II FSK 2461/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska (spr.), Protokolant Konrad Kapiński, po rozpoznaniu w dniu 12 kwietnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 746/19 w sprawie ze skargi K. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 25 stycznia 2019 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od K. L. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 4050 (słownie: cztery tysiące pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

II FSK 2461/20 UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z dnia 5 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 746/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę K. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 25 stycznia 2019 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 28 września 2018 r. określającej Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w wysokości 76.018 zł. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że skarżący w 2014 r. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą K. L. I., w zakresie pośrednictwa w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach drukowanych. Opodatkowanie dochodu z tej działalności regulował art. 30c ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm., dalej: u.p.d.o.f.). Organy uznały m.in., że faktury VAT wystawione przez J. G., zaewidencjonowane przez podatnika w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za rok 2014, nie odzwierciedlały faktycznego przebiegu operacji gospodarczych i w rezultacie nie mogą być podstawą zapisów w księgach podatkowych, zgodnie z § 11 ust. 1, 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2017 r., poz. 728), w brzmieniu obowiązującym w 2014 r. Okoliczności towarzyszące spornym transakcjom wskazują, że strona brała czynny udział w pozyskiwaniu faktur VAT dokumentujących świadczenie usług, które nie zostały zrealizowane przez podmiot widniejący na nich jako ich wystawca. Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa-Bemowo nie dał wiary rzetelności usług świadczonych przez J. G. na rzecz skarżącego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż w oparciu o dane wynikające ze złożonych przez stronę dokumentów dotyczących analizowanego okresu, kwota 1.857.248,18 zł stanowi przychód firmy K. L. I., uzyskany z prowadzonej w 2014 r. działalności gospodarczej. Powołanym na wstępie wyrokiem WSA w Warszawie oddalił skargę na powyższą decyzję. Sąd ten wskazał, że istota sporu w sprawie sprowadza się do oceny zasadności zakwestionowanych przez organy podatkowe kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącego w firmie I. K. L., w szczególności zaś nieuwzględnienia kosztów usług doradczych, consultingowych, marketingowych, usług pozyskiwania klientów oraz działań w zakresie PR, udokumentowanych fakturami VAT (38 szt.) na łączną kwotę netto 346.000,00 zł, wystawionymi w okresie 31.10.2014 r. - 22.12.2014 r. przez firmę A. J. G.. Zasadnicza oś sporu między stronami koncentruje się wokół kwestii czy podatnik, uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu i w ten sposób odnosząc korzyść polegającą na obniżeniu dochodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu powyższych usług, mających co do zasady charakter usług niematerialnych, poza fakturą i dowodem zapłaty, powinien posiadać także dowody świadczące, że konkretny wydatek jest kosztem nie tylko ekonomicznym, ale także podatkowym. Jeżeli zaś istnieją wątpliwości co do prawidłowości i rzetelności przedstawionych przez podatnika faktur, rachunków czy też dowodów zapłaty, czy organy podatkowe są uprawnione do "nałożenia" na podatnika obowiązku udowodnienia, że kwestionowana operacja gospodarcza została wykonana w sposób i w rozmiarze wskazanym w dokumentacji będącej podstawą księgowania, a w szczególności zaś, że została wykonana przez podmiot będący beneficjentem wydatku. W ocenie WSA rację ma organ odwoławczy podnosząc, że to na stronie skarżącej istniał obowiązek dowodowy