II FSK 2115/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia WSA (del.) Maciej Kurasz, Protokolant Wiktor Herlinger, po rozpoznaniu w dniu 3 sierpnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 1121/15 w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 14 400 (słownie: czternaście tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 1121/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: "WSA") oddalił skargę J. S. (dalej: "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 16 lipca 2015 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. Podstawą powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a."). Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że zaskarżoną decyzją z 16 lipca 2015 r. Dyrektor IS utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. (dalej: "organ I instancji") z 13 marca 2015 r., określającą Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w kwocie 675.172,00 zł. Nie godząc się z powyższą decyzją Skarżący wniósł skargę do WSA, w której zarzucił naruszenie: - art. 14 ust. 1c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f"), przez niewłaściwą jego wykładnię; - art. 14 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., przez jego niezastosowanie; - art. 22 u.p.d.o.f., przez niewłaściwą jego wykładnię; - art. 120, art. 121, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "o.p."), poprzez brak wszechstronnego przeprowadzenia postępowania dowodowego i ustalenie w sposób wybiórczy stanu faktycznego. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu wyroku WSA zauważył, że zdaniem Skarżącego jego działalność nie miała charakteru stricte handlowego, ale polegała na prowadzeniu przedsiębiorstwa usługowo-handlowego, realizującego określonego rodzaju inwestycje (elektrownie wiatrowe). To z kolei powinno skłonić organy podatkowe do innej oceny materiału dowodowego sprawy oraz odmiennej kwalifikacji prawnej niektórych czynności podjętych przez Skarżącego. Uwagi te odnieść należy najpełniej do rozliczeń podatkowych w zakresie turbiny W. [...]. Skarżący chciałby, żeby sprzedaż tej turbiny, stwierdzona fakturą nr [...] z dnia 12 stycznia 2009 r., została potratowana jako element większej inwestycji, jaką było wybudowanie elektrowni M., a w konsekwencji – by uzyskany przychód, jak i koszty uzyskania przychodu, zostały rozliczone łącznie w 2011 r., to jest: w roku oddania całej inwestycji do użytku. Na poparcie tego stanowiska, powołano wymienione w skardze przepisy art. 14 ust. 1c i ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. Analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego, wbrew stanowisku Skarżącego potwierdziła, że transakcja stwierdzona wspomnianą wyżej fakturą doszła do skutku już w 2009 r., a w szczególności kwota uiszczona przez nabywcę turbiny stanowiła zapłatę za to urządzenie nie zaś przedpłatę na poczet elektrowni wiatrowej, wybudowanej w 2011 r. WSA zwrócił uwagę, że spełnione zostały wszystkie elementy, wymienione w art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f., świadczące o powstaniu przychodu po stronie Skarżącego: sprzedawca wystawił w związku z transakcją fakturę nr [...], cena nabycia została w całości uiszczona, zaś przedmiot sprzedaży został wydany nabywcy. Już tylko te fakty potwierdzają, że Skarżący osiągnął przychód w rozumieniu prawa podatkowego. Definitywny charakter przedmiotowej transakcji potwierdzają także dalsze okoliczności, tj. jak treść umowy z 19 września 2008 r. nr [...], mocą której Skarżący zobowiązał się dostarczyć w terminie do 31 grudnia 2008 r. generator wiatrowy W. [...]