II FSK 3281/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA (del.) Anna Maria Świderska (sprawozdawca), Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 30 lipca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi J. K. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1886/08 oddalającym skargę kasacyjną J. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 93/08 w sprawie ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 15 listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1. wznawia postępowanie sądowe, 2. uchyla wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1886/08, 3. uchyla wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 93/08, 4. umarza postępowanie sądowe, 5. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu na rzecz J. K. kwotę 4544 (słownie: cztery tysiące pięćset czterdzieści cztery) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego w sprawie.

Wyrokiem z 15 kwietnia 2010r. sygn. akt II FSK 1886/08 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną J. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 6 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 93/08 w przedmiocie zryczałtowanego podatku od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. decyzją z dnia 9 listopada 2006 r. ustalił skarżącemu zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 92.650, 00 zł. Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu decyzją z dnia 15 listopada 2007 r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazano art. 20 ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) – powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.". W skardze na powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu podatnik domagał się uchylenia decyzji organu odwoławczego, wskazując na naruszenie art. 20 ust. 3 w związku z art. 3 ust. 1 i art. 4 u.p.d.o.f., oraz art. 122 w związku z art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej jako "O.p.", oraz postanowień Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Wyrokiem z 6 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 93/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę uznając ją za niezasadną. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżący wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 20 ust. 3 w związku z art. 3 ust. 1 oraz art. 9 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 33 u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię i zastosowanie, a nadto naruszenie szeregu przepisów postępowania w tym art. 120, art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. Wspomnianym na wstępie wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako niezasadną. Od powyższego wyroku skarżący wniósł skargę o wznowienie postępowania sądowego w swojej sprawie zakończonej wyrokiem NSA z dnia 15 kwietnia 2010 sygn. akt II FSK 1886/08 oddalającym skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008r. sygn. akt I SA/Wr 93/08 na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z 15 listopada 2007r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 2003. Podatnik domagał się także zmiany zaskarżonego wyroku WSA we Wrocławiu i uwzględnienia skargi kasacyjnej. W przypadku, gdyby przed wydaniem orzeczenia w niniejszej sprawie, zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z 15 listopada 2007r. została prawomocnie uchylona wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i umorzenie postępowania w sprawie z uwagi na jego bezprzedmiotowość na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. w związku z art. 193 p.p.s.a., a także o zasądzenie na rzecz strony zwrotu kosztów postępowania w tym także kosztów zastępstwa procesowego, dotyczących zarówno postępowania pierwszej i drugiej instancji, jak i postępowania wszczętego skargą o wznowienie postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi wskazano, że decyzje organów zostały wydane na podstawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Tymczasem wyrokiem z 18 lipca 2013 r. Trybunał Konstytucyjny, w sprawie o sygn. akt SK 18/09 (Dz. U. z 2013, poz. 985), uznał wspomniany przepis, w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Pismem z 4 lipca 2014 roku Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu powiadomił Sąd o wydaniu w dniu 27 maja 2014 roku po wznowieniu postępowania na wniosek skarżącego decyzji uchylającej w całości Decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z 15 listopada 2007 roku oraz poprzedzającej ją Decyzji Dyrektora Kontroli Skarbowej we W. z 9 listopada 2006 roku i umarzającej postępowanie w sprawie. W zaistniałej sytuacji wniósł o rozważenie możliwości zastosowania w sprawie art. 282 § 2 w związku z art. 161§1 pkt 3 ustawy p.p.s.a. oraz odstąpienie od zasądzania kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej na podstawie art. 207 § 3 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga o wznowienie postępowania sądowego okazała się zasadna, dlatego podlega uwzględnieniu. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2010 r. (sygn. akt II GPS 1/10), art. 272 § 1 P.p.s.a. "stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie." Kierując się powyższymi względami, w celu realizacji prawa Skarżącego do ponownego rozpoznania sprawy w nowym stanie prawnym, ustalonym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 18 lipca 2013 r. (SK 18/09), Naczelny Sąd Administracyjny postanowił wznowić postępowanie w sprawie zakończonej prawomocnym orzeczeniem i rozpoznać sprawę na nowo w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia (art. 282 § 1 P.p.s.a.). Mając na uwadze, że w przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej – Sąd w niniejszym składzie uwzględnia skargę o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem i uchyla wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 kwietnia 2010 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 1886/08, jak również zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 6 czerwca 2008 roku sygn.. akt I SA/Wr 93/08 (art. 282 § 2 P.p.s.a.). Jest bowiem rzeczą bezsporną, że podstawą materialnoprawną decyzji, której sprawa dotyczy, był art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Skoro decyzję wydano na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją orzekł Trybunał Konstytucyjny, należy uznać, że jest ona sprzeczna z prawem. Okoliczność ta przesądza o konieczności uchylenia zapadłych w sprawie wyroków sądów administracyjnych. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, z mocy art. 282 § 2 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Odnosząc się do rozstrzygnięcia o kosztach postępowania, po pierwsze, należy zauważyć, że zgodnie z art. 276 p.p.s.a. do postępowania ze skargi o wznowienie postępowania stosuje się odpowiednio przepisy o postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, jeżeli przepisy poniższe nie stanowią inaczej. Jednakże, gdy do wznowienia postępowania właściwy jest Naczelny Sąd Administracyjny, stosuje się odpowiednio art. 175. p.p.s.a. Ponieważ dział VII ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie zawiera odrębnej regulacji zwrotu kosztów postępowania, to zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 276 p.p.s.a. w zakresie rozstrzygnięcia o zwrocie kosztów postępowania między stronami należy odpowiednio stosować przepisy o postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji. Konsekwentnie, zatem należy przyjąć, że odesłanie zawarte w art. 276 p.p.s.a. nie dotyczy przepisów dotyczących zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, a w szczególności art. 203, art. 204 i art. 207 § 2 p.p.s.a. Z uwagi na powyższe i treść art. 200 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą skargę zauważa, że w razie uwzględnienia skargi o wznowienie postępowania przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. W takim przypadku, jako niezbędne koszty postępowania należy rozumieć koszty wynikające z udziału strony tylko w postępowaniu ze skargi o wznowienie postępowania, gdyż brak podstawy w przepisach regulujących zwrot kosztów do rozszerzania tegoż pojęcia na koszty poniesione na wcześniejszych etapach postępowania sądowoadministracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że postępowanie wznowieniowe jest nowym, odrębnym postępowaniem sądowoadministracyjnym (nadzwyczajnym), wiążącym się z poprzednim, zakończonym prawomocnym orzeczeniem, jedynie tożsamością osądzonej sprawy (zob. K. Sobieralski, Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego, Kraków 2003, s. 52). Przypomnienia wymaga, że to na stronach ciąży obowiązek ponoszenia kosztów postępowania związanych z ich udziałem w sprawie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej (art. 199 p.p.s.a.). Według tej zasady, każdą stronę obciążają poniesione przez nią koszty postępowania związane z jej udziałem w postępowaniu bez prawa domagania się zwrotu tych kosztów od innej strony. Wyjątki od tej zasady, stanowiące podstawę do orzekania o zwrocie kosztów między stronami zostały ściśle unormowane w art. 200, 201, 203 i 204 p.p.s.a., sądowe (por. uchwała NSA z 4 lutego 2008 r., I OPS 4/07) i nie można ich interpretować rozszerzająco. Z uwagi na powyższe, o zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 276 w zw. z art. 200 p.p.s.a.