w zakresie udowodnienia, że sporne usługi zostały faktycznie wykonane, zaś dowód w postaci faktury jest niewystraczający do takiego uznania. Niemniej jednak właśnie specyfika świadczonych w realiach sprawy usług i ich niematerialny charakter, polegający z reguły na przekazaniu określonej wiedzy czy wiadomości, utrudnia, a niejednokrotnie czyni niemożliwym, poszukiwanie dowodów ich wykonania bez udziału strony. Dlatego też, wbrew stanowisku skarżącego, na organach podatkowych nie spoczywał nieograniczony obowiązek poszukiwania dowodów na potwierdzenie tezy podatnika w sytuacji, kiedy brak było stosownych dowodów w dokumentacji tak skarżącego, jak i wykonawcy usług – firmy A. J. G. co do ich rzeczywistego przedmiotu oraz wysokości ich wyceny. Sąd I instancji podkreślił, że sama okoliczność zawarcia umowy, czy to w formie pisemnej, czy dorozumianej, potwierdzonej wystawieniem faktur, nie jest takim dowodem. Musi istnieć konkretne potwierdzenie wykonania świadczenia i jego związku z czynnościami opodatkowanymi. Wyrok ten w całości dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ (CBOSA). W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi, który go wydał oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania i zastępstwa adwokackiego wedle norm przepisanych. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm., dalej: p.p.s.a.) jako podstawę skargi kasacyjnej wskazano naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, dalej: O.p.), art. 180 § 1 O.p., art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p., art. 197 § 1 O.p. oraz art. 229 O.p. i art. 233 § 2 O.p. przez dokonanie wadliwej kontroli zaskarżonej decyzji, wyrażającej się w: - przyjęciu za organem II instancji błędnego stanu faktycznego, polegającego na tym, że usługi świadczone w 2014 r. przez J. G. na rzecz K. L. na kwotę 346.000 zł nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i K. L. dokonał niezasadnego obniżenia kosztów uzyskania przychodów za ten rok, - przyjęciu za własną dokonanej przez organ II instancji wadliwej oceny dowodów z zeznań K. L. i J. G., z dokumentów przedłożonych przez J. G. w postaci notatek z jej terminarza – przez ich pominięcie przy wydawaniu decyzji i wyroku, wadliwej ocenie jako bezzasadnego wniosku dowodowego z opinii biegłego na okoliczność, czy wartość usług zafakturowanych prze J. G. mieściła się w cenach rynkowych dla tego typu usług, a także przez uznanie, że dopuszczalne było zastąpienie bezpośredniego przesłuchania świadka protokołami jego zeznań z innych postępowań; - niewypowiedzeniu się bądź ogólnikowym ustosunkowaniu się do zarzutów skargi dotyczących uwzględnienia przy ocenie zeznań upływu czasu i odbierania zeznań w warunkach wyłączających swobodę wypowiedzi, pominięcia w postępowaniu dowodu z notatek z terminarza J. G., - a tym samym – nierozpoznanie istoty sprawy; 2. art. 141 § 4 p.p.s.a przez niewypowiedzenie się bądź ogólnikowe ustosunkowanie się w uzasadnieniu wyroku do zarzutów skargi dotyczących uwzględnienia przy ocenie zeznań upływu czasu i odbierania zeznań w warunkach wyłączających swobodę wypowiedzi, pominięcia w postępowaniu dowodu z notatek z terminarza J. G.; 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez oddalenie skargi w sytuacji braku ku temu podstaw. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie występują określone w art. 183 § 2 P.p.s.a. przesłanki nieważności postępowania, zatem Naczelny Sąd Administracyjny orzeka w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonych przytoczonymi przez stronę skarżącą podstawami kasacyjnymi i ich uzasadnieniem, zgodnie z art. 183 § 1 i art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a. Z uwagi na treść rozstrzygnięcia uzasadnienie wyroku ogranicza się do oceny zarzutów skargi kasacyjnej, stosownie do art. 193 zdanie drugie P.p.s.a. Spór w sprawie dotyczy tego, czy organy podatkowe zasadnie zakwestionowały zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącego w firmie