II FSK 3487/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (spr.), Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, , po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lipca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 3427/17 w sprawie ze skargi Z. [...] w N. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17 sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okresy rozliczeniowe od grudnia 2014 r. do czerwca 2015 r. oraz umorzenia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązań z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okresy rozliczeniowe od lipca 2015 r. do listopada 2015 r. oddala skargę kasacyjną.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 13 lipca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3427/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA") po rozpoznaniu skargi Z. [...] w N. (dalej: "Skarżący"), uchylił decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17 sierpnia 2017 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: "PFRON") za okresy rozliczeniowe od grudnia 2014 r. do czerwca 2015 r. oraz umorzenie postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązań z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okresy rozliczeniowe od lipca 2015 r. do listopada 2015 r. Podstawą powyższego orzeczenia był art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm., dalej: "p.p.s.a."). Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że Prezes Zarządu PFRON (dalej: "organ I instancji") decyzją z dnia 19 lipca 2016 r. określił wysokość zobowiązań Skarżącego z tytułu wpłat na PFRON za okresy rozliczeniowe od grudnia 2014 r. do czerwca 2015 r. oraz umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązań z tytułu wpłat na PFRON prowadzone wobec Skarżącego za okres od lipca 2015 r. do listopada 2015 r. Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie zarzucając naruszenie: 1) art. 21 ust. 1a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2046 ze zm., dalej: "ustawa o rehabilitacji") w zw. z art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: "o.p."), poprzez błędną ich wykładnię i zastosowanie; 2) art. 122 oraz art. 187 § 1 o.p., przez niewyjaśnienie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy i powierzchowne rozpatrzenie materiału dowodowego zebranego w sprawie. W dniu 17 sierpnia 2017 r. Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej wydał decyzję, którą utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu Minister wskazał, że zasadnicze znaczenie w prowadzonym przed organem I instancji postępowaniu miał fakt, iż organ wskazywał Skarżącemu jako podstawę rozliczania wpłat na PFRON art. 21 ust. 2a ustawy o rehabilitacji, natomiast Skarżący jako podstawę rozliczenia przyjął art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji. Minister uznał, że organ I instancji w sposób prawidłowy na podstawie art. 21 ust. 2a ustawy o rehabilitacji określił wysokość zobowiązania Skarżącego z tytułu wpłat na PFRON za okres od grudnia 2014 r. do czerwca 2015 r. oraz umorzył, jako bezprzedmiotowe, postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązań z tytułu wpłat na PFRON za okres od lipca 2015 r. do listopada 2015 r. Zatem pracodawca chcąc korzystać z przywileju zawartego w art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji nie może prowadzić działalności w żadnym innym zakresie, niż prowadzenie podmiotów określonych w tym przepisie. Na jego podstawie mogą rozliczać się również zespoły, ale tworzone wyłącznie z jednostek, o których mowa w tym przepisie. Minister uznał, że w rozumieniu ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r. poz. 1943 ze zm., dalej: "ustawa o systemie oświaty"), ognisko artystyczne nie może być uznane za szkołę, lecz za placówkę artystyczną. W art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji ustawodawca wymienił wszystkie szkoły, również wyższe, a oprócz nich jedynie placówki opiekuńczo-wychowawcze i resocjalizacyjne, których istnienie nie wynika z przepisów ustawy o systemie oświaty. Natomiast nie wymienił żadnej placówki określonej przepisami ustawy o systemie oświaty, w tym placówek artystycznych jakim są ogniska artystyczne. Minister wskazał również, że przepisy nie przewidują proporcjonalnego rozliczania wpłat na PFRON. Zatem nie uwzględnił propozycji Skarżącego, zawartej w odwołaniu, polegającej na rozliczaniu Zespołu jako całości, z uwzględnieniem większości podmiotów i uznania złożonego sprawozdania. Minister wskazał też, że nie jest możliwe potraktowanie wchodzących w skład Zespołu podmiotów rozdzielnie, tak by dwa z nich mogły skorzystać z ustawowego przywileju, ponieważ to nie poszczególne podmioty wchodzące w skład Z. [...] w N. są pracodawcą dla zatrudnionych tam pracowników, natomiast pracodawcą jest Zespół i jako jeden pracodawca jest zobowiązany do rozliczeń z tytułu wpłat na PFRON. Dowód na to, że to Zespół jest pracodawcą dla wszystkich zatrudnionych w nim pracowników stanowią imienne raporty miesięczne o należnych składkach i wypłaconych świadczeniach ZUS P RCA za okres wskazany w decyzji, dotyczące pracowników wszystkich prowadzonych przez Skarżącego placówek. W skardze wniesionej do WSA Skarżący zarzucił naruszenie: - art. 21 ust. 1a ustawy o rehabilitacji w zw. z art. 21 § 3 