. Dostawa miała objąć komplet elementów siłowni wiatrowej za wyjątkiem śrub kotwiących. Wartość przedmiotu dostawy strony ustaliły na poziomie 217.000 EUR plus podatek VAT 22% za sztukę generatora. Płatność miała być rozłożona na dwie części: pierwsza w kwocie 85.400 EUR płatna w terminie do 25 września 2008 r. i druga, w kwocie 179.340 EUR płatna przed rozładunkiem. Do obowiązków dostawcy należał załadunek i transport urządzeń oraz ich rozładunek w miejscu wskazanym przez odbiorcę. Zgodnie dalej z treścią § 4 umowy dostawca na odrębne zlecenie miał wykonać wszystkie prace związane z budową i uruchomieniem urządzeń. Rozpatrując całą sekwencję zdarzeń, jakie miały miejsce po zawarciu tej umowy, WSA stwierdził, że potwierdzały one jedynie, iż zasadniczym przedmiotem wyżej wymienionej dostawy było opisane w umowie urządzenie, montaż tego urządzenia miał zaś nastąpić później, niejako niezależnie od samego zakupu. Potwierdza to zatem fakt wystawienia w dniu 12 stycznia 2009 r. faktury nr [...] oraz jej uprzednie uregulowanie przez zamawiającego w dniu 6 stycznia 2009 r. Kolejnym elementem jest porozumienie, zawarte w dniu 24 czerwca 2009 r., w którym strony uzgodniły, że turbina zakupiona na podstawie dokumentu sprzedaży [...], stanowi własność nabywcy jednak do chwili montażu pozostanie w magazynie sprzedawcy. Poza sporem pozostaje, że w latach 2010–2011 r. Skarżący wystawił firmie M. K. kolejne faktury potwierdzające wykonanie prac związanych z montażem i uruchomieniem wspomnianej turbiny (faktura nr [...] z 2 lutego 2010 r. za mapy do celów projektowych; faktura Nr [...] z 28 kwietnia 2010 r. za beton konstrukcyjny; faktura Nr [...] z 13 maja 2010 r. za mapy informacyjne; faktura Nr [...] z 1 lipca 2010 r. za montaż turbiny M.; faktura Nr [...] z 27 września 2010 r. za słup energetyczny i kable; faktura Nr [...] z 10 stycznia 2011 r. za uruchomienie turbiny; faktura Nr [...] z 18 marca 2011 r. za obsługę inwestycyjną – nadzory, naprawa turbiny wiatrowej, dojazd grupy serwisowej; faktura Nr [...] z 13 maja 2011 r. za naprawę turbiny). Wszystkie wskazane okoliczności świadczyły łącznie przeciwko twierdzeniom Skarżącego co do tego, że dostarczenie turbiny W. [...] stanowiło jedynie element inwestycji polegającej na budowie elektrowni wiatrowej M. Organy podatkowe były zatem w pełni uprawnione do uznania, że zarówno przychód z jej sprzedaży, jak i koszty poniesione w związku z jej zakupem, należało rozliczyć w 2009 r. W tym zakresie zawarte w skardze zarzuty naruszenia art. 14 ust. 1c i ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., okazały się zatem całkowicie chybione. Skarżący kwestionował ponadto rozliczenia organów podatkowych w zakresie dwóch turbin P., sprzedanych K. [...]. Skarżący nie wskazał jednak konkretnie przepisów naruszonych przez organ odwoławczy, a jedynie stwierdził ogólnie, że organ podatkowy dokonał błędnych ustaleń, ponieważ w treści jednego z zawartych w decyzji organu I instancji zestawień faktur, oprócz faktur dotyczących tych turbin wystawionych w 2009 r., znalazły się także faktury stwierdzające wykonanie usług na rzecz kopalni w latach 2010–2011, w tym naprawę turbiny V. Skarżący nie wskazał jaki wpływ na prawidłowość rozliczenia podatku miało zestawienie zawarte we wspomnianej tabeli. Tymczasem szczegółowa analiza tej części rozliczenia prowadzi do wniosku, że rozliczenie obu turbin P. było prawidłowe. Organ podatkowy opisał bowiem wcześniej dowody zakupu turbin, zaewidencjonowane w 2009 r. i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, a także stwierdził fakt sprzedaży tych turbin wyżej wymienionemu kontrahentowi w 2009 r., co dokumentować miały wystawione w 2009 r. oraz wymienione we wspomnianej tabeli faktury. Odnosząc się do rozliczeń związanych z turbinami T. oraz B., w ocenie WSA Dyrektor IS trafnie odwołał się do art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. podkreślając, że ciężar prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wskazania związku pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskaniem przychodu, spoczywa na podatniku, ponieważ to on wywodzi ze zdarzenia skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego. To podatnik musi wykazać, że poniósł koszt, celowy i zasadny z punktu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej oraz pozostający w związku z uzyskanym przychodem. W zakresie wspominanych urządzeń Skarżący nie był w stanie przedstawić