I. K. L. kosztów wynikających z faktur VAT (38 szt.) na łączną kwotę netto 346.000,00 zł, wystawionych w okresie 31.10.2014 r. - 22.12.2014 r. przez firmę A. J. G., dokumentujących usługi doradcze, consultingowe, marketingowe, usługi pozyskiwania klientów oraz działania w zakresie PR. Zarzuty postawione w skardze kasacyjnej zmierzają do podważenia prawidłowości stanowiska sądu pierwszej instancji co do oceny prawidłowości ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe, a także niedostrzeżenia przez ten sąd uchybień popełnionych przez organy podatkowe w trakcie postępowania. Zarzuty naruszenia art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122 O.p., art. 180 § 1 O.p., art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p., art. 197 § 1 O.p. oraz art. 229 O.p. i art. 233 § 2 O.p. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uzasadniono wskazując, że sąd nieprawidłowo przyjął za organem, iż faktury dokumentujące usługi świadczone w 2014 r. przez J. G. na rzecz K. L. na kwotę 346.000 zł nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i K. L. dokonał niezasadnego obniżenia kosztów uzyskania przychodów za ten rok. Wskazano, że sąd zaakceptował wadliwą ocenę dowodów dokonaną przez organ II instancji, w szczególności wadliwą ocenę dowodów z zeznań K. L. i J. G., z dokumentów przedłożonych przez J. G. w postaci notatek z jej terminarza – przez ich pominięcie przy wydawaniu decyzji i wyroku. Organ podatkowy, a następnie sąd pierwszej instancji odnosząc się do zgromadzonego materiału dowodowego przedstawiły swój tok rozumowania, a finalna ocena nie narusza art. 191 O.p. Rację ma sąd pierwszej instancji, że strona, negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, poprzez wskazanie określonych naruszeń proceduralnych w toku postępowania podatkowego - nie przedłożyła żadnych wiarygodnych i materialnych dowodów potwierdzających, poza przedłożonymi fakturami, że usługi, udokumentowane spornymi fakturami VAT na łączną kwotę netto 346.000,00 zł w okresie 31.10.2014 r. - 22.12.2014 r. zostały wykonane przez firmę A. J. G.. Słusznie zwrócono uwagę na to, że organy podatkowe podjęły starania aby ustalić, na czym polegały usługi rzekomo świadczone przez J. G.. Skarżący udzielał ogólnikowych wyjaśnień w tej mierze. Przesłuchiwany był kilkakrotnie, początkowo już w postępowaniu prowadzonym wobec J. G., jako świadek. Przedłożona organowi ogólnikowa umowa o współpracy niczego w tej mierze nie wyjaśnia. Trudno dać wiarę temu, że Skarżący nie pamięta, za co zapłacił tak wysoką sumę (ok. 425 000 zł brutto), przy czym faktury były wystawione w okresie niecałych 3 miesięcy. Skarżący zeznał, że spotkał się z panią J. G. raz czy dwa, po dwie godziny; nie wyjaśnił, na czym polegała użyteczność świadczonych przez nią usług. Nie ma żadnych dowodów poza fakturami i ogólna umowa o współpracy. Zeznania Skarżącego, zrelacjonowane przez organ m.in. na s. 31 zaskarżonej decyzji, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego dają pełne podstawy do wysnucia takich wniosków, jakie wyprowadził organ, a zaakceptował sąd pierwszej instancji. Organ słusznie zwraca uwagę na to, że podatnik prowadził działalność już od 2004 r., zatem zapłacenie takiej sumy w 2014 r. za naukę podstaw biznesu jest niewiarygodne. Nie bez znaczenia jest okoliczność, że wszystkie faktury miały zostać w całości uregulowane gotówką. Nie bez znaczenia jest też to, że kwota 425 000 stanowiła – jak wyliczył organ – sześciokrotność dochodu deklarowanego przez podatnika (nie jest to kwestionowane). Sąd pierwszej instancji dostrzegł to, że co prawda Skarżący w dniu 15.09.2014 r. zawarł z firmą A. J. G. Umowę ramową, której przedmiotem było świadczenie usług doradztwa w zakresie: PR, pozyskiwania klientów, planowania zakupów mediów, doradztwo podatkowe i doradztwo marketingowe, jednakże akta sprawy nie zawierają dowodów pozwalających stwierdzić, iż w wyniku nawiązanej pomiędzy ww. podmiotami współpracy, doszło do pozyskania