I SA/Rz 113/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Grzegorz Panek /spr./, Sędzia WSA Jacek Boratyn, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 23 marca 2021 r. sprawy ze skargi K.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym za lata 2018-2020 oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2020 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] (dalej: SKO, organ odwoławczy, organ II instancji), po rozpatrzenia odwołania K.S. (dalej: podatnik/skarżący) od decyzji Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym za lata 2018-2020: I. uchyliło decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] (dalej: organ I instancji) z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym za 2020 r. w części dotyczącej odmowy umorzenia III i IV raty zaległości w podatku rolnym za 2020 r. oraz w części dotyczącej odmowy umorzenia odsetek za zwłokę i umorzyło w tym zakresie postępowanie, II. utrzymało w mocy decyzję organu I w pozostałym zakresie. Jak wynika z akt sprawy i uzasadnienia zaskarżonej decyzji pismem z dnia 5 sierpnia 2020 r. podatnik zwrócił się do Burmistrza Miasta i Gminy [...] z wnioskiem o umorzenie podatku rolnego za lata 2018-2020 od działki rolnej nr 49 mieszczącej się na terenie Gminy [...], ze względu na brak drogi dojazdowej do tej działki. Mając na uwadze powyższe organ podatkowy wezwał podatnika do złożenia oświadczenia o stanie majątkowym oraz dowodów potwierdzających jego sytuację materialną. Podatnik nie przedłożył wymaganych informacji. Decyzją z dnia [...] września 2020 r. nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku rolnego za lata 2018-2020 wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 739,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ powołał art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), dalej: Ordynacja podatkowa i wskazał, że w przedmiotowej sprawie podatnik nie wykazał, by zaistniały jakieś nadzwyczajne zdarzenia, które uzasadniałyby przyjęcie, że po jego stronie wystąpił ważny interes przemawiający za przyznaniem przedmiotowej ulgi a także nie wykazał, aby za przyznaniem ulgi przemawiał interes publiczny. W ocenie organu I instancji brak dojazdu do działki nie stanowi przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej. SKO, po rozpatrzeniu odwołania podatnika, decyzją z dnia [...] grudnia 2020 r. opisaną na wstępie: I. uchyliło decyzję organu I instancji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym za 2020 r. w części dotyczącej odmowy umorzenia III i IV raty zaległości w podatku rolnym za 2020 r. oraz w części dotyczącej odmowy umorzenia odsetek za zwłokę i umorzyło w tym zakresie postępowanie, II. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji w pozostałym zakresie. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że organ podatkowy I instancji błędnie, wobec ogólnie sformułowanego wniosku o umorzenie zaległości w podatku rolnym objął merytorycznym rozstrzygnięciem całą zaległość podatnika za okres 2018-2020 w łącznej kwocie 739,00 zł wraz z odsetkami. Organ odwoławczy podkreślił, że składając w dniu 6 sierpnia 2020 r. wniosek o umorzenie zaległości podatkowych w podatku rolnym, podatnik nie mógł wnioskować o umorzenie zaległości z tytułu III i IV raty podatku rolnego za 2020 r., albowiem w dniu złożenia wniosku termin płatności tych rat jeszcze nie upłynął, co oznacza, że należności z tytułu tych rat podatku nie były jeszcze zaległością podatkową. W ocenie SKO organ podatkowy I instancji nie miał prawa merytorycznie orzekać w tym zakresie o odmowie umorzenia zaległości, gdyż takie rozstrzygnięcie może zapaść jedynie w odniesieniu do zobowiązań podatkowych, które w dacie składania wniosku były już zaległe. Zdaniem SKO organ podatkowy I instancji bezpodstawnie także rozszerzył żądanie wniosku podatnika o umorzenie odsetek od zaległości podatkowych w podatku rolnym a z treści wniosku w żaden sposób nie wynika, by podatnik domagał się umorzenia tych odsetek. Orzekając zatem o odmowie umorzenia zaległości w kwocie 739,00 zł, która to kwota stanowi sumę zobowiązań podatkowych należnych za lata 2018-2020 oraz odsetek od nieuiszczonych w terminach podatków, organ przekroczył żądanie wniosku. W ocenie SKO organ I instancji zasadnie odmówił podatnikowi umorzenia zaległości podatkowych w podatku rolnym należnym za 2018 r., 2019 r. oraz z tytułu I i II raty podatku za 2020 r. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Organ odwoławczy podkreślił, że udzielenie przewidzianej w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej pomocy w postaci umorzenia zaległości podatkowej, ma charakter uznaniowy i wymaga ustalenia przez organ podatkowy, że pomoc ta jest uzasadniona ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, a więc że spełnione są przesłanki określone w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie SKO istnienie dojazdu do nieruchomości, czy też jego brak, nie ma żadnego znaczenia z punktu widzenia przesłanek uzasadniających udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, a tylko taką okoliczność wskazał podatnik we wniosku o umorzenie zaległości podatkowej. Organ II instancji podkreślił, że podatnik pismem z dnia 26 sierpnia 2020 r. był wzywany przez organ I instancji o przedstawienie dokumentów potwierdzających jego dochody i wydatki a także osób pozostających we wspólnym gospodarstwie domowym, faktury za prąd, gaz, telefon, lekarstwa itp. Podatnik wezwanie powyższe zignorował, nie przedstawiając żadnych dowodów dotyczących jego sytuacji finansowej. Organ odwoławczy wskazał, że, w postępowaniu wnioskowym, jakim jest postępowanie o umorzenie zaległości podatkowych, to wnioskodawca (podatnik) chcąc skorzystać z omawianej ulgi, musi rzetelnie i wyczerpująco wykazać organom swoją rzeczywistą sytuację życiową, materialną, we wszystkich istotnych aspektach. Zdaniem SKO trudno upatrywać zaistnienie interesu publicznego w rozumieniu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej w fakcie, że nieruchomość podatnika służy lokalnym mieszkańcom, jako droga dojazdowa do ich nieruchomości, wobec braku innej drogi dojazdowej. Reasumując organ odwoławczy podzielił ustalenia organu I instancji, który stwierdził, że po stronie podatnika brak jest przesłanek warunkujących umorzenie zaległości podatkowej w postaci uzasadnionego ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Podatnik nie zgodził się z powyższym rozstrzygnięciem i wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na decyzję SKO z dnia [...] grudnia 2020 r. W uzasadnieniu skargi opisał kwestię braku drogi dojazdowej do jego i sąsiednich nieruchomości oraz braku zainteresowania tym problemem ze strony organu administracyjnego. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Przedmiotem sporu w przedmiotowej sprawie jest kwestia umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku rolnego za lata 2018-2020 od działki rolnej nr 49 znajdującej się na terenie Gminy [...], będącej własnością skarżącego. Stwierdzić należy, że organ odwoławczy prawidłowo uznał, że decyzja o odmowie umorzenia III i IV raty podatku rolnego za 2020 r. oraz o odmowie umorzenia odsetek za zwłokę wydana została z naruszeniem art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej i należało ją uchylić. Postępowanie o umorzenie zaległości zainicjowane zostało bowiem przez podatnika wnioskiem z dnia 5 sierpnia 2020 r., a zatem III i IV rata tego podatku nie była w chwili składania wniosku przez podatnika zaległością. Z kolei odsetki za zwłokę nie były przedmiotem wniosku. Prawidłowo zatem umorzono postępowanie w ww. zakresie. Przechodząc do kwestii zasadności odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym za 2018 r., 2019 r. oraz z tytułu I i II raty podatku rolnego za 2020 r. wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Decyzja wydana w tym trybie oparta jest na tzw. uznaniu administracyjnym, co jednak nie oznacza, że ustawodawca pozostawił organom zupełną swobodę w jej stosowaniu. Przepis ten pozostawia do uznania organu podatkowego istnienie lub nieistnienie w konkretnej sprawie szczególnych okoliczności, uzasadniających umorzenie zaległości lecz decyzja w tym przedmiocie musi zawierać uzasadnienie stanowiska organu. Stanowisko to musi zaś być oparte na zebranym i należycie ocenionym materiale dowodowym. Rola Sądu sprowadza się natomiast do badania prawidłowości poczynionych przez organy ustaleń faktycznych, oceny zgromadzonego materiału dowodowego