II FSK 1447/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca - Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia WSA (del.) Piotr Przybysz (sprawozdawca), Protokolant Agata Milewska, po rozpoznaniu w dniu 6 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 15 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 911/16 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia 22 sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynności egzekucyjne 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2. oddala skargę, 3. zasądza od A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wyrokiem z dnia 15 lutego 2017r., sygn. akt I SA/Lu 911/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia 22 sierpnia 2016r., nr [...], w przedmiocie oddalenia skargi na czynności egzekucyjne uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia 28 czerwca 2016r., nr [...]. Jako podstawę rozstrzygnięcia wskazano art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."). Wyrok ten, podobnie jak i pozostałe wyroki sądów administracyjnych przywołane poniżej, jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynika, że zaskarżonym postanowieniem z 22 sierpnia 2016r., wydanym po rozpatrzeniu zażalenia Spółki Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. z 28 czerwca 2016r. oddalające skargę na czynności egzekucyjne. W uzasadnieniu powyższego postanowienia przedstawiony został następujący stan sprawy: Dyrektor Izby Celnej w B. wystawił tytuł wykonawczy nr [...], obejmujący karę pieniężną nałożoną na Spółkę orzeczeniem z 9 kwietnia 2015r. i przekazał go do egzekucyjnej realizacji Dyrektorowi Izby Celnej w W. Dyrektor Izby Celnej w W. przesłał odpis tytułu wykonawczego Dyrektorowi Izby Celnej w B., jako organowi rekwizycyjnemu, celem dokonania czynności rekwizycyjnych w zakresie dokonania zajęcia, odbioru i sprzedaży automatów do gier. Pracownik organu rekwizycyjnego w dniu 18 maja 2016r., w obecności osób odpowiedzialnych za prowadzenie magazynu depozytowego Urzędu Celnego w B., dokonał zajęcia ruchomości w postaci 6 sztuk urządzeń do gier, z której to czynności sporządzono protokół zajęcia i odbioru ruchomości. Zajęte ruchomości pozostawiono w magazynie depozytowym. Odpis protokołu zajęcia i odbioru ruchomości doręczono spółce w dniu 30 maja 2016r. Spółka złożyła skargę na opisane wyżej czynności egzekucyjne zajęcia i odbioru ruchomości, w której zarzuciła naruszenie: - art. 67 § 2 pkt 1 w związku z § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016r. poz.599 ze zm.), w brzmieniu mającym w sprawie zastosowanie zwanej dalej "u.p.e.a.", przez zaniechanie określenia wierzyciela w protokole zajęcia, ograniczenie się jedynie do wskazania tytułu wykonawczego nr [...] wystawionego przez Dyrektora Izby Celnej w B. i podanie jako wierzyciela Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie, podczas gdy Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie, zgodnie z art. 5 § 1 pkt 1 i 4 w związku z art. 1a pkt 13 u.p.e.a. nie jest wierzycielem i podmiotem uprawnionym do zainicjowania postępowania egzekucyjnego na podstawie aktu administracyjnego powoływanego w tytule wykonawczym, - art. 67 § 4 w związku z § 2 pkt 9 u.p.e.a. przez niezawarcie w protokole zajęcia i odbioru ruchomości imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego, - art.67 § 4 pkt 2 u.p.e.a. przez niezawarcie w protokole zajęcia i odbioru ruchomości adnotacji, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera, - art. 53 § 1 pkt 5 u.p.e.a. przez brak podpisów osób uczestniczących w czynnościach pod załącznikiem stanowiącym integralną część protokołu, - art. 53 § 1 pkt 5 u.p.e.a. przez rozbieżność w spisanym protokole oraz dołączonym do niego załączniku, polegającą na wskazaniu różnych dat sporządzania dokumentów. Dyrektor Izby Celnej w B. postanowieniem z 28 czerwca 2016r. oddalił skargę na czynności egzekucyjne stwierdzając, że czynność dokonana przez poborcę skarbowego w postaci zajęcia i odbioru ruchomości została dokonana prawidłowo, a protokół zajęcia i odbioru ruchomości spełnia ustawowe wymogi, o których mowa w art.67 § 2 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie po rozpatrzeniu zażalenia Spółki utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Spółka wniosła na powyższe postanowienie skargę, w której zarzuciła naruszenie: 1. art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art.144 ustawy z dnia 16 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2016r. poz.23), zwanej dalej "k.p.a.", oraz art. 7 i art. 77 k.p.