I SA/Wr 27/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie: Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz – Rajchman (sprawozdawca), Asesor WSA Łukasz Cieślak, Protokolant: Referent Izabela Kremza, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi: A. M. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 października 2025 r. nr 0112-KDIL2-2.4011.656.2025.2.MG w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych: oddala skargę w całości.

Przedmiotem skargi A. M. (dalej: skarżąca, strona, wnioskodawca) jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ, DKIS) z dnia 24 października 2025 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.656.2025.2.MG, w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz jego uzupełnieniu przedstawiono stan faktyczny z którego wynikało, że wnioskodawca prowadzi od kilku lat działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług hotelarskich oraz zakwaterowania krótkoterminowego. Przedmiot działalności sklasyfikowany został pod kodem PKD 55.10.Z – "Hotele i podobne obiekty zakwaterowania". Działalność prowadzona była w budynku o charakterze ośrodka wczasowego, zlokalizowanym na terenie objętym ryzykiem powodziowym i obejmowała świadczenie usług noclegowych, gastronomicznych i rekreacyjnych. Mająca miejsce w dniu [...] września 2024 r. gwałtowna powódź doprowadziła do zalania znacznej części budynku uszkadzając pomieszczenia gospodarcze, kotłownię z całą infrastrukturą techniczną, kuchnię użytkową, stołówkę, recepcję i część pokoi gościnnych na parterze. Od dnia 15 września 2024 r. obiekt został wyłączony z użytkowania a z uwagi na trwające postępowanie mające na celu ustalenie stanu technicznego nieruchomości nie został poddany żadnym pracom remontowym. W świetle przygotowanych na zlecenie skarżącej opinii techniczno – ekonomicznych koszt likwidacji skutków powodzi budynku domu wczasowego wynosi 2 966 428, 89 zł, zaś koszt likwidacji skutków powodzi budynku kotłowni z garażem obsługującym budynek domu wczasowego wynosi 950 475, 78 zł. Obiekt był ubezpieczony od skutków powodzi i zdarzeń losowych, a po dokonaniu zgłoszenia szkody ubezpieczyciel wydal decyzję o wypłacie odszkodowania (łącznie na kwotę 1 199 311, 33 zł). Niezależnie od powyższego wnioskodawca pozyskał środki finansowe o łącznej wartości około 300 000, 00 zł pochodzące z darowizn od osób fizycznych i prawnych, zbiórek internetowych i wydarzeń charytatywnych (koncerty, [...]) oraz pożyczek prywatnych (od znajomych i rodziny). Skarżąca wystąpiła ponadto o pożyczkę inwestycyjną z P. Fundacji P. (dalej: PFP). W wyniku pozytywnej weryfikacji wniosku skarżąca otrzymała decyzję o przyznaniu środków w wysokości 3 500 000, 00 zł, które mają zostać przeznaczone na zakup nowego ośrodka wczasowego o podobnych parametrach i funkcji. Po stronie wnioskodawcy został również zabezpieczony wkład własny w wysokości 1 000 000, 00 zł. Otrzymanie wskazanej pożyczki stanowiło pomoc publiczną. Wartość pomocy de minimis została obliczona przy zastosowaniu oprocentowania rynkowego wyliczonego przy zastosowaniu stopy referencyjnej w wysokości 6,48000% ustalonej dla Pożyczkobiorcy zgodnie z Komunikatem Komisji Europejskiej z dnia 19 stycznia 2008 r. w sprawie zmiany metody ustalania stóp referencyjnych i dyskontowych (lub Komunikatu zastępującego) i dla udzielonej pożyczki wynosi łącznie 1 079 850,43 zł (słownie złotych: jeden milion siedemdziesiąt dziewięć tysięcy osiemset pięćdziesiąt złotych 43 gr), z czego: a) z tytułu odsetek od pożyczki: 926 502,71 zł, b) z tytułu częściowego umorzenia kapitału pożyczki: 153 347,72 zł, która to kwota stanowi maksymalną wartość pomocy z tytułu umorzenia części pożyczki, po spełnieniu warunków określonych w ust. od 15 do 17 poniżej. Całkowita spłata pożyczki nastąpi do dnia 20 grudnia 2034 r. Zgodnie z szczegółowymi zasadami dotyczącymi umorzeń, umorzenie stanowi pomoc de minimis, która może być udzielona, jeżeli spełnione są warunki przewidziane dla danej pomocy, zgodnie z zasadami i na podstawie przepisów, o których mowa w Części VII. W ramach programu wsparcia odsetki i prowizja od pożyczki zostały umorzone. Akt notarialny dotyczący zakupu nowego obiektu został podpisany w dniu 30 stycznia 2025 r. Nowa lokalizacja umożliwiła wznowienie świadczenia usług noclegowych i rekreacyjnych. Brak tej inwestycji uniemożliwiłby dalsze funkcjonowanie przedsiębiorstwa. Wnioskodawca przejął nowy obiekt w dniu 30 czerwca 2025 r. W wyniku uzupełnienia wniosku skarżąca doprecyzowała, że budynek zniszczony w wyniku powodzi był środkiem trwałym w prowadzonej działalności gospodarczej, nowy ośrodek wczasowy również zostanie zaliczony do środków trwałych. Środki otrzymane od ubezpieczyciela przeznaczono na spłatę pożyczki otrzymanej na podstawie umowy inwestycyjnej, zaś środki z darowizn przeznaczono na sfinansowanie prac związanych porządkowaniem po powodzi (usuwanie skutków powodzi) oraz utrzymaniem działalności gospodarczej. Środki pochodzące ze zbiórek internetowych oraz wydarzeń charytatywnych strona wydatkowała na zakup nowego ośrodka wczasowego. Odnośnie darowizn wyjaśniono, że nie w każdej sytuacji istnieje możliwość identyfikacji darczyńców, wnioskodawczyni nie jest związana z darczyńcami jakąkolwiek umową cywilnoprawną. Wnioskodawczyni wskazała, iż do darowizn zastosowano przepis art. 30 ust. 2 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z usuwaniem skutków powodzi, zgodnie z którym zwalnia się od podatku od spadków i darowizn darowizny, jeżeli do dnia 31 grudnia roku następującego po roku, w którym wystąpiła powódź, zostaną przeznaczone przez obdarowanego na usunięcie skutków powodzi. W odniesieniu do zbiórek internetowych i wydarzeń charytatywnych wskazano, że zbiórki prowadzone były na platformie internetowej [...].pl, zaś wydarzenia charytatywne obywały się w obiektach gastronomicznych. W stosunku do zbiórek internetowych istnieje możliwość identyfikacji darczyńców, nie jest natomiast możliwe ich zidentyfikowanie w odniesieniu do wydarzeń organizowanych w restauracji. Wnioskodawca nie jest związany z żadnym z darczyńców umową cywilnoprawną oraz nie posiada wiedzy czy zbiorki wydarzenia miały charakter zamknięty. Wypłaty środków ze zbiórki internetowej dokonała [...].pl, zaś z wydarzeń charytatywnych wypłaty dokonywane były podczas ich trwania przez darczyńców. W oparciu o powyższy stan faktyczny wniosku skarżąca sformułowała następujące pytania: 1. Czy odszkodowanie wypłacone z tytułu zniszczenia obiektu wykorzystywanego w działalności gospodarczej i przeznaczone na zakup nowego ośrodka, korzysta z zaniechania poboru podatku lub zwolnienia z podatku dochodowego? 2. Czy środki otrzymane w postaci darowizn oraz zbiórek (publicznych i prywatnych), przeznaczone na usuwanie skutków powodzi, korzystają̨ ze zwolnienia z podatku dochodowego? 3. Czy umorzone odsetki i prowizje od pożyczki inwestycyjnej z PFP, udzielonej w związku z usuwaniem skutków klęski żywiołowej, stanowią przychód z działalności gospodarczej wnioskodawcy, czy też mogą być wyłączone spod opodatkowania? W odniesieniu do pytania nr 1 skarżąca stanęła na stanowisku, iż jest objęta zaniechaniem poboru podatku dochodowego od osób fizycznych i od osób prawnych od kwot z tytułu ubezpieczeń majątkowych otrzymanych w związku z usuwaniem skutków powodzi z września 2024 r. W zakresie pytania nr 2 strona podniosła, iż korzysta ze zwolnienia unormowanego w art. 30 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z usuwaniem skutków powodzi i jest zwolniona z zapłaty podatków do dnia 31 grudnia roku następującego po roku, w którym wystąpiła powódź czyli do końca 2025 r. Odnosząc się do pytania nr 3 wniosku strona wyjaśniła, że pożyczka została udzielona w ramach instrumentu Finansowego Fundusz wsparcia przedsiębiorstw dotkniętych powodzią, tj. mającej na celu finansowanie odbudowy działalności po powodzi w formie inwestycji związanej z przeniesieniem działalności firmy na tereny o mniejszym ryzyku powodziowym poprzez finansowanie zakupu nieruchomości (pensjonat) położonej w D., ul. [...], który to cel został zrealizowany. Jednostkowa pożyczka podlega umorzeniu w wysokości do 90% prawidłowo wydatkowanej kwoty pożyczki (rabat kapitałowy), z zastrzeżeniem, że wartość umorzenia nie może być wyższa, niż kwota kapitału pożyczki, który pozostaje do spłaty w dniu umorzenia. Warunkiem dokonania umorzenia jest zrealizowanie przez ostatecznego odbiorcę przedsięwzięcia finansowanego jednostkową pożyczką, przedstawienie przez ostatecznego odbiorcę dokumentów potwierdzających wydatkowanie środków zgodnie z przeznaczeniem (oraz ewentualnych innych dokumentów – jeśli dotyczy), zweryfikowaniu kwalifikowalności tych wydatków przez pośrednika finansowego oraz po spełnieniu wszystkich warunków zgodnie z Regulaminem udzielania pożyczek w ramach instrumentu finansowego. Tym samym, skoro warunkiem umorzenia jest wydatkowanie środków zgodnie z przeznaczeniem, czyli wydatkowanie środków w celu odbudowy ośrodka dotkniętego powodzią (klęską żywiołową) nie występuje po stronie wnioskodawcy faktyczne przysporzenie majątkowe. Zatem umorzone odsetki i prowizje od pożyczki inwestycyjnej nie powinny zostać uznane za przychód po stronie wnioskodawcy, który podlegałby podatkowi dochodowemu. Ujmowanie pojęcia "przychód" jako zwiększenie aktywów podatnika znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 maja 1998 r. (sygn. akt SA/Sz 1305/97), w którym sąd uznał, iż: "Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jako źródłem dochodu – jest tylko taka wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa". W ocenie wnioskodawcy tylko wtedy, gdy przysporzenie majątkowe po stronie podatnika ma charakter definitywny, tj. w sposób trwały powiększa ono aktywa podatnika, bądź też pomniejsza jego pasywa może ono zostać uznane za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej też jako PIT). Natomiast w niniejszym przypadku mamy do czynienia z próbą wyrównania szkody w majątku podatnika, która nastąpiła na wskutek działań od niego niezależnych, jakim jest klęska żywiołowa. Nie można więc uznać, że w przypadku umorzenia wnioskodawca uzyska w związku z tym jakiekolwiek przysporzenie majątkowe, które stanowiłoby przychód podlegający opodatkowaniu PIT. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej DKIS uznał stanowisko wnioskodawcy za: ( prawidłowe – w zakresie zaniechania poboru podatku od otrzymanego odszkodowania z tytułu zniszczenia obiektu wykorzystywanego w działalności gospodarczej i przeznaczenia na zakup nowego ośrodka, ( nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych środków otrzymanych w postaci darowizn oraz zbiórek (publicznych i prywatnych) przeznaczonych na usuwanie skutków powodzi, ( nieprawidłowe – w zakresie uznania za przychód z działalności gospodarczej umorzonych odsetek i prowizji od pożyczki inwestycyjnej z PFP. Organ wyjaśnił w pierwszej kolejności, że otrzymane przez skarżącą odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia majątkowego, wypłacone przez ubezpieczyciela po dniu 13 września 2024 r., w związku z poniesionymi stratami w skutek powodzi, stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego jednak na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z 18 października 2024 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od kwot z tytułu ubezpieczeń majątkowych otrzymanych w związku z usuwaniem skutków powodzi z września 2024 r. zaniechano poboru podatku dochodowego. Następnie wskazano, że art. 30 ust. 2 ustawy przeciwpowodziowej dotyczy zwolnienia od podatku od spadków i darowizn – darowizn, do których ma zastosowanie ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2023 r. poz. 1774 i 1843) otrzymanych przez poszkodowanych na usuwanie skutków powodzi. Skoro zatem otrzymane przez skarżącą środki finansowe podlegają ustawie o podatku od spadków i darowizn – to z uwagi na wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dalej DKIS przywołał treść art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi że przychodem z działalności gospodarczej są również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Podkreślił organ, że otrzymanie pożyczki i jej spłata na warunkach przewidzianych w umowie są obojętne podatkowo. Przychód po stronie pożyczkobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia pożyczki, jej części lub odsetek. Wtedy bowiem pożyczkobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Pojęcie "umorzenie zobowiązania" nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej. "Umorzenie" – wg Słownika Języka Polskiego PWN – oznacza: "zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego przez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę̨ stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność". Skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w części lub w całości zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia w całości lub w części zobowiązania. Stosownie do art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071) zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Instytucję zwolnienia z długu reguluje art. 508 Kodeksu cywilnego, w myśl którego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Niewątpliwie w sytuacji, w której na skutek umowy o zwolnienie z długu dochodzi do umorzenia zobowiązania – świadczeniobiorca uzyskuje przysporzenie, skutkujące powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Osiąga bowiem korzyść majątkową o konkretnym wymiarze, gdyż zmniejsza się zobowiązanie, jakie musiałby zapłacić, gdyby nie umorzenie. W opisie sprawy wskazano, że zgodnie z warunkami zawartymi w podpisanej umowie nastąpiło umorzenie zarówno odsetek, jak i prowizji od udzielonej pożyczki. Zatem umorzenie części pożyczki przewiduje zwolnienie skarżącej z długu za zgodą wierzyciela. Tym samym, skutkiem zwolnienia z długu jest umorzenie zobowiązania, która to czynność skutkuje uzyskaniem przez pożyczkobiorcę (przysporzenia, skutkującego powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Posumował organ, że umorzenie odsetek i prowizji od pożyczki inwestycyjnej z PFP, udzielonej w związku z usuwaniem skutków klęski żywiołowej, stanowią przychód z działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Od powyższej interpretacji indywidualnej strona – reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika (radcę prawnego) – wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zaskarżając interpretację w części dotyczącej uznania za przychód z działalności gospodarczej skarżącej umorzonych odsetek i prowizji od pożyczki inwestycyjnej z PFP udzielonej w ramach instrumentu finansowego "Fundusz wsparcia przedsiębiorstw dotkniętych powodzią", zarzucając naruszenie: I. Przepisów prawa materialnego, tj.: 1. art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania polegającą na przyjęciu, że umorzenie odsetek i prowizji od pożyczki w ramach Instrumentu Powodziowego stanowi przychód, pomimo że umorzenie jest elementem konstrukcyjnym systemowego instrumentu pomocowego finansowanego ze środków UE i realizującego funkcję dotacyjną; 2. art. 14 ust. 2 pkt 6 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania polegającą na zakwalifikowaniu umorzenia jako cywilnoprawnego ,,umorzenia zobowiązania", podczas gdy umorzenie w ramach Instrumentu Powodziowego nie wynika z oświadczenia woli wierzyciela, nie ma charakteru uznaniowego i nie jest zwolnieniem z długu sensu stricto, lecz świadczeniem publicznym wynikającym z konstrukcji instrumentu pomocowego; 3. art. 508 Kodeksu cywilnego - poprzez niewłaściwe zastosowanie ww. przepisu przez organ tj., że każde umorzenie odsetek i prowizji następuje według mechanizmu właściwego dla klasycznego zwolnienia z długu gdy tymczasem umorzenie w Instrumencie Powodziowym stanowi element z góry przewidzianej konstrukcji pomocowej, opartej na przepisach dotyczących pomocy de minimis, co przesądza o jego publicznoprawnym, systemowym i dotacyjnym charakterze. W konsekwencji umorzenie to nie może być traktowane jako zwolnienie z długu sensu stricto, lecz jako wykonanie świadczenia publicznego określonego przepisami prawa i umową inwestycyjną zawieraną w ramach systemu pomocy publicznej; 4. art. 21 ust. 1 pkt 114 u.p.d.o.f. - poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania polegające na nieuznaniu, że umorzenie odsetek i prowizji z pożyczki udzielonej w ramach Instrumentu Powodziowego stanowi nieodpłatne świadczenie finansowane ze środków publicznych w ramach programu służącego realizacji Umowy Partnerstwa; 5. art. 21 ust. 1 pkt 136 u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię i nieuprawnione przyjęcie i w konsekwencji przyjęcie, że środki wykorzystane w Instrumencie Powodziowym nie stanowią płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich otrzymanych z BGK, a tym samym stanowiące opodatkowany przychód. II. Przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy: 1. art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r., poz. 111, ze zm.; dalej: o.p.), poprzez niepełne rozpoznanie stanu faktycznego i pominiecie jego istotnych elementów, w szczególności: unijnego charakteru środków wykorzystanych w Instrumencie Powodziowym, systemowego charakteru umorzenia jako formy pomocy de minimis, obowiązku ponownego wykorzystania zasobów zwróconych zgodnie z prawem Unii Europejskiej, o także konstrukcyjnego, publicznoprawnego charakteru świadczenia wynikającego z parametrów instrumentu finansowego, o nie z decyzji wierzyciela, pochodzenia środków w z Banku Gospodarstwa Krajowego. W konsekwencji organ nie uwzględnił również relewantnych przepisów prawa unijnego i krajowego regulujących status tych środków, w tym art. 45 Rozporządzenia (UE) nr 1303/2013, art. 58 ust. 5 Rozporządzenia (UE) 2021/1060, art. 3b ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju oraz art. 29 ustawy o realizacji programów w zakresie polityki spójności 2014 – 2020, co skutkowało błędną kwalifikacją umorzenia jako cywilnoprawnego zwolnienia z długu zamiast świadczenia o charakterze dotacyjnym wynikającym z prawa. 2. art. 120 o.p. i art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 14h o.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych, w tym poprzez przyjęcie rozszerzającej wykładni przepisów podatkowych kosztem podatnika, pominięcie regulacji unijnych determinujących charakter instrumentu, oderwanie kwalifikacji podatkowej od rzeczywistej treści ekonomicznej świadczenia. 3. art. 14c § 1 o.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia niewyjaśniającego w sposób wyczerpujący podstawy rozstrzygnięcia, w szczególności: brak odniesienia do argumentacji skarżącej, brak analizy regulacji unijnych, brak analizy odróżniającej umorzenie w instrumentach publicznych od cywilnoprawnego zwolnienia z długu, brak oceny funkcji i ekonomicznej natury świadczenia, co uniemożliwia kontrolę legalności interpretacji. Strona wniosła o uchylenie interpretacji w zaskarżonej części oraz o zasądzenie od DKIS zwrotu kosztów postępowania. Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. wniesiono o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentów w postaci umowy inwestycyjnej z dnia 16 stycznia 2025 r. wraz z zaświadczeniem o udzieleniu pomocy de minimis oraz regulaminu udzielania pożyczek wraz ze wzorem umowy inwestycyjnej na okoliczność ustalenia konstrukcji instrumentu finansowego, charakteru umorzenia jako elementu pomocy publicznej oraz braku powstania zobowiązania odsetkowego. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy wskazać, że - zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267, ze zm.) - sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r., poz. 143; dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd uchyla interpretację w całości albo w części, jeżeli stwierdzi (a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, (b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub (c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku niestwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a. Przywołując ramy prawne sprawy wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 3 o.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie (podkreślenie Sądu), oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jak stanowi art. 14c § 1 o.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy (podkreślenie Sądu) wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W myśl art. 14c § 2 o.p., w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 o.p.). Podkreślić należy, że organ nie może kwestionować, weryfikować ani modyfikować przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Należy również wskazać, że stanowisko wnioskodawcy określone w art. 14b § 3 o.p. zawiera dokonaną przez niego własną subsumpcję przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (dalej: stanu sprawy), w ramach którego odbywa się postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej. W konsekwencji podzielić należy pogląd wyrażony w literaturze, zgodnie z którym przedstawione stanowisko "konstytuują przepisy prawa, na podstawie których wnioskodawca kwalifikuje podatkowo znaczącą sytuację budzącą w nim wątpliwości co do uzasadnionego zakresu oraz sposobu zastosowania prawa podatkowego i w tym kontekście wymagającą zbadania w postępowaniu interpretacyjnym, by potwierdzić albo zweryfikować trafność kwalifikacji prawnej zaproponowanej przez stronę" (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 76). Wyjaśnić trzeba, że kontrola sądu administracyjnego w sprawach skarg na interpretacje indywidualne polega na ocenie tego, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej został przyjęty stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ – w zakresie objętym zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną – przestrzegał przepisów postępowania oraz prawidłowo zinterpretował przepisy prawa materialnego i ocenił ich zastosowanie. W sprawie zasadniczym przedmiotem sporu jest to czy, umorzone odsetki i prowizje od pożyczki inwestycyjnej z PFP stanowią przychód z działalności gospodarczej skarżącej. W świetle przytoczonych przepisów należy podkreślić, że w kontekście przedstawionego stanu sprawy strona wyraziła pogląd, że umorzone odsetki i prowizje od pożyczki inwestycyjnej nie powinny zostać uznane za przychód po stronie wnioskodawcy, który podlegałby podatkowi dochodowemu. To właśnie stanowisko organ ocenił jako nieprawidłowe. DKIS wyjaśnił, że z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło umorzenie odsetek i prowizji od pożyczki inwestycyjnej. Zatem zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 u.p.d.o.f., umorzenie odsetek i prowizji od pożyczki inwestycyjnej z PFP, udzielonej w związku z usuwaniem klęski żywiołowej, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ten pogląd organu Sąd ocenia jako słuszny. Strona przedstawiając we wniosku własne stanowisko nie przedstawiła takiego poglądu jak w skardze. Nadto w skardze zmieniono opis stanu faktycznego sprawy podając okoliczności, na które podatnik nie powołał się we wniosku, a które zostały wyeksponowane dopiero w złożonej skardze. W szczególności we wniosku nie wskazano, że w przypadku pożyczek udzielanych w ramach instrumentu powodziowego nie dochodzi do umorzenia odsetek albowiem odsetki te w ogóle nie są naliczane. Strona wskazała w skardze, że umorzenie odsetek nie może generować przychodu, ponieważ pożyczka jest oprocentowana 0% i zobowiązanie odsetkowe nigdy nie powstało. Dalej strona wywodziła, iż nie mogło dojść do powstania przychodu z tytułu umorzenia odsetek, gdyż umorzyć można wyłącznie zobowiązanie istniejące, a w niniejszej sprawie takie zobowiązanie nigdy nie powstało. Z wniosku zaś wynika, że odsetki i prowizje od pożyczki inwestycyjnej zostały umorzone. We wniosku o udzielenie interpretacji opisano więc inny stan faktyczny, niż ten wynikający ze złożonej skargi - bowiem w skardze został on w sposób istotny rozszerzony o dodatkowe informacje - oraz przedstawiono na tle tego stanu faktycznego inny pogląd niż ten, który został zaprezentowany w skierowanej do Sądu skardze. Podkreślić więc jeszcze raz trzeba, że w wydanej interpretacji indywidualnej organ ocenił stanowisko podatnika przedstawione we wniosku w świetle stanu faktycznego, który został w nim opisany. Tym samym nie można czynić organowi zarzutu z braku uwzględnienia w zaskarżonej interpretacji indywidualnej okoliczności, którą strona ujawniła dopiero na etapie skargi. W skardze na wydaną przez organ podatkowy interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego strona nie może modyfikować stanu faktycznego sprawy poprzez uzupełnianie go o nowe nieznane organowi w chwili wydawania interpretacji indywidualnej, okoliczności. Ponadto, nowe okoliczności wskazane w skardze nie mogą skutkować modyfikacją oceny stanu faktycznego, którą wnioskodawca wyraził we wniosku. Organ bowiem oceny stanowiska wnioskodawcy dokonywał w oparciu o konkretny, opisany we wniosku stan faktyczny. Podobnie należy ocenić zarzuty naruszenia przez DKIS art. 21 ust. 1 pkt 114 i pkt 136 u.p.d.o.f., tj. zarzuty dotyczące zwolnień przedmiotowych w podatku dochodowym od osób fizycznych. Raz jeszcze w tym miejscu wypada podkreślić, że skarżąca pytała we wniosku o powstanie przychodu z tytułu umorzonych odsetek i prowizji od pożyczki inwestycyjnej i do tej kwestii zawęziła swoją ocenę, twierdząc iż przychód w stanie faktycznym opisanym we wniosku nie powstanie. Tym samym nie odnosiła się do kwestii zwolnień podatkowych a w konsekwencji zagadnienia tego nie uczynił również organ przedmiotem swojej interpretacji. Zatem i te zarzuty wykraczają poza kontrolowaną przez Sąd w niniejszej sprawie interpretację indywidualną. Mając na uwadze powyższe, podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania oraz wskazanych przepisów u.p.d.o.f. przez dopuszczenie się błędu wykładni, a także niewłaściwej oceny co do ich zastosowania, Sąd uznał za niezasadne, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę w całości. Wniosek o przeprowadzenie dowodu z dokumentów w postaci umowy inwestycyjnej z dnia 16 stycznia 2025 r. wraz z zaświadczeniem o udzieleniu pomocy de minimis oraz regulaminu udzielania pożyczek wraz ze wzorem umowy inwestycyjnej, podlegał oddaleniu na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Na tle przytoczonej regulacji należy wyjaśnić, że dopuszczalność przeprowadzenia przez Sąd administracyjny dowodów uzupełniających z dokumentów ma charakter wyjątkowy. Przedmiotem skargi jest indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego. Specyfika postępowania interpretacyjnego przejawia się m.in. tym, że organ podatkowy związany jest stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę. W postępowaniu tym nie może toczyć się spór o rzetelność relacji z zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a tym samym nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe (por. wyrok NSA z 21 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1543/13). Jedyną podstawą wydania interpretacji indywidualnej stanowi opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji. W toku postępowania interpretacyjnego nie przeprowadza się jakiegokolwiek postępowania dowodowego, w tym dowodu z dokumentu. Skoro wyłączną podstawą wydania interpretacji jest stan faktyczny nakreślony we wniosku o jej wydanie, to brak jest podstaw do przeprowadzania uzupełniającego dowodu z przedłożonych przez skarżącą dokumentów. Ewentualne ustalenia Sądu poczynione na skutek tego rodzaju dowodów nie mogłyby wpłynąć na ocenę legalności zaskarżonej interpretacji (por. wyrok NSA z 22 lipca 2025 r., sygn. akt II FSK 1392/22). Powyższe oznacza, że w ramach postępowania interpretacyjnego nie przeprowadza się postępowania dowodowego, co z kolei oznacza również, że w toku postępowania przed sądem administracyjnym nie przeprowadza się dowodów uzupełniających z dokumentów (por. art. 106 § 3 p.p.s.a.) na okoliczność ustalenia prawidłowego stanu faktycznego. Stan ten wynika bowiem z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację indywidualną. W konsekwencji Sąd nie mógł uwzględnić (i dokonać analizy) wnioskowanych dowodów. Należy końcowo wyjaśnić, że wydana interpretacja indywidualna i wyrok Sądu nie stanowią przeszkody dla sformułowania przez stronę nowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym strona przedstawi wyczerpujący opis stanu faktycznego oraz własne stanowisko w sprawie.