przez Skarżącego chociażby jednego nowego klienta. Skarżący nie był także w stanie wskazać, jakie działania zostały sfinalizowane na podstawie ww. umów doradztwa, mimo, iż jak utrzymuje, zapłacił za nie kontrahentowi – J. G. w przeciągu niecałych trzech miesięcy 425.580,00 zł brutto. Podzielić też trzeba opinię Organu, że przedstawione przez Skarżącego raporty działań dotyczące współpracy z J. G. zawierają opisy zakresu usług/działań, które w rzeczywistości nie miały ciągu dalszego. Wiedza przekazana Skarżącemu przez J. G. nie ma materialnego potwierdzenia czy choćby utrwalenia w postaci notatek bądź konspektów ze spotkań. Fizycznymi dowodami kontaktów pomiędzy Skarżącym, a J. G. są jedynie faktury wystawione Podatnikowi przez firmę A. J. G. oraz dowody KP. Sąd pierwszej instancji trafnie zwrócił uwagę na to, że Skarżący nie potrafił odpowiedzieć na pytanie "Na czym polegały usługi doradcze świadczone przez firmę A. J. G. w okresie 01.10.2014 r. - 31.12.2014 r.", gdyż udzielił odpowiedzi, że "Nie pamiętam szczegółowo, wszystko w zakresie prowadzonej przeze mnie działalności i strategii, ale nie pamiętam co mi doradzała". Na pytanie zaś, "(...) jakie posiada Pan dowody w formie pisemnej/elektronicznej potwierdzające wykonanie ww. usług przez firmę Pani J. G.?" Skarżący jednoznacznie podał, że "Nie posiadam żadnych dowodów. Wszystko odbywało się w wyniku rozmowy telefonicznej bądź kontaktu osobistego" oraz "(...) Ile spotkań, gdzie, kiedy oraz z kim odbyło się w ramach wykonania ww. usług? Jak długo trwały te spotkania?" oświadczył, że "Z Panią J. G. spotkania odbyły się może 2 albo 1, nie pamiętam gdzie, trwające po 2 godziny". Słuszna w tej sytuacji jest ocena, że sporne usługi nie zostały faktycznie wykonane, zaś dowód w postaci faktury jest niewystraczający do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu. Na organach podatkowych nie spoczywał nieograniczony obowiązek poszukiwania dowodów na potwierdzenie tezy podatnika w sytuacji, kiedy brak było stosownych dowodów w dokumentacji tak Skarżącego, jak i wykonawcy usług – firmy A. J. G. co do ich rzeczywistego przedmiotu oraz wysokości ich wyceny. Sąd pierwszej instancji trafnie uznał, że udokumentowanie usług niematerialnych może być utrudnione, gdyż usługi niematerialne mogą przybierać różną postać, a ich efekty mogą zaistnieć w odległym czasie, co zresztą podnosi Skarżący. Tym niemniej przyjęcie, że usługi zostały wykonane, a poniesione wydatki mają charakter kosztów podatkowych, musi mieć uzasadnienie w konkretnych zdarzeniach, np. poprzez wskazanie rodzaju podjętych działań, ich adresata, efektów, itp. Sama okoliczność zawarcia umowy, potwierdzonej wystawieniem faktur, nie jest takim dowodem. Musi istnieć konkretne potwierdzenie wykonania świadczenia i jego związku z czynnościami opodatkowanymi. Sąd pierwszej instancji ani wcześniej organy podatkowe nie zakwestionowały faktu współpracy I. K. L. z firmami W., R. czy też Spółdzielnia M. Słusznie jednak nie dano wiary twierdzeniu Skarżącego, iż firma A. J. G. w sposób istotny (jeśli w ogóle) wpływała na relacje gospodarcze pomiędzy tymi podmiotami. Sąd takie stanowisko, w świetle zebranego materiału dowodowego potwierdza, tym bardziej, że sam Skarżący miał na ten temat znikomą wiedzę. Jak bowiem wynika z zeznania Skarżącego m.in. w dniu 27.07.2017 r. w charakterze świadka – odpowiadając na pytanie, w jakim zakresie świadczyła usługi firma A. J. G. na rzecz firmy I. K. L. w okresie 01.10.2014 r. - 31.12.2014 r. – Skarżący oświadczył, że "Nie pamięta dokładnie, w jakim zakresie wykonywane były usługi w zakresie PR, pozyskiwania klientów, doradztwo podatkowe, usługi consultingowe w zakresie planowania zakupu mediów usługi marketingowe". Skarżący nie potrafił także sprecyzować na czym polegały usługi świadczone przez J. G., oświadczając, że również "(...) Nie pamięta, był to szeroki wachlarz usług". Z kolei na pytanie "Czy usługi świadczone w tym czasie przez Panią J. G. zostały zrealizowane