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, gdy organ ten nie wyjaśnił, czy ruchomości, których zajęcie planuje, stanowią własność zobowiązanego, a zajęte w sprawie ruchomości nie stanowią własności spółki, lecz znajdowały się w jej posiadaniu na podstawie umów zobowiązaniowych, 2. art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 k.p.a. oraz art. 67 § 2 pkt 1 w związku z § 4 u.p.e.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, gdy w protokole z czynności egzekucyjnej organ rekwizycyjny błędnie określił wierzyciela, 3. art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 kpa oraz art. 67 § 4 w związku z art. 53 § 1 pkt 5 u.p.e.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, gdy protokół zajęcia ruchomości został błędnie sporządzony, gdyż jego załącznik stanowiący integralną część protokołu nie zawiera podpisów osób uczestniczących w dokonanej czynności zajęcia ruchomości oraz zawiera w sobie sprzeczność (wskazano w nim różne daty sporządzenia przedmiotowego dokumentu: 9 maja 2016r. został sporządzony załącznik do protokołu, a następnie 18 maja 2016r. został sporządzony protokół zajęcia i odbioru ruchomości), 4. art. 6 i art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. przejawiające się w obciążaniu Spółki ciężarem identyfikacji wierzyciela, podczas gdy z zasady legalizmu oraz działania organów w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej wynika, że to organ egzekucyjny winien dokonywać czynności egzekucyjnej w taki sposób, aby jednoznacznie wynikało z niej, z inicjatywy jakiego wierzyciela czynność zostaje dokonana. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie stwierdził, że skarga jest uzasadniona, chociaż nie wszystkie zawarte w niej zarzuty i poglądy są trafne. Wbrew poglądom Skarżącej, nie narusza art. 67 § 2 i § 4 u.p.e.a., ani też art. 6 i art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., wpisanie tekstu "Dyrektor IC w B. / Dyrektor IC w Szczecinie" na pierwszej stronie kwestionowanego protokołu zajęcia i odbioru ruchomości, w miejscu przeznaczonym dla oznaczenia organu, który wystawił tytuł wykonawczy stanowiący podstawę czynności, co ma stanowić oznaczenie wierzyciela. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia prawidłowo wyjaśnione zostało, że wejście w życie z dniem 1 października 2015r. rozporządzenia z dnia 15 września 2015r., zmieniającego rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 maja 2012r. w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz.U. poz. 565), spowodowało, że wierzycielem (w rozumieniu art. 1a pkt 13 u.p.e.a.) egzekwowanej należności stał się, stosownie do art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w związku z § 3 rozporządzenia z dnia 15 września 2015r., Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie. Jednocześnie postępowanie egzekucyjne toczyło się, niezmiennie, na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], wystawionego w dniu 6 lipca 2015r. przez Dyrektora Izby Celnej w B., bowiem - z mocy § 3 in fine rozporządzenia z dnia 15 września 2015r. - pozostały w mocy wszystkie czynności podjęte w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, a więc także, w szczególności, czynności wystawienia tytułu wykonawczego, skierowania go do egzekucji oraz doręczenia jego odpisu zobowiązanemu. Opisane wyżej oznaczenie podmiotu, który wystawił tytuł wykonawczy, oraz podmiotu, który wykonuje zadania wierzyciela egzekwowanej należności, zawarte w kwestionowanym protokole, Sąd I instancji ocenił zatem jako zgodne z prawem, odpowiadające rzeczywistemu stanowi rzeczy i wyczerpujące. Sąd I instancji stwierdził, że jakkolwiek kwestionowany protokół zajęcia i odbioru ruchomości na stronie drugiej nie zawiera oznaczenia imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby, która podpisała ten dokument jako poborca skarbowy, ani poprzez odbicie stosownej pieczęci, ani w inny sposób, to pieczęć wskazująca na te dane odbita została na załączniku do tego protokołu. Skoro protokół i załącznik stanowią w istocie jedną całość, za wystarczające uznać należy umieszczenie pieczęci zawierającej imię, nazwisko i stanowisko służbowe