II FSK 2635/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant Agnieszka Kulesza, po rozpoznaniu w dniu 26 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1131/16 w sprawie ze skargi A. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 15 lipca 2016 r., nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od A. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Sygnatura akt II FSK 2635/17 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uwzględnił skargę A. B. i uchylił zaskarżone nią postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego K. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący: Wnioskiem z dnia 11.04.2016 r. skarżący zwrócił się o przywrócenie mu terminu do zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Podniósł, że w dniu 1.04.2016 r. nie doręczono mu zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunków bankowych, wskutek czego nie mógł zapoznać się z decyzjami o zabezpieczeniu i wnieść zarzutów w terminie. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. postanowieniem z dnia 6.05.2016 r. odmówił przywrócenia skarżącemu terminu do zgłoszenia zarzutów. Wskazał, że zawiadomienie o zajęciu wierzytelności skarżącemu doręczono w dniu 1.04.2016 r., mógł więc wnieść zarzuty w terminie. Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie postanowieniem z dnia 15.07.2016 r. postanowienie to utrzymał w mocy. Wskazał, że decyzje o zabezpieczeniu zostały skarżącemu skutecznie doręczone po dwukrotnym awizowaniu w dniach: 29.02.2016 r. i 8.03.2016 r., toteż mógł się on zapoznać z treścią nałożonego na niego obowiązku. W skardze na to postanowienie skarżący zarzucił naruszenie art. 58 ustawy z dnia 14.06.1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23, dalej: K.p.a.) i podniósł, że uprawdopodobnił brak swej winy w uchybieniu terminowi do zgłoszenia zarzutów ze względu na niedoręczenie mu stanowiących podstawę egzekwowanego obowiązku decyzji o zabezpieczeniu, a to ze względu na naruszenie art. 150 § 1 - § 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, dalej: O.p.) przy doręczeniu tych decyzji, polegającym na nieprawidłowym wypełnieniu druku potwierdzenia odbioru oraz poczynieniu niepełnych i nieczytelnych adnotacji na kopercie zawierającej przesyłkę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, dalej: P.p.s.a.) uchylił oba zapadłe w sprawie postanowienia. Wskazał, że na zwrotnym potwierdzeniu odbioru decyzji o zabezpieczeniu nieczytelnie wypełniono punkt drugi, w którym wskazane być powinno miejsce pozostawienia pisma do odbioru oraz data pozostawienia tego pisma, a miejsce pozostawienia awiza wskazano niejednoznacznie; w tej sytuacji uznanie pisma za skutecznie doręczone narusza art. 150 O.p. W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił naruszenie: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 141 § 4 I art. 153 P.p.s.a. przez: - niewłaściwą ocenę dokonanych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych, polegającą na stwierdzeniu, że postanowienie wydano z naruszeniem przepisów postępowania, - brak rozpoznania i oceny stanu faktycznego, - wybiórcze przedstawienie stanu sprawy, nieodniesienie się do wszystkich istotnych aspektów sprawy oraz uchylenie się od dokonania szczegółowej oceny i uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia; 2. art. 133 § 1 i art. 134 § 1 P.p.s.a. przez niewłaściwe rozstrzygnięcie o prowadzonym przez organy podatkowe postępowaniu oraz o dokonanej przez nie ocenie zebranego materiału w sprawie, a także nieodniesienie się do całego stanu faktycznego udokumentowanego w aktach sprawy; 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 148 § 1 i art. 150 O.p. przez bezzasadne przyjęcie, że organ dokonał nieprawidłowych doręczeń oraz niewłaściwie uznał doręczenie w trybie art. 150 O.p. za nieskuteczne; 4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 58 § 1 i § 2 K.p.a. przez bezzasadne przyjęcie, że nie istniały przesłanki do odmowy przywrócenia terminu do zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego i w rezultacie brak było podstaw, aby odmówić przywrócenia terminu do zgłoszenia zarzutów. Skarżący wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i podniósł, że niezwłocznie po odebraniu w dniu 1.04.2016 r. zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym udał się do właściwego urzędu skarbowego, dowiedział się o decyzji organu podatkowego i dnia 4.04.2016 r. zapoznał się z aktami sprawy; dopiero wtedy mógł więc zdecydować o zgłoszeniu zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Należy przypomnieć, że przedmiotem sprawy jest odmowa przywrócenia terminu do zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Na mocy art. 27 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599, dalej: u.p.e.a.) zobowiązany może zgłosić takie zarzuty w terminie siedmiu dni od doręczenia mu tytułu wykonawczego (lub, na mocy art. 155b § 1 pkt 1 u.p.e.a., zarządzenia zabezpieczenia). Z kolei zgodnie z art. 58 § 1 K.p.a., mającym zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym na mocy art. 18 u.p.e.a., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na prośbę zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Zawiadomienie o zajęciu wierzytelności wraz z zarządzeniem zabezpieczenia skarżący odebrał w dniu 1.04.2016 r., a więc termin do zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej upływał dnia 8.04.2016 r. Warunkiem przywrócenia tego terminu było więc wykazanie, że skarżący bez swojej winy nie mógł zgłosić zarzutów najpóźniej w ostatnim dniu tego terminu. Z twierdzeń skarżącego wynika, że przyczyny uchybienia terminowi upatruje on w braku wiedzy o ciążącym na nim obowiązku, wynikającym z niedoręczonych mu w sposób prawidłowy decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązań podatkowych. Dla stwierdzenia, czy skarżący uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminowi do zgłoszenia zarzutów, konieczne jest więc ustalenie nie tylko tego, że decyzje o zabezpieczeniu nie zostały mu doręczona w dniu 14.03.2016 r. ze względu na niedopełnienie przewidzianych w art. 150 O.p. warunków doręczenia zastępczego, ale również ustalenie, czy powołana przez skarżącego przyczyna uchybienia terminowi trwała do końca tego terminu, a więc aż do dnia 8.04.2016 r. Istota sprawy nie tyle więc dotyczy skuteczności doręczenia skarżącemu decyzji o zabezpieczeniu, ile zbadania, czy czynnik w postaci niewiedzy skarżącego o treści decyzji o zabeczeniu trwał przez cały okres, w którym otwarty był termin do zgłoszenia zarzutów, czy też czynnik ten ustał zanim termin ten wyekspirował. Skoro zatem skarżący z treścią decyzji o zabezpieczeniu zapoznał się dnia 4.04.2016 r., konieczna jest ocena, czy uchybienie terminowi upływającemu dnia 8.04.2016 r. może być wiązane z brakiem wiedzy o treści wymienionej decyzji. Tej kwestii Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie jednak nie zbadał i nie dokonał oceny tego zagadnienia. Zasadny jest więc postawiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez ten Sąd art. 141 § 4 w związku z art. 133 § 1 i art. 134 § 1 P.p.s.a. w następstwie nierozpatrzenia wszystkich aspektów sprawy, a w szczególności jej istoty. Informacje zawarte w aktach sprawy, w tym treść wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do zgłoszenia zarzutów (prośby, w rozumieniu art. 58 § 1 K.p.a.), pozwalają bowiem na wypowiedzenie się w kwestii istnienia sygnalizowanych przez niego przeszkód również w dniu kończącym termin. Zarazem Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zarzutów naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 148 § 1 i art. 150 O.p., zauważając, że zastrzeżenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego co do zachowania wymogów doręczenia zastępczego decyzji o zabezpieczeniu nie mają rozstrzygającego znaczenia dla sprawy, bowiem ewentualna wadliwość doręczenia decyzji nie musi przesądzać o braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi do zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Kwestionowanie oceny Sądu o naruszeniu przez organy podatkowe art. 148 § 1 i art. 150 O.p. nie uzasadnia więc twierdzenia o naruszeniu przez ten Sąd art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w sprawie, której przedmiotem jest odmowa przywrócenia terminu do zgłoszenia zarzutów. Należy jednak zauważyć, że zagadnienie skuteczności doręczenia skarżącemu decyzji o zabezpieczeniu zostało prawomocnie rozstrzygnięte przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 23.02.2017 r. (I SA/Kr 1104/16). Odmienność oceny tej kwestii w zaskarżonym wyroku jest wprawdzie nie do pogodzenia z wynikającym z art. 170 P.p.s.a. związaniem tego Sądu wymienionym prawomocnym orzeczeniem, niemniej w skardze kasacyjnej nie postawiono zarzutu opartego na tym przepisie jako podstawie kasacyjnej. Z kolei ocena, czy Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 58 § 1 K.p.a. jest przedwczesna wobec niezbadania sprawy w pełnym jej zakresie, także odnoszącym się do prawidłowości odmowy zastosowania tego przepisu przez organy podatkowe, ale nie ze względu na skuteczność doręczenia decyzji o zabezpieczeniu, lecz ze względu na ewentualne ustanie przeszkody do dokonania czynności przed upływem terminu, którego przywrócenia skarżący się domaga. W podsumowaniu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że ze względu na nierozpoznanie istoty sprawy zaskarżony wyrok narusza art. 141 § 4 w związku z art. 133 § 1 i art. 134 § 1 P.p.s.a., wobec czego podlega on uchyleniu na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. Rozpoznając sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zgodnie z art. 190 P.p.s.a. uwzględni wykładnię prawa, dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, że konieczna jest ocena istnienia wskazanej przez skarżącego okoliczności, przemawiającej za brakiem jego winy w uchybieniu terminowi, nie tylko w początkowej fazie biegu tego terminu, ale także w jego fazie końcowej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 P.p.s.a.