wydaniem postanowienia o powołaniu biegłego stanowi wprawdzie naruszenie prawa, jednak nie mające istotnego wpływu na wynik sprawy. W ocenie WSA, istotnym naruszeniem prawa jest fakt, że w sporządzonym operacie szacunkowym biegły rzeczoznawca wskazał, iż dokonał ustalenia wartości rynkowej elektrowni na dzień 10 czerwca 2013 r. Stanowi to zatem naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 4 ust. 1, ust. 3, ust. 5 u.p.o.l.), w myśl których wartość ta powinna być ustalona na dzień 1 stycznia 2012 r. (taką datę wskazywano również w zaskarżonej decyzji). Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, a zatem skutkowało uchyleniem zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji. Za zasadny Sąd uznał też zarzut dotyczący braku odniesienia się przez organ odwoławczy do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu, w szczególności przez nieodniesienie się do wniosków dowodowych Strony zgłoszonych w odwołaniu. Stanowi to naruszenie przepisów postępowania (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w związku z art. 210 § 4 ord. pod.), a także art. 188 ord. pod. W razie odmowy uwzględnienia wniosku dowodowego organ powinien wydać stosowne postanowienie. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną Spółki, która wniosła o rozpoznanie skargi kasacyjnej poprzez jej oddalenie w całości i zmianę błędnego uzasadnienia wyroku w części dotyczącej oceny prawnej Sądu związanej z określeniem momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, poprzez uznanie, że obowiązek ten w odniesieniu do Skarżącej powstał z dniem 1 stycznia 2013 r., nie zaś 1 stycznia 2012 r. lub wskazanie, że przedmiotowy obowiązek nie mógł powstać z dniem 1 stycznia 2012 r., ale w dacie późniejszej, ewentualnie o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy w całości do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych. Autor skargi kasacyjnej zarzucił wyrokowi: 1) na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwanej dalej "p.p.s.a.") naruszenie prawa materialnego, tj. art. 6 ust. 2 u.p.o.l., poprzez niedopuszczalne posłużenie się przez Sąd jego wykładnią rozszerzającą, prowadzącą do niewłaściwego zastosowania art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, w zw. z art. 2 i art. 217 Konstytucji RP, a w konsekwencji do błędnego przyjęcia, że "zakończeniem budowy" (w myśl art. 6 ust. 2 u.p.o.l.) nie jest zakończenie całej inwestycji objętej pozwoleniem na budowę, ale zakończenie budowy poszczególnych elektrowni wiatrowych; w rezultacie zaistniałego naruszenia prawa, Sąd odnosząc się do oceny stanowiska Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie odnośnie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości przyjął, że obowiązek ten wobec Skarżącej powstał z dniem 1 stycznia 2012 r., zamiast 1 stycznia 2013 r., 2) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), w zw. z art. 153 p.p.s.a., poprzez nienależyte wykonanie obowiązku kontroli, wyrażające się w tym, że mimo uwzględnienia zarzutów skargi, Sąd w sposób nie wszechstronny rozpoznał sprawę oraz sporządził częściowo wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku, zawierające błędną ocenę prawną odnośnie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, a w konsekwencji uznał, iż w sprawie organy podatkowe zasadnie przyjęły, że budowa ośmiu elektrowni wiatrowych zakończyła się w 2011 r., a zatem obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości - w myśli art. 6 ust. 2 u.p.o.l. powstał z dniem 1 stycznia 2012 r., podczas gdy prawidłowo dokonana przez Sąd kontrola powinna prowadzić do wniosku, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w odniesieniu do Skarżącej powstał z dniem 1 stycznia 2013 r., które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, rzutujący ponadto na dalsze postępowanie przed organami podatkowymi, a w konsekwencji związanie tych organów oceną prawną dokonaną przez Sąd w odniesieniu do momentu powstania obowiązku podatkowego, która jest błędna. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił Sąd pierwszej instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego. Niesporne jest, że pojęcie "zakończenia budowy" nie ma swojej legalnej definicji na gruncie u.p.o.l. Również przepisy podstawowego dla procesu budowlanego aktu prawnego, jakim jest ustawa z dnia z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, takiej definicji nie zawierają. Jak trafnie wskazano jednak w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 2014 r. w sprawie II FSK 1228/12 (LEX nr 1463399) zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależnione jest od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego. Zgodnie zaś z przepisami Prawa budowlanego rozpoczęcie użytkowania następuje zawsze po zakończeniu budowy, gdyż w myśl art. 54 tej ustawy do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. Z kolei art. 55 pkt 1 Prawa budowlanego przewiduje, że przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego należy uzyskać ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie, jeżeli na wzniesienie obiektu budowlanego jest wymagane pozwolenie na budowę i jest on zaliczony do określonej kategorii. Tym samym, przyjęcie przez ustawodawcę w art. 6 ust. 2 u.p.o.l. sformułowania o roku, w którym budowa została zakończona, należy tłumaczyć w taki sposób, który wskazuje na sytuację poprzedzającą uzyskanie decyzji ostatecznej, o której mowa w art. 55 Prawa budowlanego, gdyż użytkowanie budynku musi być poprzedzone zakończeniem budowy. W doktrynie wskazano, że spełnienie warunków, o których mowa w art. 57 ust. 1 i 2 Prawa budowlanego przesądza, iż nastąpiło zakończenie budowy (por. L. Etel, Podatek od nieruchomości. Komentarz, komentarz do art. 6, pkt 3, LEX/el 2012). Tym samym, spełnienie wszystkich warunków wymaganych dla skutecznego złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy obiektu budowlanego lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie uznawane jest za tożsame z chwilą, w której została zakończona budowa budowli albo budynku lub ich części, o której stanowi art. 6 ust. 2 u.p.o.l. Wobec tego to, że mamy do czynienia w tym przepisie z określonym stanem faktycznym - zakończeniem budowy, nie oznacza, że przy jego wykładni nie należy sięgać do norm zawartych w innych ustawach, które dość precyzyjnie sytuują ten moment w czasie poprzez szereg warunków koniecznych, nie tylko do formalnego, ale też i z uwagi na obowiązkową kontrolę z art. 59a Prawa budowlanego, do rzeczywistego zaistnienia tego faktu. Jak wskazano w powołanym wyżej wyroku NSA w sprawie II FSK 1228/12 - na gruncie reguł wykładni funkcjonalnej należy zaaprobować, że zgodnie z przepisami Prawa budowlanego rozpoczęcie użytkowania następuje zawsze po zakończeniu budowy. W rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji słusznie zaaprobował stanowisko organów podatkowych, że budowa elektrowni została zakończona przed dniem 6 grudnia 2011 r., bowiem w tym dniu Spółka wystąpiła do właściwego organu nadzoru budowlanego o wydanie pozwolenia na częściowe użytkowanie siedmiu elektrowni wiatrowych farmy wiatrowej W. i pozwolenia na częściowe użytkowanie jednej elektrowni wiatrowej [...] i takie pozwolenie na użytkowanie tych ośmiu elektrowni "przed wykonaniem wszystkich robót budowlanych" zostało wydane w dniu 20 grudnia 2011 r. Do wniosku do organu nadzoru budowlanego Spółka dołączyła m.in. oryginał dziennika budowy, powykonawczej inwentaryzacji geodezyjnej oraz oświadczeń i protokołów badań i sprawdzeń wymaganych przepisami prawa budowlanego. Zasadnie więc WSA w Szczecinie przyjął, że taka dokumentacja świadczy o tym, iż proces budowy przedmiotowych obiektów elektrowni wiatrowych został zakończony przed złożeniem wniosku o pozwolenie na ich użytkowanie. Zgodnie z art. 45 ust. 1 Prawa budowlanego "dziennik budowy stanowi urzędowy dokument przebiegu robót budowlanych oraz zdarzeń i okoliczności zachodzących w toku wykonywania robót". Przekazując więc taki dokument (podpisany przez kierownika budowy i inspektora nadzoru) organowi budowlanemu inwestor potwierdza, że zostały zakończone roboty budowlane dotyczące danego obiektu budowlanego. Fakt taki potwierdza też wprost oświadczenie kierownika budowy dołączane do wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie obiektu. Również zasady logiki wskazują na to, że składając taki wniosek na użytkowanie przedmiotowych elektrowni wiatrowych obiekty takie zdolne były do zakładanego użytkowania, a zatem ich budowa została zakończona. Prawidłowo również Sąd pierwszej instancji wskazał, że z protokołu rozruchu elektrowni wiatrowych sporządzonego 7 lutego 2012 r. wynika nie tylko to, iż elektrownie te zostały wybudowane przed 6 grudnia 2011 r., ale również to, że na dzień 30 grudnia 2011 r. były już w pełni gotowe do pracy zgodnie z przeznaczeniem, co potwierdzają daty oświadczenia o sprawności urządzeń i instalacji oraz gotowości do przyjęcia napięcia, protokół sprawdzenia technicznego przed podaniem napięcia, protokół odbioru układu pomiarowo-rozliczeniowego energii elektrycznej. Podzielając w pełni stanowisko wyrażone w zaskarżonym wyroku wskazać należy, że bez znaczenia dla sprawy pozostaje argumentacja skargi kasacyjnej związana z gospodarczym rozpoczęciem użytkowania elektrowni dopiero w 2012 r. WSA w Szczecinie powiązał bowiem powstanie obowiązku podatkowego z zakończeniem budowy elektrowni wiatrowych, a nie z faktycznym rozpoczęciem ich użytkowania. W niniejszym przypadku Spółka, na podstawie art. 55 i art. 57 ust. 1-5 Prawa budowlanego, wystąpiła do właściwego organu nadzoru budowlanego o pozwolenie na użytkowanie elektrowni wiatrowych i w dniu 20 grudnia 2011 r., w oparciu o przedłożoną dokumentację, takie pozwolenie uzyskała. Powyższe jednoznacznie stanowi o zakończeniu ich budowy w 2011 r. W tym miejscu podkreślić należy, że podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym. Podatek ten uzależniony jest od wartości majątku, a nie od przychodu, który ten majątek generuje. Stąd bez znaczenia dla wymiaru tego podatku pozostaje okoliczność, że przedmiotowe elektrownie zostały wykorzystane dla celów produkcji energii elektrycznej dopiero po dniu 1 stycznia 2012 r. Istotne było jedynie, że budowa tych elektrowni została zakończona w grudniu 2011 r. i były one wówczas gotowe do pracy zgodnej z przeznaczeniem. Przyjęcie stanowiska wyrażonego przez autorkę skargi kasacyjnej mogłoby prowadzić do wniosków niemożliwych do akceptacji. W przypadku inwestycji obejmujących większą ilość budynków lub budowli, celowe nieukończenie któregoś z nich pozwalałoby na unikanie opodatkowania, w najlepszym zaś razie zmuszało organ podatkowy do prowadzenia dochodzeń, czy jakaś część inwestycji jest faktycznie użytkowana. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela także argumentacji wywodzonej z posłużenia się w treści art. 6 ust. 2 u.p.o.l. pojęciami "zakończenia budowy" oraz "budowli lub budynku". Uszczegółowienie przedmiotów opodatkowania w przypadku faktycznego ich użytkowania przed zakończeniem budowy wynika z językowej konieczności zapisu o podleganiu opodatkowania także części budynku lub budowli, które pomimo trwającej budowy są wykorzystywane przez podatnika. Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. sformułowany w ramach wskazania podstaw kasacyjnych, gdyż - jak wyżej wskazano - prawidłowe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego, którym co do zasady jest zakończenie budowy poszczególnych obiektów budowlanych (elektrowni wiatrowych). Podnoszone w skardze kasacyjnej wątpliwości dotyczące wpływu, jaki na określenie momentu początkowego mogą mieć dowody ocenione i ewentualnie dopuszczone przez organ podatkowy ponownie rozpoznający sprawę, są przedwczesne. WSA w Szczecinie nakazał bowiem organowi odwoławczemu odniesienie się do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu. W szczególności Sąd ten wskazał na obowiązek oceny zasadności przeprowadzenia wniosków dowodowych, a w razie ich nieuwzględnienia wydania stosownego postanowienia. Wbrew stanowisku zawartemu w skardze kasacyjnej, wytyczne Sądu co do dalszego postępowania nie pozostają w sprzeczności z oceną prawną zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Należy podkreślić, że ani organy podatkowe, ani Sąd pierwszej instancji nie odnosiły się do argumentacji wywodzonej przez stronę skarżącą z zapisów art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Wobec tego, Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do oceny, czy zgłaszane wnioski dowodowe mogą mieć wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną uznając ją za bezzasadną.[pic]