na dzień dzisiejszy? Co zostało zrealizowane?" wyjaśnił, że "Oczywiście. Np. PR jest tak szerokim tematem, że ciężko mi jest w dniu dzisiejszym powiedzieć jakie działania miały miejsce w 2014 r., są to działania które ciężko sklasyfikować i zapamiętać. (...) Pani J. załatwiła mi kontakty i zlecenia, np. do firm W. i R. Pani J. skontaktowała mnie z powyższymi firmami, ale nie pamiętam dokładnie z kim oraz do kogo Pani G. dała mi kontakt". Niezasadny jest podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut, że organy zastąpiły bezpośrednie przesłuchania świadka protokołami jego zeznań z innych postępowań. Otóż Skarżący był kilkakrotnie przesłuchiwany, w tym w charakterze strony w postępowaniu prowadzonym wobec niego. Strona skarżąca zarzuca nawet "odbieranie zeznań w warunkach wyłączających swobodę wypowiedzi", uzasadniając to tym, że kilkakrotnie zadawano te same pytania i zadawano pytania sugerujące. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego znajdujące się w aktach sprawy protokoły przesłuchań nie potwierdzają twierdzeń o prowadzeniu przesłuchań w sposób wyłączający swobodę wypowiedzi. Zaś zadawanie kilkakrotnie tych samych pytań z całą pewnością o ograniczeniu tej swobody nie świadczy. Zarzut pominięcia w postępowaniu dowodu z notatek z kserokopii terminarza J. G. jest bezzasadny. Skoro Skarżący zeznał, że spotkał się z Panią J. G. jeden czy dwa razy, to poszukiwanie w terminarzu dowodu na ilość tych spotkań było bezprzedmiotowe. Skarżący nie wskazuje zaś, co innego z terminarza pani J. G. miałoby wynikać w kontekście stanu faktycznego sprawy. Niezasadny jest też zarzut skargi dotyczący oddalenia wniosku o powołanie biegłego na okoliczność ustalenia, czy wynagrodzenie Pani J. G., należne za usługi świadczone na rzecz Pana K. L., było wynagrodzeniem rynkowym, czy też znacząco odbiegało do średniego wynagrodzenia za tego typu usługi" oraz zaniechanie niezbędnej do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy inicjatywy dowodowej na tę okoliczność. Zgodnie z art. 197 § 1 O.p. - w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą odpowiednią wiedzą niezbędną do wydania opinii. Zarzut naruszenia tego przepisu jest chybiony, ponieważ – jak słusznie stwierdził sąd pierwszej instancji - wskazany środek dowodowy nie był dla sprawy ani istotny, ani celowy. Skoro przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe, w tym dowody z zeznań świadków, wykazało fikcyjność zafakturowanych przez A. J. G. usług na rzecz I. K. L., to przeprowadzanie dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia obowiązujących w branży cen rynkowych usług, opisanych na fakturach przez J. G., byłoby czynnością zbędną, powodującą jedynie przewlekłość postępowania i generującą nieuzasadnione jego koszty. Zgodnie art. 188 O.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te są stwierdzone wystarczająco innym dowodem. Z powyższego wynika, że aby wniosek o przeprowadzenie dowodu mógł zostać uwzględniony, strona wnioskując o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków winna wskazać, ustaleniu jakiej konkretnie okoliczności faktycznej dowód ten ma służyć. Tego elementu zaś w sprawie nie było. Niezasadny jest też zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Uzasadnienie wyroku zawiera wszystkie wymagane elementy. Sąd pierwszej instancji dostatecznie wypowiedział się co do wskazywanych okoliczności uzasadniających postanowienie tego zarzutu w skardze kasacyjnej, tj. czynnika upływu czasu przy ocenie zeznań, odbierania zeznań w warunkach ograniczonej swobody wypowiedzi oraz notatek z terminarza pani J. G. Z podanych wyżej powodów, wszystkie podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty należało ocenić jako bezzasadne. W tej sytuacji skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a., jako pozbawiona uzasadnionych podstaw. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto w oparciu o art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.