I SA/Sz 1061/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Sędzia WSA Joanna Wojciechowska po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 30 września 2015 r. sprawy ze skargi [...] i [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 20 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę.

Dnia [...] r. Burmistrz Gminy G. wydał decyzję znak [...] w wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2009 rok i ustalił zobowiązanie na kwotę [...] zł, na którego wysokość składał się podatek rolny po odliczeniu ulg w kwocie [...] zł oraz podatek od nieruchomości w kwocie [...] zł. Postanowieniem z dnia [...] r. Burmistrz Gminy G. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej powyższą ostateczną decyzją, w części dotyczącej podatku od nieruchomości. Jak wynika z uzasadnienia postanowienia, nastąpiło to w związku z wpływem do organu w dniu 11 lutego 2013 r. dokumentu z Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w G., z którego wynika, iż od dnia 11 października 2006 r. grunty działki [...] położone w obrębie K., Gmina G. zostały wydzielone pod budowle ziemne – wały ochronne, przeciwpowodziowe. Decyzją z dnia [...] toku Burmistrz Gminy G. uchylił własną decyzję z dnia [...] r. w części dotyczącej podatku od nieruchomości i ustalił nowy wymiar podatku od nieruchomości na rok 2009 w wysokości [...] zł. Skarżący nie zgodzili się z decyzją Burmistrza i zarzucili jej rażące naruszenie przepisów prawa. Wskutek wniesionego odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Sz. decyzją z dnia [...] r. znak [...] uchyliło w całości zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Postanowieniem z dnia [...] r. Burmistrz Gminy G. umorzył postępowanie w sprawie zmiany wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2009, wskazując, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu. Wobec powyższego skarżący pismem z dnia 4 maja 2015 r. zwrócili się do Burmistrza Gminy G. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł i zwrot powstałej nadpłaty wraz z odsetkami w wysokości równej odsetek ze zwłokę, pobieranych od zaległości podatkowych, liczonych od dnia 13 grudnia 2013 r. do dnia zapłaty. We wniosku wskazali, że w zaistniałym stanie faktycznym zapłacili w całości podatek wynikający z decyzji z dnia [...] r., podczas gdy wymiar podatku od nieruchomości nie został ostatecznie ustalony, co uzasadnia istnienie i zwrot nadpłaty. Burmistrz Gminy G. postanowieniem z dnia [...] r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 rok. Na wskazane postanowienie skarżący wnieśli pismem z dnia 15 czerwca 2015 r. zażalenie. Postanowieniem z dnia [...] r. SKO utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613), dalej zwanej "o.p." gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 o.p., zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Wyjaśniono, że zobowiązanie podatkowe M. i B. B. za 2009 rok zostało ustalone decyzją z dnia [...] r., a jednocześnie, jak potwierdzają sami podatnicy, dokonano zapłaty podatku. Kolegium podkreśliło, że nie doszło do wydania decyzji mającej wpływ na wzruszenie decyzji pierwotnej. Nie ustalono zobowiązania podatkowego za 2009 rok w innej wysokości niż w pierwotnej decyzji znak [...] z dnia [...] r., bowiem nie doszło do jej prawomocnego uchylenia. Nadto Kolegium zauważyło, że z akt sprawy nie wynika, aby w stosunku do zobowiązania podatkowego za 2009 rok występowały podstawy zawieszenia i wystąpienia przerwy biegu terminu przedawnienia zobowiązania, a zatem zobowiązane podatkowe za 2009 rok przedawniało się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, tj. z upływem 31.12.2014 r. W związku z tym wg Kolegium wniosek o nadpłatę z dnia 04.05.2015 r. został złożony po terminie przedawnienia zobowiązania, a wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie mógł wszcząć postępowania (art. 165a o.p.). Na powyższe postanowienie skarżący złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. W skardze zarzucili naruszenie: a) art. 59 § 1 pkt 1 o.p. poprzez błędne przyjęcie, że: - przez to, że skarżący wpłacili kwotę tytułem zabezpieczenia podatku nie jest możliwe skuteczne domaganie się zwrotu tej kwoty, podczas gdy skarżący jedynie wpłacili oznaczoną kwotę pieniężną wskazaną w decyzji nieostatecznej tytułem zabezpieczenia ewentualnego, lecz kwestionowanego, podatku, - wykonanie zobowiązania