II FSK 3670/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Marek Olejnik, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 3 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi D. G. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2009 r. sygn. akt II FSK 1576/07 oddalającym skargę kasacyjną D. G.-L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 23 maja 2007 r. sygn. akt I SA/Sz 635/06 w sprawie ze skargi D. G.-L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 18 lipca 2006 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu 1) uchyla wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2009 r. sygn. akt II FSK 1576/07, 2) uchyla wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 23 maja 2007 r. sygn. akt I SA/Sz 635/06, 3) umarza postępowanie sądowe, 4) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie na rzecz D. G. kwotę 8743 ( słownie: osiem tysięcy siedemset czterdzieści trzy) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

1. Wyrokiem z dnia 6 lutego 2009 r., II FSK 1576/07, Naczelny Sąd Administracyjny – po rozpoznaniu skargi kasacyjnej D. G. (dalej: Skarżąca) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 23 maja 2007 r., I SA/Sz 635/06, w sprawie ze skargi Skarżącej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie (dalej: Dyrektor IS) z dnia 18 lipca 2006 r., nr [...], w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów – (1) oddalił skargę kasacyjną, (2) zasądził od Skarżącej na rzecz Dyrektora IS kwotę 3.600 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podano art. 184 i art. 204 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej w skrócie: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi i sądami administracyjnymi: 2.1. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Naczelny Sąd Administracyjny podał, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. decyzją z dnia 31 marca 2006 r. ustalił Skarżącej zryczałtowany podatek dochodowy za 2001 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Na skutek odwołania podatniczki Dyrektor IS decyzją z dnia 18 lipca 2006 r. zmniejszył wymiar zryczałtowanego podatku, jako podstawę powołując art. 20 ust. 1 i 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt ustawy z 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.). Ustalono, że łączna kwota wydatków poniesionych w 2001 r. wyniosła 230.071,63 zł, a przychody podatniczki w 2001 r. wyniosły 169.543,16 zł. 2.2. W skardze wniesionej do WSA w Szczecinie Skarżąca domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji zarzucając, że wydane zostały z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 190 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.). 2.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie nie dopatrzył się uchybień w zakresie norm prawa materialnego, tj. art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 u.p.d.o.f., czy też procesowego, tj. art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 190 O.p. Z tego powodu wyrokiem z dnia 23 maja 2007 r., I SA/Sz 635/06, oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. 2.4. W skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skardze kasacyjnej Skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego) wniosła o zmianę zaskarżonego wyroku i uwzględnienie skargi, ewentualnie o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono: (1) naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 20 ust. 1 i 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. przez wadliwe ustalenie, że Skarżąca w 2001 r. osiągnęła dochody w kwocie 60.528 zł z nieujawnionych źródeł bądź nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach i zobowiązana jest do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w formie ryczałtu w wysokości 75%; (2) naruszenie przepisów postępowania, które powinny skutkować w poprzednich etapach postępowania sądowego uchyleniem decyzji bądź zmianą albo stwierdzeniem ich nieważności. Zdaniem Skarżącej wystąpiła istotna sprzeczność w ustaleniach z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego istotnego dla rozstrzygnięcia , tj. naruszono i nie przestrzegano art. 120-124, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191, art. 192 i art. 210 O.p. Pominięcie w rozważaniach WSA w Szczecinie szeregu faktów i dowodów wskazanych w postępowaniu wyjaśniającym, a świadczących, że Skarżąca kwestionowaną kwotę przychodu w wysokości 60.528 zł w 2001 r. i poprzednich latach posiadała w sposób legalny spowodowało, że w sposób istotny te uchybienia wpłynęły na wynik zaskarżonego postępowania sądowego, co skutkowało naruszeniem ww. przepisów Ordynacji podatkowej w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi; (3) art. 2, art. 32, art. 47 i art. 51 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.; dalej w skrócie: Konstytucja RP), gdyż prowadzone postępowanie przed WSA w Szczecinie oraz wcześniejsze podatkowe oparte było na zasadzie nadrzędności i prymatu interesu społecznego nad indywidualnym interesem podatnika. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. 2.5. Wspomnianym na wstępie wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako niezasadną. 3. Stanowiska Skarżącej w postępowaniu wznowieniowym przed Naczelnym Sądem Administracyjnym: 3.1. Od powyższego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2009 r., II FSK 1576/07, Skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego) wniosła skargę o wznowienie postępowania sądowego, żądając: (1) zmiany tego wyroku oraz poprzedzającego go wyroku WSA w Szczecinie z dnia 23 maja 2007 r., I SA/Sz 635/06, poprzez uchylenie decyzji Dyrektora IS z dnia 18 lipca 2006 r., nr [...], uchylającej w części decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 31 marca 2006 r., nr [...] i ustalającej dla Skarżącej podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 2001 r. w kwocie 45.396 zł w formie ryczałtu w wysokości 75% od dochodów równych kwocie 60.528 zł z nieujawnionych źródeł bądź nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, gdzie podstawą prawną ww. decyzji były art. 20 ust. 1 i 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.; (2) zwrotu kosztów postępowania. Skargę wniesiono na podstawie art. 272 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a.). W jej uzasadnieniu wskazano, że decyzje organów zostały wydane na podstawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Tymczasem wyrokiem z dnia 18 lipca 2013 r. Trybunał Konstytucyjny, w sprawie o sygn. akt SK 18/09 (Dz. U. z 2013 r., poz. 985), uznał wspomniany przepis, w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. 3.2. Pismem z dnia 3 czerwca 2014 r. Dyrektor IS przedłożył do akt sprawy swoją decyzję z dnia 7 maja 2014 r., nr [...], uchylającą wcześniejszą decyzję Dyrektora IS z dnia 18 lipca 2006 r., nr [...], oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 31 marca 2006 r., nr [...], a także umarzającą postępowanie w sprawie (k. 49 akt NSA). 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4.1. Skarga o wznowienie postępowania sądowego okazała się zasadna, dlatego podlega uwzględnieniu. 4.2. Przepis art. 272 § 1 p.p.s.a. stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie (identycznie zob. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2010 r., II GPS 1/10). Kierując się powyższymi względami, w celu realizacji prawa Skarżącej do ponownego rozpoznania sprawy w nowym stanie prawnym, ustalonym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., SK 18/09, Naczelny Sąd Administracyjny postanowił wznowić postępowanie w sprawie zakończonej prawomocnym orzeczeniem i rozpoznać sprawę na nowo w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia (art. 282 § 1 p.p.s.a.). 4.3. Mając na uwadze, że w przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP – Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnia skargę o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem i uchyla wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2012 r., II FSK 2338/10, jak również zaskarżony wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 czerwca 2010 r., I SA/Łd 75/10 (art. 282 § 2 p.p.s.a.). Jest bowiem rzeczą bezsporną, że ww. wyrokiem Sąd pierwszej instancji oddalił skargę Skarżącej na decyzje podatkowe, których podstawą materialnoprawną był art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. 4.4. Fakt uchylenia, w wyniku wznowienia postępowania podatkowego, przez Dyrektora IS decyzją z dnia 7 maja 2014 r., nr [...], wcześniejszej jego decyzji z dnia 18 lipca 2006 r., nr [...], oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 31 marca 2006 r., nr [...], a także fakt umorzenia postępowania podatkowego sprawiły, że bezprzedmiotowe stało się rozpoznanie skargi Skarżącej, a tym samym prowadzenie w tym zakresie postępowania sądowego. Okoliczność ta uzasadnia zatem jego umorzenie (art. 282 § 2 in fine p.p.s.a.). 4.5. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, z mocy art. 282 § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 203 pkt 1 oraz art. 200 w zw. z art. 276 tej ustawy.