takich, należytych dowodów poniesienia kosztów podatkowych. Mając na uwadze treść art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., nie można pomijać zasad dotyczących rozliczeń podatkowych tej grupy podatników, która zobowiązana jest do prowadzenia ksiąg podatkowych. W takim przypadku ustalenie dochodu następuje w sposób szczególny, to jest: na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg. Określenie w ten sposób dochodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej jest możliwe przy założeniu, że podatnik przestrzega zasad związanych z prowadzeniem ksiąg rachunkowych, wprowadzających, między innymi reguły dotyczące dokumentowania poszczególnych transakcji mających wpływ na wyliczenie dochodu w oparciu o te księgi. Stosowanie tych szczególnych zasad wiąże się również z konsekwencjami w postaci dopuszczalności oceny rzetelności prowadzonych ksiąg (art. 193 § 1–2 i § 4 o.p.). Poza sporem pozostaje, że Skarżący nie sprzedał w 2009 r. żadnej z tych turbin, nie wykazał ich w spisie z natury na koniec tego roku, ani też nie przedstawił dowodów ich złomowania. Twierdził natomiast konsekwentnie, że elementy tych urządzeń wykorzystał do naprawy innych turbin, zaś pozostałe części nadal posiada. W postępowaniu kontrolnym Skarżący podnosił, że wszystkie turbiny wiatrowe objęte sprzedażą, poddawane były czynnościom polegającym na naprawie, regeneracji i wymianie poszczególnych elementów oraz ich modernizacji, a w konsekwencji nie miał możliwości ścisłego przyporządkowania dokumentu zakupu do dokumentu sprzedaży maszyny. W toku postępowania podatkowego przedstawił jednak notatki służbowe oraz raporty serwisowe, w których przyporządkował poszczególne elementy obu turbin. Dowody te nie były jednak wystarczające. Dyrektor IS, nie kwestionując samej możliwości dokonywania przez Skarżącego samodzielnych napraw posiadanych turbin wiatrowych, także przy użyciu własnych części, trafnie podniósł naruszenie przez Skarżącego zasad dokumentowania poniesionych kosztów. Koszty te powinny wynikać z prawidłowo prowadzonych ksiąg podatkowych – w niniejszej sprawie chodzi o księgi rachunkowe prowadzone w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r., Nr 76, poz. 694 ze zm.; dalej: "ustawa o rachunkowości"). Dokumentacja księgowa Skarżącego powinna odzwierciedlać w każdym momencie wszystkie operacje gospodarcze (np. wykorzystanie elementów jednej turbiny do naprawy innej turbiny). Dokumenty te powinny pokazywać jednoznacznie, skąd elementy turbiny zostały pozyskane i gdzie są wykorzystywane do naprawy, czy też modernizacji oraz jakie ma to przełożenie na wynik finansowy. Dokumenty te powinny też wskazywać informacje o zdarzeniach w sposób wartościowy, tak aby możliwe było zgodne z przebiegiem tych zdarzeń określenie na dany moment przychodów i kosztów uzyskania przychodów. Prowadzona przez Skarżącego dokumentacja księgowa nie sprostała powyższym wymogom. Przedstawione notatki służbowe i raporty serwisowe, nie mogły stanowić podstawy wpisów w księgach rachunkowych, ponieważ nie spełniały minimalnych warunków, które prawo nakłada na dowody księgowe. Z dowodów tych nie wynika precyzyjnie kiedy przeprowadzono naprawy, jaki był ich przedmiot oraz wartość wykorzystanych elementów. Również wartość dowodowa tych dokumentów była słusznie kwestionowana przez organy podatkowe. Dokumenty te przedstawiono w toku postępowania, w sytuacji gdy postępowanie to trwało dłuższy czas, organy wcześniej już wzywały Skarżącego do przedstawienia pełnej dokumentacji, a sam Skarżący konsekwentnie twierdził, że nie jest w stanie dokumentacji tej należycie uporządkować. Skarżący sam przyznał (pismo z 26 stycznia 2015 r.), że raporty serwisowe, na których podstawie sporządzał swoje notatki, nie były sporządzane przy realizacji każdej inwestycji. W jego ocenie raporty te nie stanowiły dokumentu finansowego, stąd też nie miał obowiązku prowadzenia i archiwizowania takich dokumentów. Przedstawione notatki nie wyjaśniły co stało się z pozostałymi elementami turbin, skoro