i wysnutych wniosków. Podkreślenia wymaga, że Sąd nie jest władny nakazać organowi podjęcie rozstrzygnięcia o określonej treści. Uznanie administracyjne jest bowiem ograniczone jedynie dyrektywami wyboru - interesem publicznym oraz ważnym interesem podatnika. Użyte w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" jako przesłanki zastosowania instytucji umorzenia, nie zostały doprecyzowane przez ustawodawcę. Jednakże w piśmiennictwie oraz orzecznictwie sądowoadministracyjnym zgodnie przyjmuje się, że o istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji. Natomiast przez interes publiczny należy rozumieć dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, , korektę błędnych decyzji itp. Nie budzi żadnych wątpliwości, że ocena, czy przesłanki udzielenia ulgi podatkowej istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana wyłącznie po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych. Podkreślić należy, że umorzenie zaległości podatkowych następuje na wniosek osoby zainteresowanej. Zatem to wnioskujący o umorzenie podatnik ma obowiązek zupełnego, wszechstronnego i oczywiście rzetelnego wyjaśnienia organom jaka jest jego faktyczna sytuacja życiowa, zdrowotna i materialna. Z brzmienia przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej wynika wprost, że podatnik, aby uzyskać zamierzony skutek, w postaci umorzenia zaległości, ma obowiązek uzasadnić wniosek, wskazując na kwalifikowane warunki zagrożenia swojego interesu. Powinien zatem wyjaśnić, co w praktyce rodzi problemy, okoliczności, które jego zdaniem uzasadniają jego "ważny interes" lub "interes publiczny" i że znajduje się w takiej sytuacji, która uzasadnia przyznanie takiej ulgi. Oznacza to, że w przypadku postępowania w sprawie umorzenia, ciężar dowodzenia zdecydowanie przesuwa się na stronę podatnika, gdyż tylko on posiada w tym zakresie stosowną wiedzę. W interesie podatnika leży podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy i dopilnowanie utrwalenia ich w dokumentach. Do niego należy inicjatywa dowodowa i to on powinien przyczynić się do gromadzenia dowodów, w konsekwencji do współtworzenia stanu faktycznego. On też ponosi konsekwencje zaniechań w tym zakresie (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 sierpnia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1802/19, publ. Lex nr 3051112, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 10 czerwca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 47/20, publ. Lex nr 3030362, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 3 marca 2020 r. sygn. akt I SA/Bd 462/19, publ. Lex nr 2851201, czy też wyrok WSA w Lublinie z dnia 18 października 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 268/19, publ. Lex nr 2734301). W przedmiotowej sprawie skarżący zignorował kierowane do niego wezwanie, nie przedstawiając żadnych dowodów dotyczących jego sytuacji finansowej. Sam zaś wniosek o umorzenie zaległości w podatku rolnym uzasadniał brakiem dojazdu do nieruchomości rolnej, której jest właścicielem. Także skargę oparł on na tej okoliczności. Tymczasem istnienie dojazdu do nieruchomości, czy też jego brak, nie ma znaczenia z punktu widzenia przesłanek uzasadniających udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. W ocenie Sądu brak jest również podstaw do uznania zaistnienia interesu publicznego w rozumieniu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej w fakcie, że nieruchomość podatnika służy lokalnym mieszkańcom, jako droga dojazdowa do ich nieruchomości, wobec braku innej drogi dojazdowej. Okoliczność ta wprawdzie może zaspokajać potrzeby społeczności lokalnej w zakresie dojazdu do ich nieruchomości, lecz nie podlega ona ocenie poprzez pryzmat ww. przesłanki. Podkreślić należy, że organ podatkowy I instancji usiłował ustalić sytuację finansową podatnika i wezwał go o przedłożenie dowodów na powyższą okoliczność i udzielenie wyjaśnień, lecz wezwanie to zostało przez stronę zignorowane. Zatem w sytuacji, w której skarżący nie wykazał przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy nie miał możliwości umorzenia zaległości podatkowej objętej przedmiotowym wnioskiem. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), Sąd oddalił skargę.