II FSK 3285/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA (del.) Anna Maria Świderska (sprawozdawca), Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 30 lipca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi S. N. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2010 r. sygn. akt II FSK 1505/09 oddalającym skargę kasacyjną S. N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 844/08 w sprawie ze skargi S. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 20 maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1. wznawia postępowanie sądowe, 2. uchyla wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2010 r., sygn. akt II FSK 1505/09, 3. uchyla wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 844/08, 4. umarza postępowanie sądowe, 5. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu na rzecz S. N. kwotę 6417 (słownie: sześć tysięcy czterysta siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego w sprawie.

Wyrokiem z 28 września 2010 r., sygn. akt II FSK 1505/09, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną S. N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 844/08 w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że decyzją z dnia 13 grudnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., działając na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, póz. 176 ze zm.) - zwanej dalej "u.p.d.o.f.", ustalił S. N. podatek dochodowy od osób fizycznych w formie ryczałtu od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2004 r. w wysokości 166.028 zł. Rozpoznając odwołanie strony Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu decyzją z 20 maja 2008 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W skardze na powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji podnosząc zarzut naruszenia art. 122 i 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, póz. 60 ze zm.) - dalej zwanej "O.p." poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego oraz art. 9 u.p.d.o.f., poprzez błędne ustalenie dochodu z działalności gospodarczej. Wyrokiem z 22 grudnia 2008 r. w sprawie sygn. akt l SA/Wr 844/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę jako niezasadną. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku strona skarżąca podniosła między innymi zarzut naruszenia art. 20 ust. 3 w związku z art. 9 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię, wskazała także na naruszenie art. 23,120, 122 i 187 i 191 O.p. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu wnosząc o jej oddalenie w całości stwierdził, że środek odwoławczy nie ma uzasadnionych podstaw. Wspomnianym na wstępie wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako niezasadną. Od powyższego wyroku skarżący wniósł skargę domagając się wznowienia postępowania sądowego w sprawie zakończonej wyrokiem z 28 września 2010 r. sygn. akt II FSK1505/09 oddalającym skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 grudnia 2008r. sygn. akt l SA/Wr 844/08 na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z 20 maja 2008r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 2004. W treści żądania pełnomocnik podatnika wniósł o zmianę zaskarżonego wyroku NSA, polegającą na uwzględnienie skargi kasacyjnej strony skarżącej. W przypadku, gdyby przed wydaniem orzeczenia w niniejszej sprawie, zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 20 maja 2008r. nr [...] została prawomocnie uchylona wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i umorzenie postępowania w sprawie z uwagi na jego bezprzedmiotowość na podstawie art. 161 § 1 pkt 3. w związku z art. 193 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. póz. 270 z późń. zm.) -powoływanej dalej jako "p.p.s.a.". Nadto skarżący wniósł o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania w tym także kosztów zastępstwa procesowego, dotyczących zarówno postępowania pierwszej jak i drugiej instancji, a także postępowania wszczętego skargą o wznowienie postępowania sądowego. Skargę wniesiono na podstawie art. 272 § 1 p.p.s.a. W jej uzasadnieniu wskazano, że decyzje organów zostały wydane na podstawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Tymczasem wyrokiem z 18 lipca 2013 r. Trybunał Konstytucyjny, w sprawie o sygn. akt SK 18/09 (Dz. U. z 2013, poz. 985), uznał wspomniany przepis, w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu wniósł o zawieszenie postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 w związku z art. 276 p.p.s.a., a w przypadku nieuwzględnienia tego żądania i podjęcia zawieszonego postępowania wniósł o oddalenie skargi o wznowienie postępowania i zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Podniósł, że przed organem II instancji toczy się wznowione na skutek wniosku podatnika postępowanie w trybie art. 240 § 1 pkt 8 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z 20 maja 2008 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. w przedmiocie ustalenia S. N. podatku dochodowego od osób fizycznych w formie ryczałtu od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2004 r. w wysokości 166.028 zł. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga o wznowienie postępowania sądowego okazała się zasadna, dlatego podlega uwzględnieniu. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2010 r. (sygn. akt II GPS 1/10), art. 272 § 1 p.p.s.a. "stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie." Kierując się powyższymi względami, w celu realizacji prawa strony do ponownego rozpoznania sprawy w następstwie wydania przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z dnia 18 lipca 2013 r. (SK 18/09), Naczelny Sąd Administracyjny postanowił wznowić postępowanie w sprawie zakończonej prawomocnym orzeczeniem i rozpoznać sprawę na nowo w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia (art. 282 § 1 p.p.s.a.). Mając na uwadze, że w przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej - Sąd w niniejszym składzie uwzględnia skargę o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem i uchyla wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2010 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 1505/09, jak również zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 grudnia 2008 roku sygn. akt I SA/Wr 844/08 (art. 282 § 2 p.p.s.a.). Jest bowiem rzeczą bezsporną, że podstawą materialnoprawną decyzji, której sprawa dotyczy, był art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Skoro decyzję wydano na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją orzekł Trybunał Konstytucyjny, należy uznać, że jest ona sprzeczna z prawem. Okoliczność ta przesądza o konieczności uchylenia zapadłych w sprawie wyroków sądów administracyjnych. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, z mocy art. 282 § 2 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Odnosząc się do rozstrzygnięcia o kosztach postępowania, po pierwsze, należy zauważyć, że zgodnie z art. 276 p.p.s.a. do postępowania ze skargi o wznowienie postępowania stosuje się odpowiednio przepisy o postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, jeżeli przepisy poniższe nie stanowią inaczej. Jednakże, gdy do wznowienia postępowania właściwy jest Naczelny Sąd Administracyjny, stosuje się odpowiednio art. 175. p.p.s.a. Ponieważ dział VII ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie zawiera odrębnej regulacji zwrotu kosztów postępowania, to zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 276 p.p.s.a. w zakresie rozstrzygnięcia o zwrocie kosztów postępowania między stronami należy odpowiednio stosować przepisy o postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji. Konsekwentnie, zatem należy przyjąć, że odesłanie zawarte w art. 276 p.p.s.a. nie dotyczy przepisów dotyczących zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, a w szczególności art. 203, art. 204 i art. 207 § 2 p.p.s.a. Z uwagi na powyższe i treść art. 200 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą skargę zauważa, że w razie uwzględnienia skargi o wznowienie postępowania przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. W takim przypadku, jako niezbędne koszty postępowania należy rozumieć koszty wynikające z udziału strony tylko w postępowaniu ze skargi o wznowienie postępowania, gdyż brak podstawy w przepisach regulujących zwrot kosztów do rozszerzania tegoż pojęcia na koszty poniesione na wcześniejszych etapach postępowania sądowoadministracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że postępowanie wznowieniowe jest nowym, odrębnym postępowaniem sądowoadministracyjnym (nadzwyczajnym), wiążącym się z poprzednim, zakończonym prawomocnym orzeczeniem, jedynie tożsamością osądzonej sprawy (zob. K. Sobieralski, Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego, Kraków 2003, s. 52). Przypomnienia wymaga, że to na stronach ciąży obowiązek ponoszenia kosztów postępowania związanych z ich udziałem w sprawie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej (art. 199 p.p.s.a.). Według tej zasady, każdą stronę obciążają poniesione przez nią koszty postępowania związane z jej udziałem w postępowaniu bez prawa domagania się zwrotu tych kosztów od innej strony. Wyjątki od tej zasady, stanowiące podstawę do orzekania o zwrocie kosztów między stronami zostały ściśle unormowane w art. 200, 201, 203 i 204 p.p.s.a., sądowe (por. uchwała NSA z 4 lutego 2008 r., I OPS 4/07) i nie można ich interpretować rozszerzająco. Z uwagi na powyższe, o zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 276 w zw. z art. 200 p.p.s.a.