elementy te nie zostały ani ujawnione w remanencie końcowym za 2009 r., ani też nie były złomowane. Powyższe niedostatki dokumentacji księgowej przedstawionej przez Skarżącego, uniemożliwiły określenie jego dochodu z uwzględnieniem dowodu, jaki stanowiły księgi podatkowe. Nie budzi bowiem wątpliwości, że o nierzetelności księgi można mówić wówczas, gdy podatnik ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze na podstawie dokumentów, które nie są dowodami księgowymi. Skoro Skarżący nie dołożył należytej staranności, aby przeprowadzone przez niego operacje gospodarcze były ewidencjonowane zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa, niedopełnienie tych wymogów spowodowało wyłączenie wydatków na nabycie wspomnianych turbin z kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA, a także zasądzenie kosztów postępowania, wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: I. przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f., przez niewłaściwą jego wykładnię skutkującą uznaniem, iż należności otrzymywane przez Skarżącego spełniały kryteria pozwalające na uznanie ich za przychody w chwili wystawienia faktury uniemożliwiając rozliczenie ich w następnych okresach w ramach inwestycji; - art. 14 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., przez jego niezastosowanie, polegające na uznaniu, iż należności otrzymane przez Skarżącego nie spełniały kryteriów pozwalających na ich rozliczenie w następnych okresach w ramach inwestycji; - art. 22 u.p.d.o.f., przez niewłaściwą jego wykładnię, skutkującą uznaniem, iż wydatki ponoszone przez Skarżącego na utrzymanie elektrowni wiatrowych, w tym ich konserwację i naprawy, nie spełniały przesłanek do uznania ich na koszty uzyskania przychodu, tj. nie zmierzały do utrzymania źródła przychodu; II. przepisów postępowania, tj.: - art. 120 o.p. w zw. z art. 151 p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie, co w konsekwencji przez nieprzestrzeganie wymogów orzekania w zgodzie z obowiązującymi przepisami, skutkowało przyjęciem ustaleń powielających stanowisko organów podatkowych; - art. 121 o.p. w zw. z art. 151 p.p.s.a., przez jego niezastsowoanie, co skutkowało naruszeniem zasady rozstrzygania w zaufaniu do obywateli; - art. 124 o.p. w zw. z art. 151 p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie, co w konsekwencji skutkowało naruszeniem zasady przekonywania; - art. 180 o.p. w zw. z art. 151 p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie, przez nieuwzględnienie w swoich rozważaniach całokształtu materiału dowodowego i nieuzasadnionemu brakowi wiary w dowody przedstawione przez Skarżącego; - art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 151 p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie, przez nieuwzględnienie w swoich rozważaniach całokształtu materiału dowodowego i nieuzasadnionemu brakowi wiary w dowody przedstawione przez Skarżącego; - art. 210 o.p. w zw. z art. 151 p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie, przez niewskazanie w uzasadnieniu faktycznych przyczyn, dla których odmówił wiarygodności środkom dowodowym przedstawionym przez Skarżącego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Naczelny Sąd Administracyjny za nietrafny uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 14 ust. 1c ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., przez niewłaściwą jego wykładnię skutkującą uznaniem, iż należności otrzymywane przez Skarżącego spełniały kryteria pozwalające na uznanie ich za przychody w chwili wystawienia faktury uniemożliwiając rozliczenie ich w następnych okresach w ramach inwestycji. Należy przypomnieć, że przepis art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f., w analizowanym okresie rozliczeniowym, stanowił, że za datę powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności. Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek. Prawidłowo zatem przyjął WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że transakcja opisana fakturą nr [...] z dnia 12.01.2009 r. miała miejsce w 2009 r., a kwota uiszczona przez nabywcę turbiny, stanowiła zapłatę za to urządzenie, nie zaś przedpłatę na poczet elektrowni wiatrowej, wybudowanej w 2011 r. WSA zasadnie podzielił ustalenia organów o sprzedaży turbiny W. [...] firmie P. [...], której wydano towar. Zatem spełnione zostały przesłanki art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f. O prawidłowości zakwalifikowania powyższej transakcji świadczy także umowa z 19.09.2008 r. nr [...], zgodnie z którą podatnik zobowiązał się dostarczyć w terminie do 31.12.2008 r. generator wiatrowy W. [...]. Umowa regulowała przedmiot umowy (dostawa miała objąć komplet elementów siłowni wiatrowej za wyjątkiem śrub kotwiących), dostawę, płatność oraz obowiązki dostawcy w zakresie załadunku i rozładunku oraz transportu urządzeń. Natomiast § 4 opisywanej umowy przewidywał dla dostawcy odrębne zlecenia, na wykonanie wszystkich prac związanych z budową i uruchomieniem urządzeń. Rozpoznając sprawę WSA doszedł do słusznego przekonania, że zasadniczym przedmiotem danej dostawy, było opisane w umowie urządzenie. Natomiast montaż tego urządzenia miał nastąpić później, niezależnie od samego zakupu. Powyższe znajduje potwierdzenie w fakturze nr [...] z dnia 12.01.2009 r. oraz jej zapłata w dniu 6.01.2009 r. przez zamawiającego. WSA dokonał także właściwej analizy porozumienia, zawartego 24.06.2009 r. w którym strony uzgodniły, że turbina zakupiona na podstawie dokumentu sprzedaży [...] z dnia 12.01.2009 r. stanowi własność nabywcy, jednak do chwili montażu pozostanie w magazynie sprzedawcy. W tych okolicznościach za prawidłowe uznać należy, że zarówno, przychód ze sprzedaży turbiny, jak i koszty poniesione w związku z jej zakupem, należało rozliczyć w 2009 r. Zatem zarzuty naruszenia art. 14 ust. 1c i ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. są nieusprawiedliwione. Nieuzasadniony jest zarzut skargi kasacyjnej naruszenia 22 ust. 1 u.p.d.o.f., bowiem do rozliczeń związanych z turbinami T. oraz B., zastosowanie ma zasada, że ciężar prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wskazania związku pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskaniem przychodu, spoczywa na podatniku, ponieważ to on wywodzi ze zdarzenia skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego. To podatnik musi wykazać, że poniósł koszt, celowy i zasadny z punktu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej oraz pozostający w związku z uzyskanym przychodem. W zakresie wspominanych urządzeń Skarżący nie był w stanie, przedstawić należytych dowodów poniesienia kosztów podatkowych. Do uznania zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 22 ust. 1 oraz art. 24 ust. 1 i 2 i art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f., wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest bowiem nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru oraz jego wykorzystanie w prowadzonej działalności, ale również odpowiednie udokumentowanie obu tych operacji. Nieuprawnione są także zarzuty naruszenia art. 121, art. 120, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 210 o.p., bowiem podjęte zostały wszelkie niezbędne działania zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego. Zebrano i rozpatrzono w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy, dopuszczając jako dowód wszystko, co nie jest sprzeczne z prawem, a co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Wskazano, którym dowodom dano wiarę, a którym jej odmówiono i dlaczego. Zatem przeprowadzona ocena nie przekroczyła granic swobodnej oceny dowodów. WSA uzasadnił swoje rozstrzygnięcie, dokonując analizy ustaleń stanu faktycznego, odnosząc się do zarzutów skargi. Autor skargi kasacyjnej nie podważył skutecznie dokonanej przez WSA oceny ustaleń, zatem skarga kasacyjna jest niezasadna i pozbawiona uzasadnionych podstaw kasacyjnych. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako niezasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.