podatkowego wynikającego z nieostatecznej decyzji oznacza aprobatę podatnika dla treści decyzji podatkowej, podczas gdy wpłata określonej kwoty tytułem ewentualnego podatku miała na celu jedynie ochronę podatnika przed niekorzystnymi dla niego następstwami prawnymi określonymi w o.p., które mogą spowodować znaczne pogorszenie jego pozycji prawnej i ekonomicznej, a także poprzez uprzywilejowanie tych podatników, którzy ignorując obowiązek zapłaty podatku uzyskają pozytywny efekt i w postaci przedawnienia zobowiązania podatkowego, przez wpłatę określonej kwoty tytułem ewentualnego podatku należy, w rozumieniu naruszonego przepisu, rozumieć wpłatę należności z jednoczesną wolą osiągnięcia skutku w postaci umorzenia zobowiązania, b) art. 59 § 1 pkt 9 o.p. poprzez błędne przyjęcie, że upływ terminu przedawnienia spowodował wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, podczas gdy skarżący wpłacili oznaczoną w nieostatecznej decyzji kwotę tytułem zabezpieczenia ewentualnego, lecz kwestionowanego podatku, a nadto pominięcie, że decyzją z dnia [...] r. znak [...] Burmistrz Gminy G. ustalił nowy wymiar podatku od nieruchomości na 2009 rok i wyeliminował z obrotu prawnego decyzję z dnia [...]r. znak [...], c) art. 75 § 2 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że skarżącym w ogóle nie przysługuje uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, d) art. 79 § 1 o.p. poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że nie można dochodzić obecnie nienależnie wpłaconego podatku, w sytuacji gdy z naruszonego przepisu wynika, że nie można wszcząć postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w czasie trwania postępowania podatkowego, e) art. 79 § 2 o.p. poprzez błędną wykładnię, polegającą na wiązaniu momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego z niemożliwością dochodzenia w jakikolwiek sposób nienależnie wpłaconego podatku, w szczególności przy pominięciu, że decyzją z dnia [...] r. znak [...] Burmistrz Gminy G. ustalił nowy wymiar podatku od nieruchomości na 2009 rok i wyeliminował z obrotu prawnego decyzję z dnia [...] r. znak [...], a decyzja z dnia [...] r. została z kolei wyeliminowana decyzją z dnia [...] r. znak [...], f) art. 73 § 1 pkt 1 o.p. poprzez uznanie, że nie powstała nadpłata, w sytuacji gdy podatnik wpłacił podatek nienależny, który został ustalony jako nowy wymiar decyzją Burmistrza Gminy G. z dnia [...] r. [...], usuwającą równocześnie decyzję z dnia [...] r. znak [...] z obrotu prawnego i pominięcie, że powstanie nadpłaty nastąpiło w wyniku wadliwego działania samego organu podatkowego, g) art. 121 § 1 i § 2 o.p., poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób nie pogłębiający zaufania obywateli do organów podatkowych i nieudzielenie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z prowadzonym postępowaniem, - art. 122 o.p. poprzez niedołożenie należytej staranności przy wyjaśnianiu stanu faktycznego sprawy, - art. 124 o.p. poprzez naruszenie zasady przekonywania polegające na nieprzedstawieniu w sposób wyczerpujący wykładni zastosowanych przepisów, - art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 219 o.p. poprzez niewyczerpujące wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia uzasadnienia faktycznego i prawnego, w szczególności wyjaśnienia, z jakim dniem - zdaniem SKO - uległo przedawnienie zobowiązanie podatkowe, jaka jest relacja decyzji z dnia [...] r. do decyzji z dnia [...]r., a także do decyzji z dnia [...] r., a przede wszystkim dlaczego SKO uważa, że skarżący nie nadpłacili podatku, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe wciąż nie zostało ustalone, a wpłacona kwota miała na celu uniknięcia przed negatywnymi konsekwencjami w postaci chociażby odsetek podatkowych. Wobec powyższego skarżący wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Burmistrza Gminy G. z dnia [...]r. oraz zasądzenie od SKO na rzecz skarżącego zwrotu kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej "p.p.s.a.", Sąd sprawuje kontrolę działalności administracji. Oznacza to, że sądowa kontrola ostatecznej decyzji administracyjnej bądź postanowienia polega na badaniu ich zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przede wszystkim zdaniem Sądu najistotniejsza jest kwestia, iż w niniejszej sprawie wbrew stanowisku skarżących, wymiar podatku od nieruchomości został ostatecznie ustalony. Nastąpiło to w wyniku wydania decyzji Burmistrza Gminy G. z dnia [...] roku. Decyzja ta jest decyzją ostateczną. Wskazać należy, że jednym z trybów wyeliminowania decyzji ostatecznej z obrotu jest wydanie nowej decyzji w trybie wznowienia postepowania podatkowego na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 o.p., w przypadku zaistnienia przesłanek określonych w art. 240 o.p. W niniejszej sprawie postanowieniem z dnia [...] r. organ wznowił postępowanie w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r., wskazując jako podstawę wznowienia przesłanki wymienione w art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 5 o.p. Następnie zaś wydał decyzję z dnia [...]r. uchylającą w części decyzję z dnia [...] r. Od decyzji tej strony złożyły odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sz., które decyzją z dnia [...]r. ostatecznie uchyliło decyzję Burmistrza Gminy G. z dnia [...] r. Następnie Burmistrz G. umorzył postanowieniem wznowione postępowanie, z uwagi na upływ terminów przedawnienia. Powyższe powoduje, że do dnia złożenia wniosku o nadpłatę nie wyeliminowano z obrotu ostatecznej decyzji Burmistrza G. z dnia [...] r., bowiem decyzja ją uchylająca została wyeliminowana z obrotu. Istotne jest, że nie wydano nowej decyzji, która uchyliłaby poprzednią decyzję i stała się decyzją ostateczną. Tym samym nie zasługują na uwzględnienie zarzuty strony wskazane w skardze, oparte na stwierdzeniu, iż decyzja z dnia [...] rok została wyeliminowana z obrotu prawnego, w tym zarzuty naruszenia art. 59 §1 pkt 1 i pkt 9 o.p. wynikające z faktu jakoby podatnicy nie dokonali zapłaty podatku, a jedynie wpłacili oznaczoną kwotę pieniężną wskazaną w decyzji nieostatecznej tytułem zabezpieczenia. Po pierwsze, twierdzenie takie pojawiło się dopiero w skardze, albowiem we wniosku o stwierdzenie nadpłaty inicjującym niniejsze postępowanie, strony wprost stwierdziły, iż dokonały zapłaty podatku wynikającego z decyzji z dnia [...] r. Po drugie, jak już wskazano, zapłacona kwota dotyczy zobowiązania wynikającego z decyzji ostatecznej z dnia [...] r. dotychczas nie wyeliminowanej z obrotu, nie zaś decyzji nieostatecznej. Także wobec powyższego faktu, czyli funkcjonowania w obrocie ostatecznej decyzji podatkowej z dnia [...] r., w konsekwencji należy przyjąć, że w niniejszej sprawie nie sposób mówić o powstaniu nadpłaty, za nietrafne należało uznać zatem zarzuty dotyczące naruszeń art. 75 § 2, 79 § 1, 79 § 2 i 73 § 1 pkt 1 o.p. Wobec prawidłowości wydanego rozstrzygnięcia nie sposób także uznać za trafne zarzutów naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego, jak i przepisów dotyczących uzasadnienia decyzji podatkowej. Należy wskazać, że wbrew treści zarzutów Kolegium wskazało prawidłowo kiedy nastąpił upływ terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 rok – podając datę 31.12.2014 r. oraz wyjaśniło wzajemne relacje między wydanymi decyzjami, w tym, że nadal w obrocie pozostaje decyzja z dnia [...] r. Na marginesie Sąd zauważa, że umorzenie przez Burmistrza Gminy G. wznowionego postępowania, postanowieniem z dnia [...] r. nastąpiło w nieprawidłowej formie i z nieprawidłowym pouczeniem strony. W przypadku przedawnienia zobowiązania w trakcie postępowania wznowionego, organ winien bowiem wydać stosowną decyzję, a od decyzji takiej stronie - wbrew błędnemu pouczeniu, którego skutki nie mogą jej szkodzić - przysługuje odwołanie. Jednak odnosząc to do niniejszego postępowania o zwrot nadpłaty, należy stwierdzić, że nawet gdyby Burmistrz Gminy G. w dniu [...] r. zatem już po upływie terminu przedawnienia, prawidłowo wydał taką decyzję, nie skutkowałoby to powstaniem nadpłaty w podatku od nieruchomości, albowiem nie nastąpiłaby eliminacja ostatecznej decyzji z dnia [...] r. Dlatego też powyższe, dokonane w nieprawidłowej formie rozstrzygnięcie we wznowionym postępowaniu, dotyczącym określenia wysokości zobowiązania, nie miało wpływu na wynik niniejszej sprawy, będącej sprawą odrębną, wszczętą wnioskiem o zwrot nadpłaty, która to nadpłata nie powstała. Mając na uwadze powyższe rozważania, należało uznać, że nie doszło w badanej sprawie o stwierdzenie nadpłaty ani do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, ani do naruszenia przepisów prawa materialnego, zatem na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę należało oddalić.