poborcy skarbowego na załączniku. Z tego samego powodu nie ma zdaniem Sądu I instancji istotnego znaczenia, że załącznik, o którym mowa wyżej, nie został opatrzony podpisami osób uczestniczących przy sporządzaniu protokołu, wymienionych – stosownie do art. 53 § 1 pkt 5 w związku z art. 67 § 4, a także art. 98 § 1 zdanie drugie u.p.e.a. - na stronie drugiej kwestionowanego protokołu z imienia i nazwiska oraz podpisanych. Podpisami tymi osoby te potwierdziły informację zawartą na stronie pierwszej protokołu, w części "wyszczególnienie i opis zajętych nieruchomości, ilość, jednostka miary ...", że zajęto "automaty do gier, szt. 6 wg załącznika". Przedmiotowy załącznik oznaczony jest numerem tytułu wykonawczego, nazwą "załącznik do protokołu zajęcia i odbioru nieruchomości ..." oraz obejmuje 6 opisanych w nim automatów do gier, nie może zatem budzić wątpliwości, że jest to załącznik, do którego odwołuje się wskazany wyżej zapis na stronie pierwszej kwestionowanego protokołu. Nie zmienia tego okoliczność, że w załączniku tym wymieniono inną datę niż ta, którą oznaczono jako datę sporządzenia kwestionowanego protokołu. Rozbieżność pomiędzy datą wymienioną w załączniku a datą sporządzenia kwestionowanego protokołu może świadczyć o niestaranności osoby, która sporządzała dokumenty, nie zmienia to jednak faktu, że - w świetle art. 98 § 1 u.p.e.a., art. 67 § 1, § 2 pkt 9 i § 4 u.p.e.a. oraz treści kwestionowanego protokołu zajęcia i odbioru ruchomości - zajęcie 6 automatów do gier wymienionych w załączniku nastąpiło w dniu 18 maja 2016r. Sąd I instancji za nieuzasadniony uznał sformułowany w skardze na czynności egzekucyjne zarzut, że kwestionowany protokół zajęcia i odbioru ruchomości narusza art.67 § 4 pkt 2 u.p.e.a. przez to, iż nie zawarto w nim adnotacji, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia prawidłowo wyjaśniono w tym zakresie, iż obowiązek zamieszczenia takiej adnotacji aktualizuje się, gdy zajęte zostaną ruchomości, które mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, a ponadto niewskazanie (brak wskazania) takich ruchomości w protokole zajęcia ruchomości oznacza, że żadne z zajętych ruchomości nie mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu. Uzasadniony jest natomiast, zdaniem Sądu I instancji, zawarty w skardze na czynności egzekucyjne zarzut naruszenia powołanego wyżej przepisu przez to, że w kwestionowanym protokole zajęcia i odbioru ruchomości nie zostało wskazane, które z zajętych ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego. Zawarta na stronie pierwszej część protokołu "Adnotacja o pozostawieniu zajętych ruchomości pod dozorem", w tym zdanie "Zajęte ruchomości (...) pozostawiono pod dozorem zobowiązanego/oddano pod dozór Pana(i) (...)", nie została wypełniona, jednocześnie zaś wypełniona została strona trzecia protokołu, nosząca tytuł "Protokół odbioru ruchomości", z treści której wynika, że zajęte ruchomości odebrane zostały od zobowiązanego oraz że pozostawiono je "w magazynie UC w B.". Pomijając w tym miejscu kwestię, iż wskazana trzecia strona protokołu winna być wypełniana i doręczana w razie odbioru zajętych ruchomości czynnością odrębną od samego ich zajęcia (por. art. 100 § 2 u.p.e.a.), Sąd I instancji podniósł, że stosownie do art. 100 § 1 u.p.e.a. poborca skarbowy pozostawia zajętą ruchomość w miejscu zajęcia pod dozorem zobowiązanego lub dorosłego jego domownika albo innej osoby, u której ruchomość zajął, a jeżeli zajęta ruchomość nie może być pozostawiona w miejscu zajęcia, a nie ma innej osoby, której by można było oddać zajętą ruchomość pod dozór, zostanie ona wzięta pod dozór organu egzekucyjnego. Przepisy u.p.e.a. nie przewidują możliwości dokonania zajęcia ruchomości bez pozostawienia ich pod dozorem zobowiązanego albo oddania ich pod dozór innej osoby. Tymczasem z dokumentów sporządzonych przez poborcę skarbowego nie wynika, aby zajęte ruchomości pozostawiono pod dozorem zobowiązanego i nie wynika z nich także, że pozostawiono je pod dozorem innej osoby, chociaż – jak można wnosić z treści zawartych na stronie trzeciej kwestionowanego protokołu zajęcia i odbioru ruchomości – zostały one od zobowiązanego odebrane. Wbrew stwierdzeniu zawartemu w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, z kwestionowanego protokołu zajęcia i odbioru ruchomości nie wynika, aby zajęte ruchomości zostały pozostawione pod dozorem organu egzekucyjnego, Urząd Celny w B. nie jest bowiem organem egzekucyjnym (por. art. 19 § 5 u.p.e.a.), a stwierdzenie, że zajęte ruchomości pozostawiono w magazynie tego urzędu, nie przesądza, że są one objęte dozorem organu egzekucyjnego. Skarżąca zarzuciła również w skardze do sądu administracyjnego, że organy obu instancji w toku postępowania nie wyjaśniły, czy zajęte ruchomości stanowią własność Spółki, w konsekwencji czego doszło do zajęcia ruchomości, które nie stanowią własności zobowiązanego, a znajdowały się w jego posiadaniu w ramach stosunków zobowiązaniowych. W związku z tym Sąd I instancji stwierdził, że przedmiotem postępowania, w którym wydano zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu egzekucyjnego, była zasadność wniesionej przez Skarżącą, jako zobowiązanego, skargi na czynności egzekucyjne, zaś w skardze tej kwestia własności zajętych ruchomości nie była podnoszona. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł skargę kasacyjną od ww. wyroku zaskarżając go w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 67 § 4 pkt 2 u.p.e.a. poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia, na skutek błędnego przyjęcia przez Sąd istnienia braku w protokole zajęcia i odbioru ruchomości polegającego na niewskazaniu, które z zajętych ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego, a jeżeli nie są one pozostawione pod jego dozorem, wskazania innej osoby, której oddano je pod dozór albo stwierdzenia, że zostały one wzięte pod dozór organu egzekucyjnego w sytuacji, gdy ruchomości nie zostały zajęte u zobowiązanej Spółki i jednocześnie przy czynności zajęcia ruchomości dokonano ich odbioru. Zarzucając powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Ponadto na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. wniesiono o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Skarżący nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy pozostawienie rzeczy ruchomych w magazynie Urzędu Celnego zwalnia organ egzekucyjny (organ rekwizycyjny) od wskazania podmiotu, pod którego dozorem znajdują się rzeczy ruchome odebrane w toku egzekucji. Jak stanowi art. 67 § 4 u.p.e.a., protokół zajęcia i odbioru ruchomości zawiera treść określoną w § 2 pkt 1, 4-6 i 9 oraz w art. 53 § 1 pkt 5, a ponadto: 1) wyszczególnienie zajętych ruchomości z podaniem ich ilości, rodzaju jednostki miary i wartości szacunkowej ruchomości, jeżeli jej oszacowanie nie zostało zastrzeżone dla biegłego skarbowego; 2) adnotację, które z zajętych ruchomości mogą być sprzedane bezpośrednio po zajęciu, a także które ruchomości poborca pozostawia pod dozorem zobowiązanego lub osoby zastępującej zobowiązanego, a które odbiera; 3) pouczenie zobowiązanego o skutkach zajęcia ruchomości i przysługującym mu prawie zaskarżenia w postaci zgłoszenia zarzutów; 4) pouczenie dozorcy o skutkach przyjęcia ruchomości pod dozór. Z brzmienia spornego w sprawie art. 67 § 4 pkt 2 u.p.e.a. jednoznacznie wynika, że organ egzekucyjny (organ rekwizycyjny) albo dokonuje zajęcia ruchomości pozostawiając je pod dozorem zobowiązanego lub innej osoby, albo odbiera zajęte ruchomości i przejmuje nad nimi pieczę. Skoro z kwestionowanego protokołu zajęcia i odbioru ruchomości nie wynika, że zajęte ruchomości zostały pozostawione pod dozorem zobowiązanego lub innej osoby, to oznacza to, że zajęte ruchomości zostały odebrane przez organ egzekucyjny (organ rekwizycyjny). Nie ma w tej sytuacji znaczenia to, że zajęte ruchomości zostały pozostawione w magazynie depozytowym Urzędu Celnego w B. Z ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie wynika bowiem, że organ egzekucyjny (organ rekwizycyjny) jest zobligowany do przechowywania odebranych ruchomości we własnym magazynie. Reasumując, należy stwierdzić, że Sąd I instancji uchylając zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 67 § 4 pkt 2 u.p.e.a. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie został natomiast uzasadniony, wobec czego Naczelny Sąd Administracyjny nie jest w stanie odnieść się do tego zarzutu. Wobec powyższego, uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 p.p.s.a., uchylił w całości zaskarżony wyrok i rozpoznając skargę, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił ją. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015r., poz. 1804 ze zm.).