o.p., przez ich zastosowanie; - art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji w zw. z art. 62 ustawy o systemie oświaty, poprzez jego niezastosowanie; - art. 122 oraz art. 187 § 1 o.p., przez niewyjaśnienie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy i powierzchowne rozpatrzenie materiału dowodowego zebranego w sprawie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Uwzględniając skargę, w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku WSA wskazał, że Skarżący sygnalizował wielokrotnie w trakcie trwającego postępowania, na czym polega działalność jego Zespołu i wchodzącego w jego skład Ogniska. Po uzyskaniu tej informacji rolą organu prowadzącego postępowanie było wyjaśnienie tej kwestii, czego organ nie zrobił, naruszając tym samym art. 121, art. 122 i art. 187 o.p. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia, organ wniósł o uwzględnienie skargi kasacyjnej, uchylenie wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie uwzględnienie skargi kasacyjnej, uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA, a także zasądzenie kosztów postępowania, wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: I. naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 o.p. w zw. z art. 49 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji w zw. z art. 2 pkt 3b ustawy o systemie oświaty, poprzez uznanie, że organ nie dokonał wystarczających ustaleń stanu faktycznego, pozwalających na stwierdzenie, że Skarżący prowadził działalność w postaci ogniska artystycznego, a w konsekwencji uwzględnienie skargi i błędne uznanie, że normy te zostały naruszone; II. naruszenie prawa materialnego, tj.: - art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji w zw. z art. 2 pkt 3b ustawy o systemie oświaty, poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepis ten może mieć zastosowanie do szkół publicznych wchodzących w skład zespołu wraz z jednostkami niewymienionymi w tym przepisie, podczas gdy przepis ten dotyczy wyłącznie pracodawców będących podmiotami lub prowadzących podmioty w nim wymienione, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie poprzez brak uznania, że Skarżący nie może korzystać z obniżonego wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Ponieważ zostały spełnione wszystkie przesłanki określone w art. 182 § 2 p.p.s.a., skargę kasacyjną można było rozpoznać na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów (art. 182 § 3 p.p.s.a.). Na aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę zasługiwało, zawarte na stronie 5 i następnych zaskarżonego uzasadnienia wyroku, wyjaśnienie WSA, że w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania (art. 122, art. 187 § 1 o.p.). WSA słusznie wskazał, że w istocie stan faktyczny sprawy nie został ustalony. Organy podatkowe uznały, że Skarżący nie prowadzi działalności wymienionej w art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji z uwagi na okoliczność, że w skład Zespołu wchodzi ognisko artystyczne – jednostka nie wymieniona w art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji, będąca innym rodzajem działalności, niż szkoła publiczna. W ocenie organu z ustawy o systemie oświaty wynika, że ognisko artystyczne pełni inną rolę niż szkoła, która wykonuje działania dydaktyczne, wychowawcze i opiekuńcze. Trafnie WSA zauważył, że z akt sprawy wynika, iż Skarżący wskazywał wielokrotnie w trakcie trwającego postępowania, w tym w przesyłanych do organu pismach (por. np. str. 94, 95, 102, 135 akt administracyjnych sprawy), na czym polega działalność jego Zespołu i wchodzącego w jego skład Ogniska. Wskazywano między innymi, że: - celem Zespołu jest działalność edukacyjna, a jednocześnie nie osiąganie przychodów z innych rodzajów działalności; - Ognisko Artystyczne działa w systemie edukacyjnym jak szkoła, tylko w ramach zajęć pozalekcyjnych dla utalentowanych uczniów pochodzących z różnych szkół, jest placówką oświatowo - wychowawczą; w Ognisku odbywają się 45 minutowe lekcje – zajęcia edukacyjne z zakresu sztuki; - utworzony Zespół Szkół wpisany jest do rejestru jako podmiot stanowiący jednostkę organizacyjną, która korzysta z przymiotu szkoły publicznej. Powyższe okoliczności zostały pominięte przez organ. Na co wskazuje uzasadnienie zaskarżonej decyzji, w którym nie dokonano ich weryfikacji. W decyzji nie wskazano dlaczego nie uznano opisanej przez Skarżącego działalności za działalność, o której mowa w art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji, wskazując w tym zakresie tylko na fakt funkcjonowania Ogniska Artystycznego. Należy podzielić zdanie WSA, który stwierdził, że stanowisko organu jest przedwczesne. W niniejszej sprawie w pierwszej kolejności należy ustalić jaka działalność jest rzeczywiście prowadzona przez Skarżącego. Jeśli okaże się, że jest to działalność wskazana w art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji, należy stwierdzić, czy mają do niej zastosowanie preferencyjne zasady rozliczania z PFRON. Powyższe rozważania powinny znaleźć swoje odpowiednie odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zgodził się ze stanowiskiem WSA w tym zakresie, uznając zarzuty skargi kasacyjnej za niezasadne. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepis art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi.