II FSK 1241/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA del. Alina Rzepecka (sprawozdawca), Protokolant Ewelina Wołosiak, po rozpoznaniu w dniu 27 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowego "M." sp. z o.o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1866/15 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowego "M." sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia zajęcia rachunku bankowego w postępowaniu egzekucyjnym 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowego "M." sp. z o.o. z siedzibą w K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z 18 grudnia 2016 r. o sygn. I SA/Po 1866/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej: WSA, Sąd I instancji) oddalił skargę P. H. U. "M." Sp. z o.o. w K. (dalej: Spółka, strona, skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (dalej: DIS, organ) nr [...]z 21 lipca 2015 r. w przedmiocie odmowy uchylenia zajęcia rachunku bankowego dokonanego na podstawie zawiadomień. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. Z przebiegu postępowania przed organami, przedstawionego przez WSA wynika, że Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu (dalej: DIC) działając jako organ egzekucyjny, wszczął wobec Spółki postępowanie egzekucyjne, na podstawie własnych tytułów wykonawczych nr [...], obejmujących należności z tytułu podatku akcyzowego za miesiące od marca 2009 r., w łącznej kwocie 205.979,00 zł i dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w "Banku Zachodnim WBK" S.A. Departament Usług Centralnych w.W.: - zawiadomieniem z 5 grudnia 2014 r., [...] na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]na podstawie tytułów wykonawczych nr [...]. Spółka, powołując się na postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu sygn. akt III SA/Po 1902/14 oraz III SA/Po 7/15 wstrzymujące wykonanie zaskarżonych decyzji DIC określających zobowiązania w podatku akcyzowym, złożyła wniosek: -/ o uchylenie zajęcia rachunku bankowego w BZ WBK S.A. 1 Oddział w K. [...], -/ o zwrot pobranych przez DIC środków finansowych ponieważ unieruchomienie rachunku bankowego nie pozwala spółce na funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, prowadzi do likwidacji jej działalności gospodarczej. DIC postanowieniem z 19 maja 2015 r., odmówił uchylenia zajęcia rachunku bankowego. W zażaleniu do DIS strona zarzuciła naruszenie art. 58 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1619 - dalej: u.p.e.a.), poprzez jego niezastosowanie i błędne uznanie, że w sprawie nie zachodzi ważny interes zobowiązanego, że uchylenie zajęcia rachunku bankowego jest niezgodne z interesem wierzyciela. DIS, po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z 21 lipca 2015 r., utrzymał w mocy orzeczenie DIC w przedmiocie odmowy uchylenia zajęcia rachunku bankowego. W motywach wyjaśnił, że stosownie do art. 58 § 2 u.p.e.a., uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych wymaga łącznie: złożenia wniosku przez zobowiązanego, wykazania że za uchyleniem czynności egzekucyjnych przemawia ważny interes zobowiązanego, że wzgląd na interes wierzyciela nie stoi temu na przeszkodzie oraz, że osoby trzecie na skutek tych czynności nie nabyły praw w niniejszej sprawie. Jedna ze wskazanych przesłanek nie została spełniona, bowiem uchylenie czynności o które wnosi Spółka jest niezgodne z interesem wierzyciela. Podkreślił, że w tym zakresie wypowiedział się, występujący również w roli wierzyciela, DIC argumentując, że uchylenie zajęcia mogłoby przynieść niepożądane społecznie skutki w postaci niemożności zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Organ wskazał, że z zajętego rachunku przed zawieszeniem postępowania wyegzekwowana została kwota 17.933,77 zł. przy aktualnej należności głównej objętej tytułami wykonawczymi wynoszącej 198.063,69 zł. Rachunek prowadzony przez "BZ WBK" S.A. jest jedynym rachunkiem bankowym Spółki (brak danych o istnieniu innych rachunków). Poza zajętymi wierzytelnościami z rachunku, jedynym znanym majątkiem strony są zajęte protokołem z 3 lutego 2015 r. jej pojazdy. Skoro zatem interes wierzyciela stoi na przeszkodzie uchylenia dokonanej czynności to nie zaistniała jedna z przesłanek wynikających z przepisu art. 58 § 2 u.p.e.a., w myśl którego uchylenie dokonanych czynności zależy od spełnienia określonych warunków, czyli m.in. może nastąpić wtedy, gdy interes wierzyciela nie stoi temu na przeszkodzie. Dlatego, według organu zaszły uzasadnione podstawy by stwierdzić, że w oparciu o art. 58 § 2 u.p.e.a. brak jest spełnienia ustawowych przesłanek do uchylenia czynności dokonanych w postępowaniu egzekucyjnym. DIS wyjaśnił, że strona może złożyć wniosek o zwolnienie spod egzekucji części wpływów na przedmiotowy rachunek bankowy w trybie art. 13 u.p.e.a. ze wskazaniem na utratę płynności finansowej, niemożność regulowania bieżących zobowiązań. Zgodnie z art. 58 § 1 u.p.e.a., w przypadku zawieszenia postępowania egzekucyjnego pozostają w mocy dokonane czynności egzekucyjne, z tym że w okresie zawieszenia z przyczyn określonych w art. 56 § 1 pkt 1 i 4 u.p.e.a. mogą być dokonywane, za zgodą organu egzekucyjnego, wypłaty z rachunków bankowych zobowiązanego po przedstawieniu przez niego dokumentów świadczących o konieczności poniesienia danych wydatków. Odnosząc się do pozostałych kwestii podniesionych w zażaleniu, w szczególności dotyczących umorzenia postępowania egzekucyjnego DIS zaznaczył, że nie mogą one być przedmiotem niniejszego postępowania. Wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego postanowieniem organu egzekucyjnego z 18 marca 2015 r., nr [...] został rozpatrzony odmownie. DIC postanowieniami z 27 lutego 2015 r., nr [...], z 3 marca 2015 r" nr [...] , zgodnie z art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a., zawiesił postępowanie egzekucyjne mając na względzie postanowienia WSA w Poznaniu z 12 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Po 1902/14 i z 18 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Po 7/15, wstrzymujące wykonanie decyzji II instancji utrzymujących w mocy decyzje stanowiące podstawę prowadzonej egzekucji. Stwierdził, że postanowienia te nie dają natomiast podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego. W skardze WSA strona domagała się zmiany powyższego postanowienia, względnie jego uchylenia i umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zarzuciła naruszenie art. 58 § 2 u.p.e.a., poprzez jego niezastosowanie i błędne uznanie, że w niniejszej sprawie nie zachodzi ważny interes zobowiązanego, zaś uchylenie zajęcia rachunku bankowego mogłoby przynieść "niepożądane społecznie skutki" i są niezgodne z interesem wierzyciela. Zarzuciła błędną ocenę stanu faktycznego przez DIS z uwagi na posiadanie przez nią innych ruchomości (pojazdów) i nieruchomości o wartości znacznie przekraczającej jej zobowiązanie, co wnika z dokumentacji zgromadzonej przez DIC. Ponadto podniosła zarzut niedoręczenia jej tytułów wykonawczych, co skutkuje niedopuszczalnością egzekucji i stanowi podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, jako bezzasadnej. WSA uznając skargę jako niezasługującą na uwzględnienie nie podzielił stanowiska Spółki, że w oparciu o przepis art. 58 § 2 u.p.e.a. powinno nastąpić uchylenie czynności dokonanych w niniejszym postępowaniu egzekucyjnym. Wyjaśnił, że zgodnie z treścią art. 58 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny może uchylić dokonane czynności egzekucyjne, jeżeli to jest uzasadnione ważnym interesem zobowiązanego, interes wierzyciela nie stoi temu na przeszkodzie, a osoby trzecie na skutek tych czynności nie nabyły praw. Przy czym, przesłanki muszą zostać spełnione łącznie. Sąd I instancji stwierdził, że niewątpliwie w sprawie zachodzi przesłanka negatywna. Uchylenie czynności o które wnosi strona byłoby niezgodne z interesem wierzyciela, którym jest również DIC. Rachunek prowadzony przez "BZ WBK" S.A. jest jedynym znanym organowi egzekucyjnemu rachunkiem bankowym Spółki. Poza zajętymi wierzytelnościami z rachunku, jedynym znanym majątkiem strony są ruchomości, pojazdy zajęte protokołem z 3 lutego 2015 r. Interes wierzyciela stoi więc na przeszkodzie uchyleniu dokonanej czynności zajęcia rachunku bankowego. Za bezzasadny uznał zarzut błędnej oceny stanu faktycznego przez DIS oparty na twierdzeniu, że istnieją ruchomości (pojazdy) i nieruchomości o wartości znacznie przekraczającej egzekwowane zobowiązanie spółki, brak bowiem w materiale niniejszej sprawy dowodów na potwierdzenie tej okoliczności. Ponadto WSA wskazał, że organ egzekucyjny w postanowieniu z 19 maja 2015 r. podkreślił ustalenie, że poza zajętymi wierzytelnościami z rachunku, jedynym znanym majątkiem zobowiązanego są zajęte już protokołem z 3 lutego 2015 r. pojazdy Spółki. Sąd I instancji zaznaczył też, że nie mógł odnieść skutku zarzut braku doręczenia podatnikowi tytułów wykonawczych. Organ odwoławczy ustosunkował się do kwestii doręczenia tytułu wykonawczego nr 39-2521/14/816 rozpatrując wniosek Spółki o umorzenie postępowania egzekucyjnego. DIC wydał w tym przedmiocie odmowne postanowienie z 18 marca 2015 r., Nr [...]. DIS utrzymał je w mocy postanowieniem z 5 czerwca 2015 r. [...]. Ostatecznie WSA stwierdził, że mając zatem na uwadze powyższe, nie zachodziły podstawy do uwzględnienia skargi. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzuciła wyrokowi naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy: 1/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 44 § 4 Kpa w zw. z art. 45 Kpa - poprzez nieuchylenie postanowienia bezpodstawnie stwierdzającego, że w sprawie doszło do zastępczego doręczenia tytułów wykonawczych, 2/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. art. 44 § 4 Kpa poprzez nieuchylenie postanowienia dopuszczającego prowadzenie postępowania egzekucyjnego bez skutecznego doręczenia tytułu wykonawczego, 3/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. poprzez nieuchylenie postanowienia, w którym bezpodstawnie uznano, że nie wystąpiła przesłanka do umorzenia postępowania, 4/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a w zw. z art. 6, art. 7 i art. 8, art. art. 77 § 1 Kpa poprzez nieuchylenie postanowienia naruszającego przepisy postępowania w sposób, który ma istoty wpływ na wynik postępowania, wadliwą ocenę zebranego materiału dowodowego i przyjęcie, że w sprawie możliwe było prowadzenie postępowania egzekucyjnego, 5/ art. 3 § 1 i § 2 pkt 3 p.p.s.a poprzez nierozpatrzenie istoty sprawy, 6/ art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nieuchylenie postanowienia wydanego w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego bez podstawy prawnej i faktycznej, 7/ art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi na postanowienie naruszające przepisy postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisy prawa materialnego. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia temu Sądowi oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przypisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną DIS odnosząc się do poszczególnych zarzutów ocenił je jako bezzasadne. Naczelny Sąd Administracyjne zważył co następuje; Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżony wyrok nie narusza prawa. Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, aby zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej. W świetle art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przypisanym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także przewidzianym dla niej wymaganiom, tzn. powinna zawierać prócz innych wymogów, m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Koniecznym warunkiem uznania, że strona prawidłowo powołuje się na jedną z podstaw kasacyjnych jest wskazanie, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć to wpływ na wynik sprawy. To na autorze skargi kasacyjnej ciąży zatem obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez sąd i wpływ naruszenia na wynik sprawy, czyli treść zaskarżonego orzeczenia. Zarzuty kasacyjne nie odpowiadające tym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych (por. np. wyrok NSA z 16 listopada 2011 r., o sygn. akt II FSK 861/10). Jedynie w sytuacji, gdy treść uzasadnienia skargi kasacyjnej pozwala na jednoznaczne określenie, jaką postać naruszenia prawa wnoszący skargę kasacyjną chciał powołać w zarzutach skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny może przeprowadzić kontrolę merytoryczną zarzutu. Wadliwość zarzutu jest bowiem możliwa do usunięcia w drodze rozumowania poprzez analizę argumentacji zawartej w uzasadnieniu środka odwoławczego, co nie narusza ani autonomii strony postępowania kasacyjnego do stanowienia o formie i treści zarzutów podnoszonych w postępowaniu kasacyjnym, ani związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej na mocy art. 183 § 1 p.p.s.a. Tym samym, realizowany jest obowiązek, nałożony na Naczelny Sąd Administracyjny, a zawarty w art. 174 pkt 1) i 2) oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., w myśl którego w procesie kontroli kasacyjnej należy odnieść się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych (por. uchwała pełnego składu NSA z 26 października 2009 r., o sygn. akt I OPS 10/09 oraz wyrok NSA z 9 listopada 2011 r., o sygn. akt II FSK 776/10). Przytoczenie powyższych argumentów natury ogólnej było konieczne wobec dostrzeżonych wad skargi kasacyjnej, tak w zakresie sformułowania zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Przede wszystkim należy przypomnieć, że złożona w niniejszej sprawie skarga kasacyjna dotyczy wyroku WSA, którym orzeczono, że postanowienie DIS z 21 lipca 2015 r. wydane w przedmiocie odmowy uchylenia zajęcia rachunku bankowego dokonanego na podstawie zawiadomień wymienionych w treści tego orzeczenia nie narusza prawa. Podstawą prawną rozstrzygnięcia DIS był art. art. 58 u.p.e.a. Tymczasem, w rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej zarzucił głównie naruszenie przepisów Kpa kwestionując skuteczne doręczenie tytułów wykonawczych, prawidłowość przeprowadzonego postępowania, jak też naruszenie przepisów u.p.e.a. poprzez nie uznanie, że wystąpiły przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Ku wykazaniu słuszności podnoszonych zarzutów zmierzały też argumenty skargi kasacyjnej zawarte w jej uzasadnieniu. Ponownie podkreślić należy, że choć przedmiotem niniejszego postępowania było postanowienie wydane w przedmiocie odmowy uchylenia zajęcia rachunku bankowego, to żaden z postawionych zarzutów nie odnosi się do powyższego przedmiotu sporu. Podobnie jak i uzasadnienie skargi kasacyjnej, które w całości poświęcone zostało kwestionowaniu, po pierwsze - skuteczności doręczenia tytułów wykonawczych, po drugie odmowie umorzenia tego postępowania. W tym stanie rzeczy, koniecznym jest przypomnienie, że w myśl art. 58 u.p.e.a. w przypadku zawieszenia postępowania egzekucyjnego pozostają w mocy dokonane czynności egzekucyjne, z tym że w okresie zawieszenia z przyczyn określonych w art. 56 § 1 pkt 1 i 4 mogą być dokonywane, za zgodą organu egzekucyjnego, wypłaty z rachunków bankowych zobowiązanego po przedstawieniu przez niego dokumentów świadczących o konieczności poniesienia danych wydatków [§ 1]. Organ egzekucyjny może jednak uchylić dokonane czynności egzekucyjne, jeżeli to jest uzasadnione ważnym interesem zobowiązanego, interes wierzyciela nie stoi temu na przeszkodzie, a osoby trzecie na skutek tych czynności nie nabyły praw. Uchylenie dokonanych czynności nie powoduje umorzenia należnych za nie kosztów egzekucyjnych [§ 2]. Na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie uchylenia czynności egzekucyjnych przysługuje zażalenie zobowiązanemu oraz wierzycielowi niebędącemu jednocześnie organem egzekucyjnym [§ 3.]. W piśmiennictwie i judykaturze wskazuje się, że postępowanie prowadzone na podstawie tego przepisu jest postępowaniem wpadkowym w obrębie postępowania egzekucyjnego, o wąsko zarysowanym zakresie, a jego istotę stanowi ustalenie czy w przypadku zawieszenia postępowania egzekucyjnego, na podstawie przesłanek zawartych w tym przepisie, możliwe jest podjęcie – mającego uznaniowy charakter – rozstrzygnięcia o uchyleniu dokonanych czynności egzekucyjnych. Norma ujęta w art. 58 § 2 znajduje zastosowanie w fazie zawieszenia postępowania egzekucyjnego (por. P. Pietrasz, Komentarz do art. 58 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, LEX Omega 2017 oraz powołane tam orzecznictwo). Przepis ten może zostać zastosowany wyłącznie wówczas, gdy dokonana czynność nie została zrealizowana i nie doszło tym samym do zrealizowania celu postępowania egzekucyjnego (np. w wyniku dokonanego przez organ egzekucyjny zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego, zobowiązany nie wykonał obowiązku określonego w tytule wykonawczym). Rozważania powyższe należy uzupełnić o istotne spostrzeżenie, że postępowanie to nie może służyć badaniu prawidłowości i zgodności z prawem całego postępowania egzekucyjnego we wszystkich jego aspektach i fazach. Takie zaś stanowisko, sądząc z zarzutów skargi kasacyjnej i uzasadniającej je argumentacji, zdaje się prezentować autor skargi kasacyjnej. Już na etapie postępowania przed Sądem I instancji, WSA w zaskarżonym orzeczeniu wyjaśnił powody nie odniesienia skutku w tym postępowaniu zarzutu braku doręczenia stronie tytułów wykonawczych, wskazując, że organ odwoławczy ustosunkował się do kwestii doręczenia tytułu wykonawczego nr [...] rozpatrując wniosek Spółki o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Wniosek ten został rozpatrzony przez DIC odmownie - postanowieniem z 18 marca 2015 r. utrzymanym z kolei w mocy orzeczeniem z 5 czerwca 2015 r. DIS [...]. Z wymienionych powodów, tj. mając na względzie wynikającą z art. 183 § 1 p.p.s.a. zasadę związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej oraz to, że jak wykazano powyżej, podniesione zarzuty i ich uzasadnienie nie dotyczyły sprawy będącej przedmiotem kontroli przez Sąd I instancji - skargę kasacyjną jako nie opartą na usprawiedliwionych podstawach - na podstawie art. 184 p.p.s.a. należało oddalić. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.