II FSK 2381/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Sylwester Golec, Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 21 sierpnia 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Po 1150/17 w sprawie ze skargi D. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 września 2017 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Syndyka masy upadłości D. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Sygnatura akt II FSK 2381/18 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę D. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną. Sąd zaaprobował ocenę organu nadzoru, że skuteczne jest doręczenie odpisów tytułów wykonawczych zobowiązanemu, będącemu osobą fizyczną, w miejscu wykonywania przez niego działalności gospodarczej – zwłaszcza, że skarżący adres ten wskazał jako adres dla doręczeń w ewidencji działalności gospodarczej i przesyłkę odebrał osobiście; powoduje to bezzasadność zarzutu wadliwości czynności egzekucyjnych w postaci zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych po przekształceniu zajęć zabezpieczających w zajęcia egzekucyjne, ze względu na brak doręczenia zobowiązanemu odpisów tytułów wykonawczych. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżący na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: P.p.s.a.) zarzucił naruszenie: 1. art. 141 § 4 P.p.s.a. przez brak należytego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które ma charakter ogólnikowy, ograniczony jedynie do przytoczenia poglądów organów podatkowych, a pomija okoliczności podnoszone przez skarżącego, związane z zarzutami zgłoszonymi w skardze, co ma istotny wpływ na wynik postępowania, to jest nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy; 2. art. 1 § 2 w związku z art. 1 § 1 P.p.s.a. przez orzeczenie na zasadzie tego, co zdaniem Sądu jest słuszne, z pominięciem zgodności z prawem postępowania organów podatkowych; 3. art. 133 w związku z art. 134 i art. 3 § 1 P.p.s.a. przez wydanie wyroku nie na podstawie akt sprawy, a na podstawie odpowiedzi na skargę, a w konsekwencji nierozpoznanie istoty sprawy i zaniechanie przeprowadzenia prawidłowej kontroli legalności wydanego przez organ rozstrzygnięcia oraz brak samodzielności jurysdykcyjnej w sprawowaniu kontroli działalności administracji publicznej; 4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z: - art. 42 § 1 ustawy z dnia 14.06.1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257, dalej: K.p.a.) oraz art. 18 i art. 26 § 6 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201, dalej: u.p.e.a.) przez zaniechanie doręczenia odpisów tytułów wykonawczych osobie fizycznej w miejscu zamieszkania, co w konsekwencji doprowadziło do nieskutecznego wprowadzenia do obrotu prawnego wystawionych tytułów wykonawczych po przekształceniu zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne; - art. 32 u.p.e.a. oraz art. 42 § 1 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. przez zaniechanie przez organ egzekucyjny przystępujący do czynności egzekucyjnych doręczenia odpisów tytułów wykonawczych osobie fizycznej w miejscu zamieszkania, w sytuacji, gdy wcześniej nie nastąpiło doręczenie tytułów wykonawczych zobowiązanemu po przekształceniu zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne; - art. 6 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. przez prowadzenie postępowania egzekucyjnego pomimo niedokonania ustawowego obowiązku doręczenia tytułu wykonawczego stronie zobowiązanej, czym organ naruszył zasadę legalizmu; - art. 8 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. przez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów administracji publicznej, polegający na braku pogłębionej analizy wniesionej skargi, co doprowadziło do wydania postanowienia sprzecznego z obowiązującymi przepisami prawa; - art. 7 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. przez podejmowanie czynności egzekucyjnych nieuwzględniających interesu społecznego i słusznego interesu obywatela. Syndyk masy upadłości skarżącego oświadczył, że przedmiot sprawy dotyczy masy upadłości skarżącego, wobec czego postępowanie winno się toczyć wobec syndyka oraz że popiera skargę kasacyjną we wszystkich punktach. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Mimo mnogości podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, kluczową kwestią sporną jest skuteczność doręczenia skarżącemu odpisów tytułów wykonawczych na etapie postępowania zabezpieczającego; w szczególności spór ogniskuje się wokół tego, czy miejscem pracy osoby fizycznej, o którym mowa w art. 42 § 1 K.p.a., jest także miejsce prowadzenia przez tę osobę działalności gospodarczej. Odnosząc się do tej kwestii należy zauważyć, że jakkolwiek można odszukać wydane w specyficznych stanach faktycznych orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, negujące możliwość utożsamiania miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez osobę fizyczną z miejscem jej pracy (na przykład wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20.02.2014 r., II OSK 2159/12), jednak aktualne orzecznictwo zdecydowanie przychyla się do poglądu, że miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez osobę fizyczną jest jej miejscem pracy (postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4.04.2014 r., II OSK 587/14 oraz wyroki: z dnia 6.05.2010 r., II GSK 594/09 i z dnia 31.10.2019 r., II GSK 2875/17). To ostatnie zapatrywanie podziela także Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą skargę kasacyjną, zauważając, po pierwsze, że zapatrywanie to na gruncie postępowań regulowanych przepisami ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (obecnie: Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, dalej: O.p.) nie budzi wątpliwości ani obecnie, ani nie budziło wątpliwości przed wprowadzoną z dniem 1.01.2016 r. nowelizacją art. 148 § 2 pkt 2 O.p., kiedy zwrot "w miejscu pracy adresata" zastąpiono zwrotem "w miejscu zatrudnienia lub miejscu prowadzenia działalności przez adresata" (por. B. Gruszczyński/M. Niezgódka-Medek, w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wolters Kluwer 2015, s. 764) oraz, po drugie, że niedorzecznością byłoby uznanie nieskuteczności doręczenia w sytuacji, gdy pismo skarżący odebrał osobiście, a co wynika z niepodważonego dokumentu urzędowego w postaci zwrotnego potwierdzenia odbioru. Można dodać, że brak nowelizacji art. 42 § 1 K.p.a. i pozostawienie w tym przepisie zwrotu "w miejscu pracy" w sytuacji zastąpienia tego zwrotu w art. 148 § 2 pkt 2 O.p. zwrotem "w miejscu zatrudnienia lub miejscu prowadzenia działalności przez adresata" nie oznacza zróżnicowania zasad doręczania pism osobom fizycznym w każdej z procedur administracyjnych, regulowanych odrębnym aktem prawnym, ale jest wynikiem konsekwencji terminologicznej prawodawcy, gdzie zwrot " w miejscu pracy" oznacza zarówno miejsce świadczenia pracy (miejsce zatrudnienia), jak i miejsce wykonywania (prowadzenia) działalności gospodarczej, ale może być zastąpiony zwrotem opisowym ("miejsce zatrudnienia lub prowadzenia działalności"), jak uczyniono to w art. 148 § 2 pkt 2 O.p. Przechodząc do omówienia poszczególnych zarzutów skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że oczywiście chybiony jest zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu art. 141 § 4 P.p.s.a. przez brak należytego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które ma charakter ogólnikowy, ograniczony jedynie do przytoczenia poglądów organów podatkowych, a pomija okoliczności podnoszone przez skarżącego, związane z zarzutami zgłoszonymi w skardze. Oczywista bezzasadność tego zarzutu wynika wprost z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które w żadnym razie nie jest ogólnikowe i jakkolwiek odnosi się do ocen prawnych i faktycznych organów administracji publicznej – gdyż taka jest istota uzasadnienia wyroku sądu administracyjnego – ale także wyraża własne stanowisko Sądu w sprawie, poparte stosownym orzecznictwem. Niezrozumiałe jest przy tym twierdzenie o pominięciu okoliczności podnoszonych przez skarżącego, skoro osnową skargi jest nieskuteczność doręczenia skarżącemu odpisów tytułów wykonawczych ze względu na dokonanie tego w niewłaściwym miejscu (miejscu prowadzenia przez niego działalności gospodarczej), a uzasadnienie zaskarżonego wyroku obszernie wyjaśnia, że doręczenie to wbrew ocenie skarżącego było prawnie skuteczne, gdyż miejsce prowadzenia działalności przez skarżącego było zarazem miejscem jego pracy w rozumieniu art. 42 § 1 K.p.a. Oczywiście chybione jest także upatrywanie naruszenia art. 1 § 2 w związku z art. 1 § 1 P.p.s.a. przez orzeczenie na zasadzie tego, co zdaniem Sądu jest słuszne, z pominięciem zgodności z prawem postępowania organów podatkowych, ponieważ Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł właśnie na podstawie prawa, zasadnie uznając, że prawidłowa wykładnia art. 42 § 1 K.p.a. prowadzi do wniosku, że doręczenie skarżącemu pisma w miejscu prowadzenia przez niego działalności oznacza jego doręczenie w miejscu pracy. Skarżący nie uzasadnił zarzutu naruszenia art. 133 w związku z art. 134 i art. 3 § 1 P.p.s.a. przez wydanie wyroku nie na podstawie akt sprawy, a na podstawie odpowiedzi na skargę, wobec czego nie wiadomo, które aspekty sprawy zostały zdaniem skarżącego przedstawione dopiero w odpowiedzi na skargę. Pozostaje więc jedynie stwierdzić, że kwestionowany przez skarżącego sposób doręczenia tytułów wykonawczych wynika wprost z akt sprawy, a nie z odpowiedzi na skargę. Niezasadny jest także zarzut niezastosowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Wbrew ocenie skarżącego organy administracji publicznej nie naruszyły bowiem art. 42 § 1 K.p.a. oraz art. 18 i art. 26 § 6 u.p.e.a. przez zaniechanie doręczenia odpisów tytułów wykonawczych osobie fizycznej w miejscu zamieszkania, co w konsekwencji doprowadziło do nieskutecznego wprowadzenia do obrotu prawnego wystawionych tytułów wykonawczych po przekształceniu zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne, albowiem wspomniane odpisy tytułów wykonawczych prawidłowo doręczono skarżącemu w miejscu pracy, wskutek czego zostały one prawidłowo wprowadzone do obrotu prawnego i mogły stanowić podstawę kwestionowanych przez niego czynności egzekucyjnych w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. Nie naruszono również art. 32 u.p.e.a. oraz art. 42 § 1 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. przez zaniechanie przez organ egzekucyjny przystępujący do czynności egzekucyjnych doręczenia odpisów tytułów wykonawczych osobie fizycznej w miejscu zamieszkania, w sytuacji, gdy wcześniej nie nastąpiło doręczenie tytułów wykonawczych zobowiązanemu po przekształceniu zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne, ponieważ wbrew założeniu, leżącemu u podstaw tego zarzutu, odpisy wspomnianych w nim tytułów wykonawczych na etapie postępowania zabezpieczającego skutecznie doręczono skarżącemu w miejscu prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, tożsamym z miejscem pracy, o którym mowa w art. 42 § 1 K.p.a. Tym samym bezzasadny jest również zarzut naruszenia art. 6 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. przez prowadzenie postępowania egzekucyjnego pomimo niedokonania ustawowego obowiązku doręczenia tytułu wykonawczego stronie zobowiązanej, jak i zarzut naruszenia art. 8 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. przez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów administracji publicznej, polegający na braku pogłębionej analizy wniesionej skargi, co doprowadziło do wydania postanowienia sprzecznego z obowiązującymi przepisami prawa oraz zarzut naruszenia art. 7 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. przez podejmowanie czynności egzekucyjnych nieuwzględniających interesu społecznego i słusznego interesu obywatela. Można jedynie dodać, że nie może być procesowo skuteczne multiplikowanie zarzutów opartych na tym samym błędnym założeniu bez jego uprzedniej pozytywnej weryfikacji. Podsumowując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że żaden z zarzutów, podniesionych w skardze kasacyjnej, nie okazał się zassany, przeto skarga kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.